基于COSO 內部控制框架下醫院預算管理研究

常元美 趙云

哈爾濱醫科大學附屬第四醫院

一、通過COSO 內部控制框架的五要素分析公立醫院全面預算管理中的問題

全面預算管理是醫院在戰略上統一規劃，對醫院資源配置合理性的統一部署，是發展醫院的重要手段。如何有利于實現醫院科學的預算管理體系？目前公立醫院的全面預算沒有進行反復的推敲，而且是形式主義上的，不適合醫院發展的預算體系。預算是一個復雜的過程，完善科學的預算管理非常重要，通過COSO 內部控制框架當中的五個要素來分析公立醫院全面預算管理的現狀以及目前發生或有可能發生的問題[1]。

（一）控制環境

目前公立醫院普遍缺乏科學的預算管理，管理層希望各個預算科室的預算越少越好，而預算單位又希望預算越多越好，預算管理對于財務部門來說是專業性領域工作，但是對于醫院的領導者來說太過于專業化，由于不專業導致不重視。目前醫院各部門對預算工作的參與程度低，甚至不配合財務管理工作，財務部門想要執行全面預算卻無人配合，導致醫院的全面預算管理工作流于形式，在院內缺乏良好的預算管理環境。從事預算崗位的財務人員又只注重業務層面，不注重理論知識，缺乏內部控制在預算管理中的應用。醫院的內部控制環境不好，全面預算不能很好地落實和實施，很難在公立醫院形成全面預算的內控體系。

（二）風險評估

公立醫院雖然處于預算的成熟穩定時期，但是公立醫院的預算編制多，涉及的方面復雜，沒有對預算的執行情況進行實時控制和調整，醫院的支出項目主要是人員成本、日常采購、固定資產投入、醫院基礎建設等，醫院的預算資金沒有細致的區分預算編制，流于形式，層層加碼。醫院缺乏對預算項目的風險等級評估辦法，在預算項目風險類型上沒有細致地區分，產生了風險和未發生的風險，沒有進行認真對待和預防。出現相關風險點和缺乏風險評估，主要是醫院整體預算編制由財務科牽頭，各相關業務部門之間缺乏互動聯系，預算項目又缺乏可行性論證過程。預算管理與醫院的實際不符，預算資金管理資金使用率低。

（三）控制活動

目前公立醫院在預算管理中，預算管理制度是對公立醫院預算管理規范財務行為的標準，但實際工作中往往公立醫院缺乏預算管理制度，缺乏醫院整體的內部控制制度。在日常財務人員工作中，還缺少對財務人員進行專業的崗位培訓，在醫院中無論是結算中心還是財務科又或者管理會計崗位，基本上都是口口相傳，由一個師傅帶一個徒弟，注重業務操作，缺乏專業的崗位職責培訓和強化。醫院沒有建立追責制度和預算考核制度，獎懲不清晰，得不到人員的重視。對財務人員來說只要對賬準確就可以了，缺少大局觀，尤其是在全面預算執行上，會出現預算編制不細致，有預算單位落不下去的現象，除了預算管理，全成本在落數的時候也會出現歸口混亂的現象。這就造成了醫院財務預算數據不準確，審核不嚴謹，增加了醫院在預算方面的風險點，加之造成了醫院資金的浪費，沒有為醫院開源節流，更沒有實現醫院在預算管理中的內部控制。

（四）信息與溝通

以我院為例，由于我院升級三級病例信息系統，原有的HIS 升級，醫生工作站和護士工作站模塊都發生了改變。新老系統交替的過程需要磨合，一些原有系統的信息并沒有全部覆蓋到新的系統里，全院兩個院區從測試到使用，工程師入駐我院解決各個臨床科室、門診、執行科室的問題，由于信息系統的升級，信息與溝通就至關重要，溝通的過程會產生爭議，好在處理的時間相對比較快，新系統運行的體驗感還是不錯的。目前醫院的財務系統與HIS 等系統端口沒有統一，各個系統的模塊彼此獨立運行，數據沒有進行整合，內部數據之間未能實現互聯互通。目前醫院管理智能化還未能夠實現最大程度的工作，全面預算管理還需要加強前期調研分析、緊密結合醫院實際業務需求，促進醫院內部信息系統涉及財務預算管理、醫療業務、資產模塊之間互聯互通，作為醫院數據庫的基礎數據，方便預算管理執行，也方便數據調取，信息留存有痕跡。

（五）監督

目前公立醫院預算資金的使用和管理，缺乏內部審計監督和外部審計監督。缺乏預算資金定期審核，財務科不能及時地上報預算資金使用情況給醫院的審計部門，也不能反映預算資金的使用質量。公立醫院內部審計監督是指醫院內部的審計部門對醫院預算金額的使用情況，進行監督審查管理。公立醫院即便設置審計部門，但內部審計力量十分薄弱，缺少內部審計制度，缺乏監管意識，無法發揮審計效力。個別公立醫院的內部審計范圍受限，僅針對大型設備申購進行論證，并未開展經濟責任、全面預算、經濟效益等專項審計。而外部監督主要是指醫院聘請的第三方審計公司，主要針對醫院的工程基建項目進行審計監督。

外部審計監督工作不能對醫院的全部預算資金起到監管的作用，只是其中的工程基建項目。多方審計部門尚且不能及時地對醫院預算管理進行有效的監督，審計監督的作用效力尚未達到，公立醫院如果想要高效率地對預算資金進行監管，在日常工作中還要借助醫院信息平臺的協助。

二、通過COSO 內部控制框架的五要素對公立醫院全面預算管理現狀的解決對策

通過COSO 框架對公立醫院的全面預算管理出現的問題采取的解決對策，從COSO 框架的五個要素來剖析公立醫院在不同環節出現預算管理問題而進行分析和給出具體解決方案。

（一）控制環境

公立醫院要想對全面預算進行有效科學的管理，就要從醫院的實際出發，從控制環境中建章建制，把全面預算管理體系和制度建設好，制度根基打好。

以我院為例，醫院擁有兩個院區，實行集中型全面預算管理模式，要建立全面預算體系，醫院首先要成立預算管理委員會，全面預算管理委員會由財務部門牽頭，主管領導、相關職能科室負責人共同參與組成。在醫院進行有效的全面預算管理，醫院管理層需要認識到全面預算管理的重要性，樹立全員參與預算管理的觀念，嚴格遵守醫院預算管理的相關規章制度。認識到預算管理并不是財務部門可以獨立完成的，而是需要全院各科室的配合，從醫院管理層起給其他部門樹立正確的榜樣。這樣做能夠確保全面預算管理體系的高效運轉，并得到全院員工的理解和配合。

COSO 內部控制框架中控制環境要素對應的是醫院的組織文化，組織文化是決定醫院文化的精神層次，是醫院最核心的精神，醫院管理層應該樹立全面預算管理的觀念，建立好醫院的預算管理文化，讓醫院能夠在全員參加的情況下高速運營。

（二）風險評估

COSO 內控中的風險評估在公立醫院預算管理中是必要的環節，COSO 內部控制應用到公立醫院的管理中可以積極促進醫院的內部控制制度的制定和實施，彌補了公立醫院在預算中風險管理方面的風險點，促使其在現代醫療管理體系上邁出了一大步，推動了可持續發展。預算未分解下達至各科室及業務部門，可能導致預算權威性不足，執行力不夠。應該誰花錢誰編制預算，業務部門的預算不應該由財務部門一手包辦，這會導致預算不準確，執行力不夠。醫院未按規定建立票據臺賬，不符合財務管理要求。醫院支出事項未嚴格按照審批權限執行，不符合收支業務管理制度要求。

財政預算這部分在醫院預算資金中如何使用？分配上要提前設置好預算目標，做好資金規劃。除此之外醫院的收入是醫院主要的運營資金，在做好醫院成本管控、做好醫院內控的前提下，做好風險評估。對涉及的風險點發生的頻率和概率提前評估，做好風險評估的管理工作，逐層分級管理，最后將風險消除在萌芽中，如果避免不了的風險點，在提前計劃內做好防范控制。

（三）控制活動

COSO 的內部控制應當考慮控制活動在整個醫院經營活動中的重要性，要重視控制活動的內容，真正做到預算管理全過程控制活動。

公立醫院如果要將COSO 中的這些控制活動應用到預算管理中，將預算過程重新梳理一遍，梳理出所有環節需要采用內部控制活動的流程。預算控制，這是量入為出方式的細化，主要適用于日常可控費用，如辦公費、差旅費等。對財務預算細化的工作非常有必要，每個環節都應該結合醫院的實際狀況，關注每個環節的風險點。完善追責制度，以制度的形式明確規定崗位職責，明確規定該做什么。公立醫院還應該加強預算管理中的控制內容，除了建章建制，還要由專人定期梳理，增強管理意識。

（四）信息與溝通

增強信息化建設，保證溝通的時效性和有效性，也可以保證醫院信息系統的運用效率和質量，從信息的管理模式上進行轉變，更好地推進在信息與溝通方面的管理。

公立醫院如果想要提高預算管理信息平臺的建設，要單獨找軟件公司開發一個適合醫院自身的預算信息平臺，并且解決當前醫院內部各信息系統互不兼容的問題，例如實現對醫院現有的HIS 系統、LIS 系統、用友系統、金蝶系統的整合，整合后可以解決醫院內部各信息系統兼容的問題，實現內部信息的有效提取和使用。預算信息平臺的開發需要與醫院的實際結合。實現所有預算項目在醫院預算管理平臺中全面覆蓋，控制業務全過程，醫院預算的總權限應該由財務科管理，根據各個業務部門，分別設置權限，預算業務部門設置預算權限，通過信息平臺及時查看，對預算計劃和執行隨時進行調整，以免偏離正常范圍。實現對預算執行情況的實時監控和控制，整個信息系統各層級相互協調運轉，進行數據整合與數據分析，從而既滿足了業務發展的實際需求，又保障了醫院戰略目標的順利完成。

（五）監控活動

公立醫院預算資金的使用和管理缺乏內部監督和外部監督。應加大信息化監督管理，從而減少人工預算監管，避免因人員監管不當導致的預算資金監管不當。醫院應建立信息監督平臺，能夠有預警設置，保障預算自動監管，保證監控活動有力。醫院應積極開展內部預算自查自糾工作，業務科室從下至上，理清自己的預算項目，使自己有限的資源合理分配達到最好的效果，醫院實現內部控制與監督的有效落實。醫院預算管理委員會定期開展內部預算工作審查，嚴格落實預算相關管理規定，主要針對預算資金管理情況，醫院財務部門、審計部門以及外部審查機構要做到對醫院預算管理進行有效的監督[2]。

醫院還應將預算管控納入到預算信息平臺，明確每個預算項目的具體業務流程的風險點，對各個環節把控，針對個案去靈活處理。

三、COSO 框架對公立醫院預算管理的影響和創新點

COSO 框架對公立醫院預算管理的影響和創新點進行展示，運用COSO 框架的五個要素，根據醫院的自身特點，發現問題、解決問題。設計了內部控制的基本模型，提出優化建議，為同等狀況的醫院提供參考，同時豐富了我國醫院預算管理的相關研究。

結合COSO 框架，不斷地完善醫院管理制度的內部控制建設，不單限于醫院的預算管理，還會切實提高醫院內部管理建設的有效性，提高醫院風險管理意識，提升管理水平。對于公立醫院而言，合理、系統的內部控制制度一方面可以提高風險管理意識，減少風險的發生；另一方面，能夠提升經營管理水平。現階段，越發完善的內部控制制度，使公立醫院的管理層對經濟形勢有了一定的了解，開始著手轉變預算管理理念和模式。隨著管理層認知的不斷深化，也就越發重視現有的風險問題，從而提升風險管理意識。另外，隨著對經營理念和模式的轉變及完善，對管理手段也會優化，立足于實際情況制定有助于提升經營管理水平的措施[2]。

預算的重點在于過程控制，對業務活動中的變量因素及時調整，對相關資源配置做出迅速的反應。

預算是要有規劃的，醫院作為各項制度都已成熟的單位，如何真正合理地進行預算管理，保持醫院的高效運營，是需要一所醫院的共同努力。在目前國家醫保飛行檢查常態化的今天，我們除了要正確使用醫保基金，規范臨床診療行為，還要保證醫院多開展新技術。成為高技術水平的公立醫院的前提就是提高醫院的內部控制管理。目前醫院內控有效的方法就是在預算管理方面執行得當，通過有效的內部控制開啟醫院全面預算管理的新模式，使醫院提高運營效率和能力，醫院戰略更加可持續發展。