嵌入課題做審計 深入查證出成效

中國石油化工集團有限公司廣州審計中心

編者按：2022年，中國內部審計協會組織開展了“內部審計探索研究型審計”實踐案例展示活動，并組織專家進行了認真評審和綜合評議，遴選出97篇典型實踐案例經驗材料。本刊自2023年第1期開始，在“研究型審計”欄目與讀者分享部分案例，展示優秀實踐經驗，促進研究型審計的實踐探索不斷深入發展。

一、背景描述

S集團下屬某單位實施的某大型石化工程項目（以下簡稱A項目）是S集團近年來投資建設規模最大的煉化一體化項目。該項目投產后，S集團審計部將其作為重點項目開展了竣工決算審計。

A項目具有四大特點：一是建設內容多，投資金額大。A項目包括近20套煉油裝置、10余套化工裝置以及相應的罐區、鐵路等公用工程和配套設施，建設投資規模超百億元。二是工藝技術復雜，專利及專有技術多。A項目為大型煉化一體化項目，煉油化工裝置種類多，工藝技術復雜，涉及大量專利及專有技術。三是設備材料數量多，采購和施工工作量大。A項目涉及煉油、化工、倉儲、鐵路等多個領域，使用了大量的設備材料，物資供應商超過百家，工程施工承包商幾十家，采購和施工工作量大。四是超概算金額高，資金壓力大。A項目實施期間正處于國內建筑及石化行業設備材料價格上漲周期，項目費用顯著超概算，各參建單位資金壓力大。

審計組結合該項目特點，以研究型審計為導向，在審計項目中嵌入課題，以課題研究促進審計項目的實施，取得了較好的成效。一是推動解決項目資金問題，為項目順利竣工驗收奠定了基礎。審計組對項目投資額的確認和對超概算原因的分析，為S集團決策調整項目概算提供了有力支撐，直接推動了項目資金問題的解決，保證了項目順利竣工驗收。二是審計發現問題有了新突破。不僅揭示了招投標、工程管理等常見問題，還揭示了設備選型、技術引進等新類型問題。三是促進項目增收節支金額高。審計通過揭示在物資采購、工程管理、工程結算等方面存在的問題，直接為項目節約支出超千萬元。四是審計理論和實務研究有收獲。審計組成員根據該項目竣工決算的審計實踐，完成并發表了兩篇審計理論和實務研究論文。

二、具體做法

（一）嵌入課題，以研究的方式開展審前調查

1.定目標、定課題，探索研究型審計審前開展方式。

為做深做實審前調查，審計組搜集了大量與項目相關的資料，并從兩方面著手開始審前調查。一是定目標，找準審計方向。審計組在認真分析項目資料和項目特點的基礎上，將符合國家石化行業政策要求，確認項目投資、確保竣工財務決算真實，以及揭示項目建設過程中存在的問題、促進項目管理水平的提高作為A項目竣工決算審計的具體審計目標。二是定課題，找準重點研究方向。為達成上述目標，審計組按照全面審計、突出重點的原則，在工程竣工決算審計通常關注的投資決策、物資采購、工程招投標、合同管理、工程管理等方面以外，結合審計目標和A項目四大特點，確定了4個重點研究課題。

課題1：石化設備材料價格及典型石化裝置工程造價分析。其選題思路為：審計目標（確認投資）+項目特點（投資金額大、超概算金額高）。

課題2：石化設備及裝置本質安全關鍵影響因素分析。其選題思路為：審計目標（符合國家政策、確認投資）+項目特點（設備多、裝置多）。

課題3：石化行業環保政策研究。其選題思路為：審計目標（符合國家政策）+項目特點（裝置多）。

課題4：石化行業專利及專有技術的特點及風險。其選題思路為：審計目標（確認投資）+項目特點（技術復雜）。

2.定任務、定人員，探索研究型審計審前組織方式。

審計組在確定審計目標和重點研究課題后，即著手組織進一步開展審前調查。一是定任務。鑒于A項目投資大，超概算金額高，對項目投資額的確認和超概算原因分析將直接影響S集團增補項目投資的決策，因此將審計人員分為兩個大組。第一大組以完成確認項目投資、確保竣工財務決算真實為主要任務，并負責完成第一個課題的研究。第二大組以完成其余工程竣工決算審計內容為主要任務，并負責完成另外三個課題的研究。二是定人員。審計組根據工作任務和審計人員的特長，充分利用S集團內部專業人員力量，合理進行審計工作分工。第一大組按項目標段分為6個小組，第二大組按投資和項目管理不同領域分為8個小組，各小組均根據需要配備了在S集團內部抽調的工程造價、工藝設備、安全環保、技術管理等相關專家，同時按“三人一課題”的原則，由相關小組成員組成4個研究組負責重點研究課題，為審計項目和研究課題的順利開展打下基礎。

3.定范圍、定重點，探索研究型審計審前調查內容。

各審計小組和研究組在明確工作任務后，通過對確定范圍內的資料進行研究分析，確定審計重點，為發現審計線索打下基礎。一是定范圍。各小組均根據分工細化并確定了具體審計范圍，并根據相應的業務數據、財務數據、項目管理過程文檔等資料和數據，按照點面結合的原則，從定性、定量、橫向、縱向等多維度分析A項目執行過程中可能存在的風險隱患。二是定重點。各小組根據分析研究的結果，在整體掌握A項目管理和執行情況的基礎上，關注主要矛盾和矛盾的主要方面，合理篩選并確定審計重點，為發現有價值的審計線索打下基礎。以第一大組為例，審計人員收集并分析了近年來石化行業設備材料價格走勢，以及典型石化裝置工程造價，通過對比A項目實際投資金額，將某煉油裝置、某化工裝置以及成品油罐區等作為審計重點，并據此發現承包商違反工程結算原則，高報設備材料價格，重復計取工程費用等問題線索。各審計小組根據確定的審計重點，經過研究分析，共發現問題線索30條，其中26條經集體審議后被確定為重點問題線索。

（二）深挖細究，以研究的精神深入查證問題

1.由此及彼，溯源而上，揭示“偶發”問題產生的根源。

為做好研究型審計，審計組在現場審計階段，以研究的精神落實審前調查發現的問題線索，深挖問題根源。以技術小組為例，結合對石化行業專利及專有技術的研究，審計人員對審前調查階段確定的“某重點裝置使用了尚未普及的新專有技術”問題線索，在現場審計實地了解裝置運行情況時，發現該裝置產出物中偶爾會夾雜淡淡的微量雜質，因審前對該裝置使用的專有技術進行了較充分地研究，審計人員敏銳意識到該裝置技術可能存在問題。經比對技術參數設定值與實際值，發現該專有技術未達到要求，且在項目建設過程中通過修改技術方案，以設計變更的方式追加投資，從而造成項目成本增加的問題。審計人員未止步于此，進一步追查選用該專有技術的招投標過程，并最終發現產生該問題的根源是責任人業績觀不正確，片面追求使用新技術，違規選用尚未成熟的專有技術，從而導致項目建設和運行成本增加。

2.由表及里，逐層深入，揭示“表面”問題的本質原因。

在現場審計階段，以研究的精神落實問題線索，要求審計人員沉下心來，一步步查證，直至揭示問題的本質原因。以設備小組為例，在現場審計階段，對石化設備及裝置本質安全關鍵影響因素的研究，對審前調查階段確定的“某重點裝置投產后一直未能滿負荷運行”問題線索，有針對性地通過調取并分析裝置運行記錄和現場查看裝置運行情況等方式，發現該問題的表面原因是該裝置某關鍵設備運行參數與設計值有差距，因設備能力不足導致該裝置無法滿負荷運行。審計人員進一步研究該設備運行和制造原理，再結合監造日志、質量監督報告等資料，發現該問題產生的根本原因是設備制造商未嚴格執行制造規范，導致個別部件發生變形，設備只能降低標準運行，且在工藝操作不穩定或生產負荷大幅變化時，存在不能安全運行的風險。審計人員繼續對接收該設備的決策程序進行檢查，又發現建設單位對接收該設備時確定的設備運行風險監控措施均未落實的問題。審計組提出該問題后，S集團立即組織專題評估會，采取措施消除了該設備的安全運行風險。

3.由下而上，系統分析，揭示“普通”問題背后的根源。

審計組在以研究的精神落實問題線索的過程中，通過在更高層對問題線索進行系統分析，還發現了個別問題背后的體制機制問題。以概算分析小組為例，在對比實際投資時發現某重要進口設備超批復概算15%，且金額較大。進一步檢查認定，該設備招投標程序規范且為低價中標。考慮到項目建設期間設備正常價格上漲幅度，審計人員初步認定該設備超概算問題基本正常。但在現場審計階段，審計人員了解到引進部門在同類企業統籌建設了2套該類裝置，并且為了促進技術進步，分別委托兩家不同設計單位進行設計。延伸檢查另一同類裝置中的該項設備，發現其功能及各項技術參數與A項目的設備完全相同，僅型式不同，但采購價格低了千余萬元。審計人員據此發現建設單位設備選型程序缺失，導致設備選型論證不充分從而增加項目成本的問題。進一步分析該問題背后的成因，主要是責任部門在委托開展設計后，未統籌組織重要設備技術評審，未在設備進口環節組織論證，導致不同單位各自建設的同類裝置出現設備成本偏差大的問題。

（三）提煉總結，以研究的視角展現審計成果

1.精雕細琢，撰寫審計報告。

審計組在現場審計結束后，不應簡單地堆砌審計底稿形成審計報告，而應對查證的問題按性質、專業、金額等進行分類，并進行再研究，重點研究問題產生的原因，是否涉及體制機制問題，以及針對問題根源提出的審計建議是否具有可行性。在此基礎上，按照文字簡潔、事實清晰、定性準確、建議可行的原則撰寫審計報告。在充分聽取被審計單位意見，并經集體審議后，對審計報告精雕細琢，完成質量較高的審計報告。

2.梳理歸納，提交專題報告。

在報告撰寫階段，審計組對重點問題和具有規律性的問題進行了研究，并對A項目投資及超概算情況進行了專項分析。在梳理歸納項目超概算4個主要原因、相應金額和所占比例的基礎上，撰寫了A項目EPC（工程總承包模式之一）總承包工程費超概算情況專項審計報告。S集團組織相關部門對該專題報告進行討論后，最終決定對A項目因客觀因素增加的投資予以增補，解決了項目資金壓力大的問題，充分發揮了內部審計促進企業發展的職能作用。

3.理論研究，發表審計論文。

在審計報告簽發后，審計組及時組織召開項目總結會，在總結項目經驗的基礎上，安排專人結合項目實踐進行審計理論和實務研究，先后完成并發表了《科學研究視角下的研究型審計》和《固定資產投資項目物資采購審計實務探析》兩篇論文，充分體現了開展研究型審計“結合項目做課題、通過課題促項目”的作用。

三、思考與認識

（一）開展研究型審計，在審前階段做到“三個堅持”

實踐證明，高質量的審前調查是做好審計項目的基礎和前提，能夠對現場審計提供有力的支撐。通過A項目審前調查的實踐可以總結出，開展研究型審計，在審前階段應堅持做到以下三點。

一是堅持“四個圍繞”確定審計目標，找準審計方向。審計組在審計項目開始之初，應圍繞黨和國家重大方針政策以及集團重大決策部署在企業落實情況，圍繞企業生產經營和項目特點，圍繞企業和項目重大風險，圍繞審計項目特點確定審計目標，找準審計方向，確保審計達到預期目的。

二是堅持結合實際確定研究課題，找準審前研究方向。審計組應在初步掌握被審計單位和項目基本情況的基礎上，結合審計目標和被審計單位及項目特點，以有效促進審計項目實施為目的，設置以業務為主的研究課題，找準審前研究方向，通過有目的的研究，拓展審前調查的深度和廣度。

三是堅持點面結合和系統分析，找準審計重點。審計組應在審前調查過程中，堅持點面結合的原則，從國家、行業、企業、項目等多個層次，采用定性、定量、橫向、縱向等多種方法系統分析被審計事項，在整體掌握被審計單位和項目情況的基礎上，關注主要矛盾和矛盾的主要方面，找準審計重點，為發現有價值的審計線索打下基礎。

（二）開展研究型審計，在審中階段做到“三個堅持”

開展研究型審計，在審中階段應堅持以細致深入的研究精神，結合問題查證開展研究，確保查證深度，具體而言應做到以下三點。

一是堅持用研究的精神將問題查深查透。在查證中做到“此與彼”“表與里”“下與上”相結合，抽絲剝繭，逐步查證，在不斷追問“為什么”的過程中，揭示問題的真實起源、本質原因和背后的體制機制問題，拓展問題查證的深度。

二是堅持審計取證的及時性和準確性。在查證過程中要及時收集、保存審計證據，尤其要保存好第一手原始證據和在研究過程中取得的理論及數據依據，構建完整的證據鏈，確保問題查得準、查得實。

三是堅持關鍵問題集體審議。審計組長、主審在現場審計過程中要把控好項目進度，準確掌握各小組工作情況，對關鍵問題組織集體討論，多角度研究和探討問題本質，以保證審計質量，防范審計風險。

（三）開展研究型審計，在審后階段做到“三個堅持”

開展研究型審計，在審后階段應堅持做好總結提煉工作，擴大審計成果，具體而言應做到以下三點。

一是堅持對發現的問題進行再研究，擴大審計成果。審后階段對發現問題的研究，主要側重于剖析問題原因、梳理歸納問題、提出可行的審計建議，在撰寫高質量審計報告的同時，對重要問題或典型問題形成專題報告，擴大審計成果和影響面。

二是堅持召開項目總結會，固化審計經驗。應在充分準備的基礎上召開項目總結會，主要談做法、談感受、談經驗、談不足，以相互借鑒并達成共識，形成規律性的認識，為后續開展同類審計項目提供參考和指導。

三是堅持將實踐經驗轉化為理論，豐富研究成果。對審計過程中設置的研究課題，以及項目總結形成的規律性認識和做法，應及時總結歸納，并結合項目實踐形成理論和實務研究成果，真正做到理論源于實踐并指導實踐，不斷推動審計高質量發展。

四、結語

本實踐案例基于某大型石化工程項目竣工決算審計在探索開展研究型審計過程中，在審前、審中和審后三個階段的具體做法，重點展示了審前通過定目標、定課題確定審計方向和研究內容，審中用研究的精神查證并落實審前調查及研究結果，審后總結提煉形成審計報告、專題報告以及審計論文的特色做法，并歸納總結了開展研究型審計在審前、審中和審后應做到的“九個堅持”，期望能夠為內部審計更好地開展研究型審計提供借鑒和參考。

（執筆人：韓宇才 ?萬文鋼 ?郭文君）