作業成本法在企業全面預算管理中的應用

王陽

（華陽集團（陽泉）新能源銷售有限公司，山西 陽泉 045000）

全面預算管理作為一種先進性財務管理方式，在企業控制成本、提高管理水平等方面具有重要作用。現階段隨著社會經濟不斷發展，企業經營范圍、規模等不斷擴大，單一性依靠全面預算管理無法幫助企業達到降本增效的目標。因此全面預算管理需要結合作業成本法，通過作業成本法輔助企業完成生產流程再造及成本控制，提高企業資源分配合理性，將責任具體落實到員工，進而增強全面預算管理執行力、控制力，幫助企業達成全面預算管理工作目標。但作業成本法在我國企業中處于應用初期，目前尚未得到廣泛應用，各企業要積極探索作業成本法在企業全面預算管理中的應用方法。

一、作業成本法的概念、適用范圍及重要步驟

（一）作業成本法的概念及適用范圍

作業成本法是一種在計算產品成本中以產品作業過程為核心，圍繞作業過程對作業及作業成本進行核算，進而計算產品成本的方法。由于第二產業企業作業項目較多，作業成本法對第二產業企業成本控制效果顯著，因此作業成本法最初應用于第二產業企業中，比如工業、制造業等。隨著管理方式的不斷改進，作業成本法工作原理趨于完善，現階段作業成本法工作原理主要包括“作業消耗資源、產品消耗作業、生產導致作業發生、作業導致成本發生”。從作業成本法工作原理中可以發現目前作業成本法主要工作內容是分析產品生產過程中的成本動因；另外按照作業流程進行分析，作業成本法可以分別對企業增值性作業及非增值性作業進行差異化成本控制，多角度控制企業生產成本。因此作業成本法適用范圍突破局限性，可以適用于大多數企業[1]。

（二）作業成本法的重要步驟

企業在實施作業成本法時需要注意以下三點步驟：第一，確認作業及作業中心。作業成本法與傳統成本核算法主要區別在于傳統核算法以產品為中心，作業成本法以作業為核心，為此在實施作業成本法時關鍵是要確認作業及作業中心[2]。企業在進行作業時要全流程分析產品生產工藝順序，明確企業產品作業流程，根據作業流程內各單元環節重要性設置作業中心，進而通過作業中心明確其他支線作業成本控制內容。第二，明確記錄資源消耗。作業成本法需要通過控制產品作業各個環節成本達到成本管控目的，因此企業在實行作業成本法過程中要對作業各環節資源消耗進行明確記錄。通過對各環節資源消耗進行明確歸結，可以幫助企業在后續作業中利用作業成本法有效控制作業成本。第三，劃分資源類型。企業產品生產過程中會同時消耗直接資源及公共資源：直接資源是指專項產品生產的資源，可以直接歸入產品作業成本范疇；公共資源是非單一性生產某種產品的資源，多個產品在生產中會消耗公共資源。因此企業在作業成本法推行中要準確劃分產品消耗資源類型，明確記錄直接資源，合理分配公共資源。

二、作業成本法在企業全面預算管理中應用的原因及意義

（一）作業成本法在企業全面預算管理中的應用原因

全面預算管理不僅可以控制企業各項經營活動成本，提高企業經濟效益，還可以增強企業內部控制力度，加強企業集權管理。但目前全面預算管理在企業中效果發揮有限，主要原因在于全面預算管理中成本預算工作缺乏準確度。在全面預算管理成本預算工作中，預算準確度受外部經營環境影響較大，企業要想提高成本預算準確度，需要利用價值鏈理論深入分析市場環境，消耗大量人力成本、時間成本，對企業發展造成阻礙。作業成本法在應用過程中，圍繞產品作業，以計量企業資源為抓手，根據成本動因為產品分配成本，不僅保證成本分配準確性，為成本預算工作提供支持，而且具有動態性特征，可以根據市場變化情況靈活調整成本分配。因此在全面預算管理中應用作業成本法，可以有效把控企業資源分配，合理配置產品成本，為企業提高利潤空間。

（二）作業成本法在企業全面預算管理中的應用意義

1．有利于合理分配資源

傳統全面預算管理工作中，企業預算編制最小單元為各部門，不僅無法根據具體人員工作內容進行進一步預算編制，而且資源配置停留在部門層次，對部門人員進行資源配置時缺乏有效把控，導致企業預算與資源管理系統缺乏深入結合。在全面預算管理中融入作業成本法，企業在預算過程中，將預算中心由產品轉為作業，可以加大作業流程把控力度，消除無效作業，最大程度上發揮企業資源價值。通過作業成本法可以將預算編制細化到員工，根據員工作業內容進行差異化預算編制，進而促使企業資源分配合理性[3]。

2．有利于提高預算執行力度

企業進行全面預算管理過程中，側重在產品整體性上進行成本管控，對生產細節關注度較低，以至于在預算執行過程中，各部門存在預算編制落實不力問題，預算執行效果較差。采用作業成本法，企業從產品角度出發，同時把控產品整體成本及生產流程各項成本。各部門人員可以根據公布的預算進行工作，保證工作在預算框架內進行，為預算執行奠定基礎；并且作業成本法將預算執行責任具體落實到各部門及部門人員，提高預算執行力度。企業預算管理部門通過作業成本法，可以直接根據相關預算資料把控生產作業環節，有效降低預算管理部門工作壓力，預算管理人員可以在預算執行方面投入更多精力，進而確保預算執行準確、到位。

3．有利于激發員工工作積極性

企業依靠單一性全面預算管理進行預算編制，編制結果可能存在一定誤差，員工根據編制結果開展工作會導致工作效果較差，影響員工薪酬，降低員工工作積極性。通過作業成本法，一方面可以為企業編制精準性預算方案，員工在開展工作過程中可以嚴格遵循預算編制，保證工作開展有據可依，端正員工工作態度；另一方面可以有效把控作業成本，提高預算準確度，進而提高員工工作質量，保證員工薪酬合理性，提高員工工作積極性。

三、作業成本法在企業全面預算管理中的應用問題

（一）企業對作業成本法缺乏重視

現階段部分企業對作業成本法缺乏正確認知，企業管理層及相關員工對作業成本法重視度較低，以至于作業成本法與全面預算管理無法深度結合。部分企業在全面預算管理工作中沿用傳統核算方法，未及時了解并應用前沿性作業成本法，導致作業成本法在企業內部缺乏良好的應用環境。一方面企業管理層對作業成本法缺乏重視會導致該工作理念在企業內部傳播，影響員工樹立正確工作理念，進而造成企業人員對項目建設、營銷工作較為側重，成本控制工作不完善，以至于出現企業資源浪費現象，企業經濟效益持續下滑；另一方面員工缺乏重視會導致在實際預算管理工作中，對作業成本核算力度較弱，預算管理工作存在偏差，無法提供準確性財務數據[4]。比如某企業預算人員在全面預算管理工作中，對作業成本法應用價值了解不深入，采用傳統成本核算方式開展預算管理，導致預算管理結果與企業發展契合度較低，企業管理層無法利用預算結果進行科學性發展決策，進而降低企業發展速度。

（二）專業化人員隊伍構建不完善

作業成本法屬于先進性成本控制方法，企業要想推動作業成本法在全面預算管理中應用關鍵是要確保相關人員對作業成本法理解較為深入、具有一定專業能力。但大部分企業全面預算管理人員在成本管理活動中始終沿用傳統成本核算方式，在傳統工作理念影響下無法有效接受作業成本法工作方式，作業成本法應用熟練度較低，對應用作業成本法開展全面預算管理造成阻礙。同時部分企業對員工培訓存在認知誤區，片面性認為員工需要自行參加培訓提高自身能力，企業無須承擔培訓成本，以至于部分企業在引入作業成本法后并未對員工進行能力培訓，不僅造成員工能力提升幅度較小，無法滿足作業成本法應用需求，而且員工工作積極性較差，對作業成本法應用缺乏主動性[5]。

（三）績效評價體系構建不完善

現階段部分企業作業成本法績效評價體系建設不完善，在全面預算管理體系中未將作業成本法與績效評價體系有效結合，績效評價體系未實現全員、全過程及全方位覆蓋[6]。具體表現如下：首先作業成本法與績效評價體系綜合應用存在前重后輕情況，績效評價體系主要針對財務部門人員，以至于作業成本法應用工作主要由財務部門負責，其他部門參與度較低，企業權責結合不全面。其次績效評價體系執行力度較弱，未對作業成本法應用進行及時、全面評價，定期分析與考核工作完成度較低，導致作業成本法無法全面應用。還有部分企業在執行績效評價分析過程中，單一性根據評價結果進行績效判定，并未對偏差原因進行深入分析，造成作業成本法應用存在同質化問題。最后部分企業全面預算管理體系不完善。企業管理層對全面預算管理缺乏正確認知，在宏觀層面進行預算管理框架制定時缺乏精準性、系統性，全面預算管理在企業內無法有效落實，導致作業成本法動態化管理成本工作進展緩慢，對企業各環節作業任務劃分不明確，成本歸結出現錯誤。全面預算管理體系是作業成本法有效開展基礎條件，全面預算管理體系不完善會導致企業內缺乏作業成本法應用環境，對成本核算相關工作開展造成阻礙[7]。

（四）成本分配方式缺乏合理性

現階段企業發展速度較快，智能化、機械化生產設備應用較為普及，因此作業成本法應用需要制定準確性成本分配標準。但目前部分企業沿用傳統成本分配方式，采用“概括式”成本劃分方式，成本劃分單元層級較高，并未對各項產品成本進行精細化劃分，導致成本分配標準缺乏合理性，與企業當期生產規模及要求不匹配，成本管控工作不完善。比如某輪胎制造工廠現階段機械化發展趨于完善，輪胎產量持續上升，造成制造成本占總成本比例逐漸提高，輪胎成本影響力同步擴大。但該工廠缺乏精細化成本劃分理念，按照產量對輪胎成本進行劃分，以至于部分產品成本被低估，存在成本信息失真現象，作業成本法價值無法有效凸顯。該工廠2021年215/70R15型號輪胎和235/45R18型號輪胎產量分別為112654套和51684套，215/70R15型號輪胎產量接近235/45R18型號輪胎產量兩倍，并且215/70R15型號銷量始終高于235/45R18型號，而該工廠在成本分配時，并未按照輪胎產量進行精細化成本劃分，而是采用平均分配法對制造費用進行分配，對企業發展造成阻礙[8]。

四、作業成本法在企業全面預算管理中的應用策略

（一）加強對作業成本法重視，營造良好應用環境

預算管理對企業發展至關重要，同行業企業在銷售相同產品或服務時，預算管理工作完成度較高的企業對成本把控能力較強，利潤空間較大，企業營運資金更加充裕。因此需要引導企業人員樹立正確預算管理意識，加大對作業成本法重視度[9]。

首先企業管理層要深入了解作業成本法，積極參加行業交流會、政府座談會等，了解作業成本法對全面預算管理的推動作用，提高作業成本法關注度；同時企業管理層要利用垂直化管理模式，將作業成本法工作理念從上到下傳遞到企業各層級人員，形成全員參與氛圍，幫助企業全體員工正確認知作業成本法。其次企業財務人員要積極學習前沿性工作理念，端正自身工作態度，將作業成本法落實到全面預算管理工作中；另外財務人員要做好作業成本法宣傳工作，引導其他部門提高對作業成本法關注度，加快業財融合等工作進度，為作業成本法在全面預算管理中落實奠定基礎。最后企業各層級員工要主動培育自身節約成本工作理念，明確成本控制與自身收益正相關關系，進而保證作業成本法可以在各層級員工間深入落實。

（二）打造專業化人才隊伍，為作業成本法應用提供智力支撐

企業推動作業成本法應用于全面預算管理，應用效果與財務人員水平聯系緊密，因此企業需要構建專業化人才隊伍，確保作業成本法在企業全面預算管理中合理運用，促使全面預算管理工作高效性、精準性開展。

構建專業化人才隊伍方式具體如下：第一，要提高人才引進力度，企業可以與各大高校相關專業簽訂用人協議，促使財務人員隊伍專業化、活力化；企業還可以開展社會招聘，提高用人門檻，保證聘用人員具有專業性預算管理知識及作業成本法工作經驗，豐富財務人員隊伍工作經驗。第二，企業要打造內部培訓機制，常態化對財務人員開展培訓。培訓可以分為企業培訓及第三方培訓，在企業培訓方面：企業管理層可以邀請相關專家對財務人員進行培訓，為財務人員普及前沿性作業成本法相關知識，鍛煉財務人員應用能力。在第三方培訓方面，企業管理層可以與高校、其他企業構建合作關系，鼓勵財務人員積極到第三方單位進行鍛煉，拓寬財務人員視野，豐富財務人員工作經驗[10]。

（三）構建專屬績效評價體系，提高體系與作業成本法契合度

構建完善的績效評價體系可以對作業成本法運用進行系統性分析及評估，進而將預算執行力進行量化處理，根據處理結果可以及時調整執行方向及執行力度。因此要想保證作業成本法與全面預算管理深入融合，需要根據作業成本法制定專屬性績效評價體系，具體方式如下：首先，企業要完善績效評價體系構建基礎工作。要將企業成本與同行業其他企業進行比較，并將預算執行效果與預算目標相對比，進而分析企業預算執行不力原因，針對原因設定績效評價目標；其次，在績效評價體系構建過程中要保證績效評價體系與作業成本法契合度較高，確保考核結果可以準確反映企業人員作業成本法執行情況。考核指標要多角度設置，兼顧財務指標及非財務指標，財務指標要根據企業實際經營情況及近年財務情況綜合設置，促使企業管理層具有前瞻性發展眼光。在財務指標要利用平衡計分卡，將多角度因素納入考核范圍，保障績效考核體系公正性；最后，企業要為績效評價體系構建配套監督管理機制，通過監督管理機制增強監管力度，促使相關人員嚴格按照評價細則開展績效評價工作。

（四）嚴格遵循工作流程，提高成本分配精確度

作業成本法在全面預算管理中運用，可以幫助企業財務人員詳細了解產品成本費用，從而為企業提供科學性成本信息，提高成本分配準確度。因此企業要保證作業成本法在全面預算管理工作中按照下述流程開展工作：第一，編制銷售預算。銷售預算是全面預算初始階段，企業需要保證銷售續算精準性才能保證全面預算管理導向正確。為此企業相關人員在確定銷售預算時要多角度考量，包括企業生產能力、市場需求及企業戰略目標等。第二，合理分配作業。作業作為產品及資源轉化方式，企業在進行作業預算時要充分考慮企業經營實情，并結合動因對作業進行分解，確定作業需求量。第三，把控資源量。要根據作業實際所需資源量確定執行戰略所需資源量，確保資源量可以滿足企業作業需求，最大化降低資源浪費現象。第四，匯總并分類。財務人員通過總結資源預測價格，可以計算總預期成本。在后續工作中，對不同作業項目進行分類，按照類別編制預算[11]。

（五）細化生產成本組織結構，提高各部門配合度

在全面預算管理中應用作業成本法需要企業相關部門積極配合，為此需要對企業生產成本的組織結構進行細化，從而加強各部門合作，促使作業成本法有效應用。比如在部分制造業企業中，企業產品生產流程較為煩瑣，生產工序復雜，為此企業要根據權責對等原則，細化生產成本組織結構，包括產品生產前準備部門及生產部門，對各部門作業進行細致劃分，深入分析作業成本數據占比，從而為不同部門劃分各自作業環節成本管控工作。

五、結束語

在全面預算管理工作中應用作業成本法，可以對企業成本進行實時跟蹤，保證成本核算及時性、準確性，還能幫助企業管理層有效分析成本動因。因此企業需要采取加強對作業成本法重視、打造專業化人才隊伍、構建專屬績效評價體系、嚴格遵循工作流程等方式，保證作業成本法在全面預算管理中合理應用，有效把控企業生產成本，推動企業平穩發展。