實質課稅視角下數字商品原創性保護的演化博弈分析

關鍵詞：實質課稅;數字經濟;數字商品;演化博弈

中圖分類號：F224. 32 文獻標識碼：A 文章編號：1003-3890（2023）04-0050-11

一、研究背景

隨著數字經濟發展，各國均加快制定針對數字經濟系統內部發生的數字貨幣交易所適用的征稅政策。例如，印度宣布自2022 年4 月1 日起對數字貨幣交易征收30%的資本利得稅，其實質類似政府對資產流通與交換所征收的增值稅;美國國稅局于2022 年頒布新版納稅指南，將原有的“虛擬貨幣”概念替換成更廣泛的“數字資產”，并根據具體情況向美國公民征收資本利得稅和加密稅等;新加坡則是按照所得稅制度對發生數字產品交換業務的企業或者個人進行征稅;此外，日本國稅廳宣布政府將于每年末統一計算元宇宙內部與代幣相關的交易，并且根據指南內列舉的情況分別征收所得稅和消費稅。

目前我國稅收部門關于數字商品征稅種類的處理可能存在兩種情況：一種是將數字商品記入無形資產，歸類為著作權授權行為，征收特許權使用費所得稅[1] ;另一種是將數字商品記入藝術品，歸類為財產轉讓行為，征收財產轉讓所得稅[2] 。對于第一種情況，我國現行稅法規定，特許權使用費指的是進口貨物的買方為取得知識產權權利人及權利人有效授權人關于專利權、商標權、專有技術、著作權、分銷權或銷售權的許可或轉讓而支付的費用。對于個人取得的特許權使用費所得，我國《個人所得稅法》規定：單次收入不足4 000 元的，應減除800 元的費用后按余額的20%征稅，單次收入在4 000 元以上的，應減除20% 的費用后按余額的20%征稅。而在第二種情況中，數字商品被認定為藝術品，屬于有形貨物，根據我國稅法規定，個人出售藝術品應按“財產轉讓所得”繳納個人所得稅，適用比例稅率，稅率為20%。能否歸類為著作權授權并享受較低稅率，取決于數字商品的原創性認定。若政府對元宇宙交易平臺以及創作者關于出售數字商品的實質——即原創性不進行嚴格審查，那么二者在進行所得稅納稅申報時，將會出現為了獲取更高收益而有意混淆數字商品納稅種類的現象。若將本該歸類為藝術品的數字商品記為無形資產逃避規范稅收，不僅影響政府收入，還不利于保護數字商品的原創性。因此，政府部門需根據實際上創作者在交易過程中轉讓了何種物品來確定征稅基礎，進一步選擇合適的稅率，從而保證稅收公平和減少稅收流失。

數字經濟的發展需要相應的稅收制度保障。首先，數字經濟在經濟總量的占比越高意味著企業及個人將為國家上繳更多稅收，為實現國家財政收入發揮重要作用[3-6] 。其次，在稅收法定原則下，稅收具有強制性、無償性和固定性的特點。作為國民經濟調控的重要杠桿之一，稅收通過稅種的設置以及在稅目、稅率、加成征收或減免等方面的規定，調節數字經濟的產業地位[6-10] 。最后，稅收能夠監督數字經濟的相關活動。國家在征收稅款的過程中，需要明確經濟活動的實際操作，并識別其中的違規之處[11-15] 。

本研究分析稅收對于數字經濟原創性保護的監督功能，征稅時區分創作者交易時轉移的權力是所有權（特許權使用費）還是使用權（財產轉讓所得）。給予所有權轉移的作者稅收優惠，是對數字經濟原創作品的保護，有利于行業有序發展。政府通過稅收征管這一舉措保證和反映經濟活動實質內容均體現了實質課稅原則。實質課稅指當經濟活動存在“形式”和“實質”方面的差異進而導致征稅口徑不一致時，政府部門將經濟活動的目的和實質相結合判斷適用的稅率，而非僅僅重視其表面形式，從而實現稅收的監督功能[16] 。在數字經濟中，實質課稅能夠助力行業有序發展，稅收監督功能有利于國家治理能力的提升[17-19] 。

本文研究發現實質課稅對于數字產品交易原創性保護而言具有重要意義。本文通過構建演化博弈模型并根據演化的穩定策略來分析模型中四方參與者的動態策略選擇和博弈結果的影響機理，為政府踐行實質課稅原則提供理論基礎[20] 。在動態博弈過程中，模型內涉及的四方主體會在進行一系列決策之后達到均衡狀態。因此本文可能的貢獻有：第一，在理論層面，本文運用實質課稅原則分析了稅收對原創性保護的監督作用。判斷一項經濟行為是否屬于應稅行為之前，第一步就是對經濟交易進行定性，以確定稅收是否與納稅人的價值創造相符，之后才是確定稅收主體和稅收客體等。第二，在實踐層面，研究數字經濟系統內各方參與者之間原創性的博弈策略對整個系統的影響，特別是政府向創作者和交易平臺進行稅收征管的策略為踐行實質課稅原則提供依據。

二、四方演化博弈模型的構建

（一）問題概述

本文研究的是新型數字經濟系統，該系統的組成主體包括政府、元宇宙交易平臺、創作者和買家，四方主體之間的邏輯關系如圖1 所示。

政府有兩種策略可供選擇（稅收征管，不征管）。作為征稅者，政府直接向元宇宙交易平臺和創作者進行征稅，對買家進行間接管理，識別交易的原創性，判斷稅收實質。若政府執行稅收征管的策略，對于元宇宙交易平臺而言，是指政府全面檢查平臺的整體運營情況，若政府發現元宇宙交易平臺對創作者沒有仔細核查，則應當對其進行稅收處罰;對于創作者而言，政府首先應當判斷數字產品是否為創作者獨創，之后再按照實質課稅原則，區分創作者與買家進行交易過程中所轉換的是該產品的所有權還是使用權，確定稅基之后按照不同的稅率加以征收。

元宇宙交易平臺可以選擇的策略包括兩種（仔細核查，放松核查）。核查的對象是數字經濟系統內的創作者，當元宇宙交易平臺選擇仔細核查時，會采取相應措施嚴格檢查創作者出售的數字產品是否為獨創，同時還會規范其在系統內的經營行為，平臺可以對不誠實表達創作者進行處罰并且對誠實表達的創作者進行激勵，還需要保護誠實創作者不會因受到買家的不良舉報而降低自身的原創管理聲譽。此外，當元宇宙交易平臺選擇對創作者進行仔細核查時，將對不誠實創作者處以罰金，同時要求其針對買家的合理舉報給予一定的賠償，也會駁回買家對誠實創作者的不良舉報。

創作者也有兩種策略可以選擇（誠實表達，不誠實表達）。創作者的原創表達是否誠實會同時受到政府的稅收征管策略以及元宇宙交易平臺的仔細核查策略這兩方面的監督，誠實表達的創作者在進行原創管理后能夠在經濟系統中獲得自身聲譽的提升，但是如果創作者選擇不誠實表達，那么其自身的原創管理聲譽會相應有所下降，此外，若被政府或元宇宙交易平臺中的任何一方發現后還會受到處罰并且需要繳納罰金。但是如果政府選擇的是不征管策略，放松對數字產品轉移所有權或使用權的審查且同時元宇宙交易平臺對其放松核查時，由于缺乏上級或平臺有效的監督，社會公眾無法判斷買家提出的舉報性質是正常還是惡意，這樣一來，一旦買家舉報創作者，都將被認為是創作者不誠實表達，在此情況下創作者的原創管理聲譽會受損。

買家有兩種策略可供選擇（舉報，不舉報）。本文將買家的舉報行為劃分為合理舉報和不良舉報兩種類型，若將買家舉報不誠實創作者歸類為合理舉報，那么其舉報誠實創作者則劃分為不良舉報。特別地，只有當政府和元宇宙交易平臺二者選擇的策略為（不征管，放松核查）的情況下，買家通過不良舉報才能將誠實創作者成功抹黑并獲得非正常收益。買家可以選擇向元宇宙交易平臺或政府舉報，當元宇宙交易平臺進行仔細核查或政府進行稅收征管的條件下，買家的舉報會得到成功處理。

（二）符號及假設

本文為構建此數字經濟系統中四方主體之間的演化博弈模型，選擇政府、元宇宙交易平臺、創作者和買家作為研究對象，并在此基礎上提出以下假設：

假設1 本文所建立的演化博弈模型中包括四方主體，它們作為模型的參與者進行策略選擇的概率如下：政府選擇進行稅收征管的概率為x，元宇宙交易平臺選擇進行仔細核查的概率為y，創作者選擇誠實表達的概率為z，買家選擇進行舉報的概率為w，其中0≤x，y，z，w≤1。將上述概率一一對應可知，政府選擇不征管的概率為1-x，元宇宙交易平臺選擇放松核查的概率為1-y，創作者選擇不誠實表達的概率為1-z，買家選擇不舉報的概率為1-w。

假設2 政府進行稅收征管時獲得的收益為G_r ;當其選擇不征管時，政府的收益減少，記為αG_r （0lt;αlt;1）。政府進行稅收征管時的成本為G_c ，不征管時的成本為βG_c （0lt;βlt;1）。另外，政府進行稅收征管會為自身帶來原創治理形象的提升，記為H_g ，稅收征管時會對放松核查的元宇宙交易平臺進行處罰，罰金記作G_p ，以及對不誠實創作者進行處罰，罰金記作G_q 。此外，若政府選擇不征管的策略，進而導致政府未能在規定的時間內及時發現并處理來自買家的舉報，此時會給政府帶來負面影響，損失記作L_g。

假設3 對于元宇宙交易平臺而言，其主要從兩個方面取得收入，一是從創作者處收取的平臺使用費M_s ，二是對不誠實創作者進行處罰的罰金M_p 。同時，其選擇進行仔細核查或放松核查的成本分別記作M_c 和γM_c（0lt;γlt;1）。假若元宇宙交易平臺能夠積極并且及時地處理買家的舉報，那么將平臺獲得的正面影響力記為H_m ;反之，如果其采取放松核查行為未能及時處理買家舉報，那么平臺的形象和影響力將會受損，該損失記為L_m 。

假設4 當創作者在保證獨創性的基礎上選擇誠實表達時，其所能夠獲得的凈收益為S_r ;當其選擇不誠實表達時，產生的凈收益為δS_r （δgt;1）。當元宇宙交易平臺選擇進行仔細核查時，不誠實創作者受到的處罰記為M_p ;此外，當政府進行稅收征管時，不誠實創作者受到的處罰記為G_q ;本文假設M_p 與G_q 相等。與此同時，在政府的稅收征管或元宇宙交易平臺仔細核查的條件下，不誠實創作者還需向舉報自身的買家額外支付賠償金Y，此時創作者的經營行為是否誠實將會被公之于眾，相應地，其原創管理聲譽也會提升記作Hs 或受損并且下降記作L_s 。需特殊指明的是，當數字經濟系統缺乏政府或者元宇宙交易平臺的有效監管時，盡管創作者誠實表達，但買家對其所進行的不良舉報將會得逞，該種情況下將導致誠實創作者的原創管理聲譽受損記作L_s 。

假設5 如果創作者誠實表達，那么買家可以購買得到真實的原創品，帶來滿意度的提升記作H_b ;如果創作者選擇不誠實表達，其所提供的仿冒數字商品會使買家的滿意度下降記作L_b 。假如買家選擇舉報，在舉報過程中需要花費的成本記作B_c 。如果買家進行合理舉報并取得成功，那么其將獲得不誠實創作者所支付的賠償金Y;如果買家不顧道德約束和法律規范進行不良舉報并取得成功，其所能夠從創作者處取得的非正常收益記作Y_r 。

本文使用的各符號及其釋義在表1 中列示如下。

（三）構建模型

在前述假設的基礎上，加之四方主體可以選擇各自的原創管理策略，本文構建并計算得出數字經濟系統中四方演化博弈模型所包含的全部16 種策略，以及策略組合所對應的收益矩陣，具體內容省略。

除上述假設之外，本文為簡化計算結果補充假設如下：

六、結論及建議

數字經濟作為一種新的經濟形態在運行的過程中會為現實世界帶來許多新的挑戰和問題，因此政府根據實質課稅原則制定合理的法律政策并對創作者和元宇宙交易平臺進行稅收征管以保障稅收公平，對于數字經濟而言具有十分重要的意義。為此，本文嘗試在數字經濟系統內，構建以政府、元宇宙交易平臺、創作者和買家四方主體的演化博弈模型，研究后發現對四方主體而言，影響其進行策略選擇的因素并不一致，現總結如下：

1. 政府的策略選擇主要受以下三方面因素的影響：政府按照實質課稅的原則進行稅收征管時所需花費的成本、政府對不誠實創作者違規經營的處罰金額以及政府原創管理的提升或降低。針對上述這些關鍵因素，政府應以稅收征管直接加強對元宇宙交易平臺和創作者的監督，通過利用大數據、區塊鏈和人工智能等先進技術，完善元宇宙交易平臺的登記信息并要求平臺收集其內部創作者的基本信息并保留交易過程，同時要求創作者提供交易的數字產品的獨創性信息以進行雙向比對。在此基礎上跟蹤該數字產品的流通特點以判斷轉讓權力的分類，從而降低征稅成本，這樣還可以提高元宇宙交易平臺交易信息的透明度并提高稅收的準確度，給予買家正當合理的保護，降低買家舉報的概率，有助于數字經濟系統平穩有序運轉和政府原創管理的穩步提升。

2. 影響元宇宙交易平臺進行策略選擇的因素主要包括：政府對其放松核查創作者行為的處罰金額、元宇宙交易平臺是否及時處理買家舉報而導致其自身形象的上升與下降。當政府選擇進行稅收征管時，由于加大了對元宇宙交易平臺的監督力度，對其放松核查的行為進行處罰，因此元宇宙交易平臺將依法納稅并嚴格監管創作者，與此同時買家會選擇信任平臺產品并進行消費。元宇宙交易平臺在這個動態演繹的過程中不斷加強對創作者的管理力度，創作者會不斷激發自身潛力進行獨創以滿足買家的需求，有助于元宇宙經濟系統保持創新動力。

3. 創作者的策略選擇主要取決于不誠實表達的情況下元宇宙交易平臺和政府對其的處罰力度，以及創作者針對買家提起的舉報所需支付的補貼金額。這提示我們在整個元宇宙經濟系統運行的過程中，政府和元宇宙交易平臺兩者中的任何一方必須在監管方面有所作為，從而可以對創作者的經營行為進行法律和制度上的約束，并通過這種方式促進創作者進行誠實表達，激發其自身的創造力，以期創造更大收益。

4. 買家如何進行策略選擇主要取決于其向上級部門提起舉報時所需花費的成本，以及在舉報獲得成功后創作者能夠給予的賠償。因此，應針對以上兩個關鍵因素為買家提供合理的投訴渠道，降低買家的舉報成本，提高買家正常維權所能取得的補償。同時買家需要增強保障自身合法權益的意識，當自身權益受到侵害時，要勇于通過合法途徑向上級部門進行相應的舉報。

通過全文論述可以得出，在本文所構建的四方參與者的演化博弈模型中，任何一方的行為都會影響到其他三方的策略選擇。因此，數字經濟系統的穩定運行需要各方參與者共同努力。首先，法律手段作為國家宏觀調控的重要手段之一，政府應當根據實質課稅原則制定貼合數字經濟時代發展的稅收政策，頒布相關的法律法規，著重加強對創作者獨創性和合法性的稅收監管力度，提高違法創作者被發現的概率，為元宇宙經濟的發展創造有利的客觀環境。其次，在元宇宙經濟系統中，元宇宙交易平臺應當切實履行管理職責，收集平臺交易中與創作者和數字作品相關的信息，降低創作者與買家之間的信息不對稱程度，為政府征稅奠定良好的基礎。再次，創作者作為元宇宙經濟的重要參與者，應當實事求是，按照稅法規定向政府繳納稅費，同時遵守元宇宙交易平臺制定的規則，依靠自身能力向買家提供更優質的數字商品。最后，各方都應當重視買家在整個系統中的地位，由于買家的合理舉報行為可以有效提高政府、元宇宙交易平臺和創作者三方對自身聲譽的重視程度，這對整個元宇宙經濟的發展有著積極的作用。