集團企業(yè)合并報表編制的重點與難點

陳慧

合并報表是由母公司編制的包括所有控股子公司會計報表的有關數(shù)據(jù)的報表，可客觀準確地向報表使用者提供集團企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。集團企業(yè)具有經(jīng)營業(yè)務多元化、經(jīng)營戰(zhàn)略復雜化等特點，母子公司關聯(lián)交易提升了會計核算難度，而通過合并報表可較為準確清晰地了解集團企業(yè)的真實經(jīng)營狀況，進而為集團企業(yè)管理層以及外部投資者制定科學決策提供有益的參考。基于此，本文通過闡述集團企業(yè)合并報表編制的重點與難點，并有針對性地提出了合理的優(yōu)化建議，這有利于經(jīng)營決策的制定與投資效率的提升，從而推動集團企業(yè)與外部資本市場可持續(xù)發(fā)展。

合并報表是通過母公司及其子公司組成會計主體，以控股公司和其子公司單獨編制的個別財務報表為基礎，由控股公司編制的反映抵銷集團內(nèi)部往來賬項后的集團合并財務狀況和經(jīng)營成果的報表。《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》，詳細規(guī)定了關于集團控制的定義以及具體判斷原則，闡述了集團企業(yè)合并報表的具體事項與科目要求，對集團企業(yè)的合并報表的編制具有一定的指導意義。

基于合并報表的編制過程具有復雜性、重復性以及特殊性等特點，本文通過闡述集團企業(yè)合并報表編制的必要性以及重點與難點，針對性地提出了提升集團企業(yè)合并報表編制質量的建議，一方面豐富了相關會計管理理論；另一方面，為集團企業(yè)合并報表的編制提供合理的優(yōu)化建議，有益于進一步提升集團企業(yè)財務管理質量。

一、集團企業(yè)合并報表編制的必要性

（一）準確反映經(jīng)營狀況，提升決策質量

與單一的公司財務報表有所區(qū)別，合并報表反映的是集團企業(yè)整體財務狀況，可有效規(guī)避財務違規(guī)行為，提升管理層決策質量，其主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

首先，合并報表本質是站在集團企業(yè)整體角度看經(jīng)濟事項，將內(nèi)部間交易進行合并抵銷處理。合并報表的編制與披露有利于社會各投資主體精準洞察集團企業(yè)整體的財務狀況和經(jīng)營成果，更有利于集團企業(yè)管理層通過各項財務信息辨別經(jīng)營狀況，從而提升管理決策質量。

其次，合并報表的編制有利于推動管理決策的執(zhí)行，提高資金使用效率。因組織層級較多，集團企業(yè)易形成“金字塔”式組織結構，一方面，不利于自上而下的管理決策信息的傳導；另一方面不易形成一體化的決策執(zhí)行方案。繁雜的組織結構降低了資源配置效率，加劇了內(nèi)部交易等資源錯配現(xiàn)象的發(fā)生，提高了財務風險水平。集團企業(yè)編制合并報表，一方面，及時公布整體的資產(chǎn)、資金等資源，有利于母子公司之間實現(xiàn)高效的資產(chǎn)調配；另一方面，合并報表的編制并及時公布有利于形成內(nèi)部監(jiān)督制衡機制，降低母子公司人為操縱財務報表，制造虛假會計信息現(xiàn)象的發(fā)生概率，提高了管理決策執(zhí)行的有效性。

（二）合理調配資金，保障資產(chǎn)安全

資金是集團企業(yè)經(jīng)營的“血液”，通過高效的資金調配及使用，有利于提升其經(jīng)營管理質量。集團企業(yè)通過合并報表的編制，一方面可以統(tǒng)籌規(guī)劃母子公司的資金，實現(xiàn)統(tǒng)一管理；另一方面可保障資產(chǎn)安全，避免資產(chǎn)流失等現(xiàn)象，其主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

首先，基于母子公司屬于具有法人資格的經(jīng)營實體，其各自編制的財務報表無法準確反映集團企業(yè)的經(jīng)營全貌，而合并報表可提供母子公司的全面財務信息，從整體角度核算集團企業(yè)的資產(chǎn)、負債，利潤以及現(xiàn)金流等，這一方面有助于投資者、股東以及其他利益相關者準確了解財務狀況；另一方面有利于幫助管理層合理調配集團內(nèi)部資金，加強資金的籌劃管理。

其次，合并報表全面準確地反映了母子公司全部的資產(chǎn)信息，有利于抑制因母子公司內(nèi)部交易導致的資產(chǎn)異常流動、財務賬目不明以及偷稅漏稅等問題，這不僅可緩解管理層短視行為，提升集團企業(yè)內(nèi)部控制質量，還有助于抑制集團企業(yè)財務違規(guī)現(xiàn)象，提升管理質量。

最后，合并報表的編制是政府有關部門對集團企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的法律要求。根據(jù)會計準則和相關法律規(guī)定，控制關系下的企業(yè)需要通過合并報表的編制與及時披露客觀反映集團企業(yè)真實的財務和經(jīng)營情況，避免操縱利潤等現(xiàn)象的發(fā)生。集團企業(yè)可通過合并報表準確編制與及時發(fā)布贏得較好的外部聲譽，加強與政府以及機構投資者的聯(lián)系，進而為獲取外部資本奠定基礎。

（三）加強會計信息流動，提升投資效率

信息傳遞理論認為，高效合理的信息使用依賴于準確的信息發(fā)布，及時的信息流動以及合理的信息使用。在資本市場中，由準確的合并報表傳遞的集團企業(yè)財務會計信息是提升投資效率、提高內(nèi)部資源配置效率的重要途徑。資本市場的投資機構與中小投資者可利用合并報表傳遞的集團企業(yè)會計信息實現(xiàn)科學合理的資金投資與分配，助推資本市場健康發(fā)展，其主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

首先，與單項的財務報表有所區(qū)別，受政府機構與注冊會計師事務所監(jiān)督，合并報表編制更加客觀（抵銷內(nèi)部交易及利潤，避免粉飾會計報表及違法操縱避稅），發(fā)布更加及時，更能準確反映集團企業(yè)經(jīng)營情況，進而有利于資本市場的機構投資者與金融分析師辨別集團企業(yè)的經(jīng)營狀況，為中小投資者的投資決策提供合理建議，提升投資決策質量。

其次，合并報表是反映集團企業(yè)自身經(jīng)營狀況的“傳聲器”。企業(yè)集團通過及時發(fā)布合并報表，可在外部投資者、融資機構以及政府中贏得良好的外部聲譽，一方面，有利于集團企業(yè)尋求外部合作與資金支持；另一方面，推動集團企業(yè)所處的供應鏈良性發(fā)展，加深商業(yè)合作，助推行業(yè)發(fā)展。

二、集團企業(yè)合并報表編制的重點與難點分析

（一）集團企業(yè)合并報表編制的重點

與財務報表有所區(qū)別，集團企業(yè)合并報表編制的主體不同（集團企業(yè)作為一個會計主體），反映的對象不同（反映的是母子公司），涵蓋的內(nèi)容不同（涵蓋會計科目較多且關聯(lián)交易進行抵銷），在編制過程中，應注重以下重點。首先，合并報表應充分反映母子公司總體的經(jīng)營管理情況，尤其是針對母子公司之間的關聯(lián)交易、內(nèi)部交易、稅務問題進行準確核算并詳細說明，進而客觀反映集團企業(yè)財務情況。其次，在編制過程中，明確母子公司間接控制權的比例，以準確計算集團企業(yè)整體的資產(chǎn)負債。再次，明確合并范圍，實現(xiàn)理論與實踐有機結合。在編制過程中，要謹防人為操作導致的報表反映不客觀、不準確等現(xiàn)象，一方面應樹立科學正確的財務價值觀念；另一方面應建立財務風險監(jiān)督管理機制，進而提升合并報表編制質量。

（二）集團企業(yè)合并報表編制的難點

集團企業(yè)組織機構復雜（金字塔式管理層級），企業(yè)之間經(jīng)營管理模式有所區(qū)別（會計政策不同），在編制合并報表時，會出現(xiàn)以下難點。首先，會計人員缺乏明確的概念性引導，無法基于自身的經(jīng)驗明確編制范圍以及控制比例，導致在合并報表實操過程中出現(xiàn)核算差異。其次，因母子公司之間的會計政策不一致，尤其是通過重組、并購等方式進入集團企業(yè)的，其會計政策與母公司的會計政策差異性較大，導致合并報表編制人員難以基于客觀與準確的原則進行報表編制，加劇了合并報表內(nèi)容反映不準確、計算方式不合理等問題。最后，母子公司尚未建立高效的財務信息溝通渠道與監(jiān)督管理模式。一方面，財務信息溝通不暢降低了合并報表編制的效率與財務監(jiān)督管理效果；另一方面，信息傳遞效率較慢不利于母子公司制度、觀念、文化等深層次融入，降低了合并報表編制的準確性。

三、提升集團企業(yè)合并報表編制質量的建議

（一）加強戰(zhàn)略引領，完善財務管理制度

合并報表屬于財務管理范疇，集團企業(yè)應明確其在內(nèi)部資源調配與外部信息傳遞的重要作用，加強戰(zhàn)略引領，為合并報表的編制奠定基礎。

首先，集團企業(yè)應明確合并報表的重要作用，加強組織內(nèi)部的溝通交流，為合并報表的編制打通縱向信息通道。一方面，管理層應提升認知，積極學習先進管理理論，強化母子公司信息溝通與財務合作，提升職業(yè)素養(yǎng)，塑造高效、透明、合規(guī)、嚴明的組織文化，提高集團企業(yè)內(nèi)部的軟性約束；另一方面，管理層應做好工作部署與財務督促工作。針對子公司的財務報表，不僅要提升財務核實效率，準確核算各項財務科目，還應準確核實母子公司內(nèi)部交易、關聯(lián)交易等，確保各項財務數(shù)據(jù)核算準確。

其次，完善財務管理制度。集團企業(yè)在編制合并報表時，必須明確其反映主體是母子公司。一方面，應建立母子公司財務管理協(xié)同機制，明確子公司反映會計信息的具體職責，應定期向母公司報告其具體財務狀況，這有利于母公司完善工作底稿，根據(jù)底稿信息提升合并報表編制質量；另一方面，應完善會計核算制度、目標管理制度等，進而確定財務人員的具體要求與職責，專人專責，從而提升合并報表編制質量。

（二）提升員工素質，打造核心財務管理團隊

集團企業(yè)應重視人力資源推動組織高質量發(fā)展的重要作用，加大專業(yè)人才引進與培養(yǎng)。因合并報表的編制需要較強的會計專業(yè)性，并體現(xiàn)母子公司會計信息協(xié)同特性，因此集團企業(yè)一方面應重視會計人才的專業(yè)化培養(yǎng)，另一方面應創(chuàng)造管理層制衡與母子公司協(xié)同機制，從而提升合并報表編制質量。

首先，提高會計人員準入門檻，明確招聘標準，為集團企業(yè)注入“新鮮血液”。會計人才不僅應具備財務專業(yè)技能，還應具備電算化處理能力，能夠在數(shù)字經(jīng)濟背景下利用數(shù)字技術加強母子公司財務信息互聯(lián)互通；利用數(shù)據(jù)挖掘技術處理各類財務報表，整合各類財務數(shù)據(jù)，實現(xiàn)母子公司財務信息的全方位融入與合并報表的準確編制。同時，集團企業(yè)應加強職業(yè)道德建設，提升會計人員職業(yè)素養(yǎng)，避免其在合并報表編制過程中出現(xiàn)財務違規(guī)風險。

其次，重視會計人才業(yè)務培訓，強化集團企業(yè)權力制衡機制，建立高效嚴明的會計監(jiān)管體系。一方面，基于合并報表的編制以各子公司的財務報表為依據(jù)，因此需提升會計人員業(yè)務水平，定期開展會計人員綜合培訓。不僅要加強會計理論指導，還應注重其會計實操演練、電算化技能提升等，在不斷學習的過程中提升合并報表編制質量。另一方面，合理設計管理層、監(jiān)事層以及母子公司委派管理制度，提升母子公司管理層權力制衡效率，規(guī)避管理層權力過大或管理層短視出現(xiàn)的委托代理問題，從而降低財務風險。

（三）引入數(shù)字技術，實現(xiàn)母子公司財務聯(lián)動

數(shù)字技術的引入實現(xiàn)了各公司之間高效的信息流動，由于母子公司內(nèi)部組織層級過多，“金字塔”式的組織結構不利于財務信息的高效傳遞，因此集團企業(yè)應引入數(shù)字技術，搭建財務信息化平臺，為合并報表的編制與監(jiān)督管理提供有效通道。

首先，樹立數(shù)字化意識，設計財務數(shù)據(jù)平臺。一方面，集團企業(yè)可根據(jù)自身的組織結構特點與資金規(guī)模選擇并引入集成化的財務信息平臺，并根據(jù)各子公司的經(jīng)營業(yè)務特點做好觀念疏導與數(shù)字引入工作。財務信息平臺應涵蓋業(yè)務核算、憑證核對、業(yè)務審核、財務預算、底稿匯總以及報表編制等多項財務工作，這不僅有利于實現(xiàn)公司各部門之間互聯(lián)互通，還能夠打破母子公司信息壁壘，實現(xiàn)一體化、集成化的財務核算與監(jiān)督。另一方面，做好子公司數(shù)字化轉型指導工作，塑造以數(shù)字化為核心的財務動態(tài)能力。子公司在財務業(yè)務處理以及報表編制過程中，應在財務信息系統(tǒng)中充分如實反映與母公司之間的內(nèi)部往來賬目，尤其是關聯(lián)交易、內(nèi)部交易等財務數(shù)據(jù)，再由母公司相關財務人員進行賬目核對，制定工作底稿以及合并報表編制。

最后，應正確認識財務數(shù)字化聯(lián)動效應對集團企業(yè)財務管理帶來的影響。一方面，集團企業(yè)應科學設崗，減少基礎性會計人員崗位，通過組織培訓、理論學習等方式驅動其向管理會計人才發(fā)展。另一方面，提升其數(shù)字化轉型意識與能力，專業(yè)化與數(shù)字化并重，優(yōu)化合并報表編制、審批、發(fā)布流程，最大程度發(fā)揮合并報表在集團企業(yè)內(nèi)部治理與外部資本市場的作用，從而推動企業(yè)實現(xiàn)高質量發(fā)展。

結語：

準確高效的合并報表編制依賴于科學完善的管理層制衡、準確高效的會計業(yè)務處理以及及時的會計信息傳遞。同時，合并報表編制越準確、發(fā)布越及時，越有利于集團企業(yè)管理決策的制定執(zhí)行與資本市場的健康發(fā)展。因此，集團企業(yè)應重視合并報表的編制，優(yōu)化內(nèi)部治理結構，提升會計人員業(yè)務水平，筑牢數(shù)字信息基礎，以提升合并報表編制質量，從而進一步提升集團企業(yè)財務管理質量。