風險導向型審計在集中式光伏電站建設項目中的應用研究

王凱　劉雨晨

摘要：集中式光伏發(fā)電作為清潔能源電力的主要發(fā)展方向之一，越來越受到新能源企業(yè)的追捧，許多傳統(tǒng)能源企業(yè)也在加速轉(zhuǎn)型布局集中式光伏發(fā)電項目。因建設集中式光伏電站存在一些特有的風險，如何對其進行更有效的監(jiān)督評價，發(fā)揮審計的增值作用，是審計工作的新課題。通過闡述集中式光伏電站的主要特點和主要風險，使用風險導向型審計思路及思維模型，提出具體的審計關(guān)注重點和相關(guān)建議，以防范化解集中式光伏電站快速發(fā)展期間的重大風險，提升項目效益，推動傳統(tǒng)能源企業(yè)轉(zhuǎn)型布局光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

關(guān)鍵詞：風險導向?qū)徲嫞患惺焦夥娬荆伙L險識別

0 引言

隨著“碳達峰”“碳中和”國家戰(zhàn)略部署各項工作的穩(wěn)步推進，光伏發(fā)電作為清潔新能源的主要代表之一，發(fā)展速度迅猛。新能源企業(yè)不斷擴大產(chǎn)能，傳統(tǒng)能源企業(yè)也在加速轉(zhuǎn)型。根據(jù)國家能源局發(fā)布數(shù)據(jù)，2022年我國風電、光伏發(fā)電量及使用量突破1.2萬億kW·h，占全社會用電量的13.8%，接近全國城鄉(xiāng)居民生活用電量，2023年繼續(xù)保持高速增長態(tài)勢。國家政策導向和光伏產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展為企業(yè)帶來了新的機遇，同時伴生了諸多風險，特別是傳統(tǒng)能源企業(yè)在轉(zhuǎn)型布局光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)過程中面臨更大挑戰(zhàn)，為此，要發(fā)揮風險導向?qū)徲嬙谛袠I(yè)快速和高質(zhì)量發(fā)展中的護航作用。

1 集中式光伏電站概述

光伏發(fā)電是利用半導體界面的光生伏特效應，將光能直接轉(zhuǎn)變?yōu)殡娔艿囊环N技術(shù)，相比高技術(shù)要求的核能、高地理環(huán)境要求的風能和水能、高轉(zhuǎn)換成本的氫能，是一種十分重要的清潔能源。

集中式光伏電站是企業(yè)利用荒漠、水面等日照條件良好的空曠地帶，集中建設大型的太陽能電池板發(fā)電站，生發(fā)電力直接并入公共電網(wǎng)，通過高壓輸電系統(tǒng)供給遠距離用戶用電，具有投資規(guī)模大、發(fā)電效率高、占地面積廣、維護管理簡單等特點。根據(jù)國家能源局數(shù)據(jù)，全國集中式光伏2022年累計并網(wǎng)容量已達2.3億kW，年新增并網(wǎng)容量同比增長42%，2023年繼續(xù)保持高速增長態(tài)勢。

2 風險導向?qū)徲嬎悸芳八季S模型

風險導向?qū)徲嬍且环N審計策略，主要關(guān)注可能影響企業(yè)經(jīng)營和財務報告可靠性的重大風險，主要目標是識別和評估這些風險，然后根據(jù)風險的大小和重要性進行有針對性的審計測試。

2.1 審計總體思路

以風險導向?qū)徲嬎悸窞橹敢皂椖恐饕L險為切入點，集中審計資源，實施必要的審計程序，通過各種審計技術(shù)與方法，針對集中式光伏電站建設項目整體風險與重大風險，進行審計評價并提出相關(guān)審計建議，督促企業(yè)改進，發(fā)揮審計“增值”作用。

2.2 審計具體思路

風險導向?qū)徲嫷木唧w思路包括：識別風險、評估風險、響應風險、執(zhí)行風險導向?qū)徲嫵绦颉⒌贸鰧徲嫿Y(jié)論。其中，準確識別風險是風險導向?qū)徲嫷牡谝徊角沂亲铌P(guān)鍵的一步，關(guān)系到計劃執(zhí)行及風險應對。具體而言：

（1）確認組織目標是風險導向?qū)徲嫷钠瘘c。組織目標決定了企業(yè)戰(zhàn)略走向和執(zhí)行策略，是識別重大風險的主要線索。因而應首先確認企業(yè)建設光伏電站項目的目標，區(qū)分盈利目標和業(yè)績目標，并設定不同的重要性級別，識別建設項目主要風險，對企業(yè)執(zhí)行策略進行評價。

（2）初步調(diào)查是審計取得成效的關(guān)鍵。努力了但沒有成效，往往不是審計程序的問題，而是初步調(diào)查和準備階段出了問題。尤其對于迅猛發(fā)展的光伏等新能源產(chǎn)業(yè)，目前市場形勢、政策變動頻繁，必須通過調(diào)查、研究、會談、觀察等方式，充分了解行業(yè)情況、政策法規(guī)，了解投資主體和執(zhí)行主體特點。

（3）風險評估是風險導向?qū)徲嫷闹攸c。審計師要評估風險的重要性和可能的影響，評估的準確性將直接影響到審計效率和審計效果，應依賴專業(yè)的判斷和客觀、真實的外部證據(jù)，合理利用審計風險模型，準確評估風險發(fā)生可能性和影響程度，精準確定審計方向和審查重點，適時調(diào)整審計工作方案和資源配置，以取得良好的審計成效。

此外，合規(guī)性審查是集中式光伏電站審計的基本要求。合法合規(guī)是企業(yè)生存和發(fā)展的重要基石，光伏產(chǎn)業(yè)法律法規(guī)正逐步完善。國家能源局為促進光伏發(fā)電行業(yè)持續(xù)健康高質(zhì)量發(fā)展，2022年11月針對集中式光伏電站建設發(fā)布了《光伏電站開發(fā)建設管理辦法》，對開發(fā)方案、項目建設、電網(wǎng)接入等工作進行了詳細規(guī)定。光伏產(chǎn)業(yè)相關(guān)單位嚴格遵循《辦法》要求，對處于劇變期的產(chǎn)業(yè)穩(wěn)定和健康發(fā)展至關(guān)重要。

2.3 風險導向?qū)徲嬎季S模型

集中式光伏電站項目具有傳統(tǒng)施工建設類業(yè)務特點，但其建設過程并不復雜，還具有短期內(nèi)投資規(guī)模大、受市場價格波動影響顯著、政策及行業(yè)環(huán)境變化快等特別需要關(guān)注的風險點，因而適宜采用風險導向型審計。審計工作以對光伏電站企業(yè)主體和最新產(chǎn)業(yè)環(huán)境分析為起點進行風險識別，充分評估項目高風險領(lǐng)域和關(guān)鍵控制點的影響程度和發(fā)生可能性，有針對性地制定審計方案、開展審計程序，實現(xiàn)提高審計工作效率、降低審計風險的目標，見圖1。在此基礎(chǔ)上出具的審計報告才能成為經(jīng)營活動與未來規(guī)劃的“橋梁”，更好地體現(xiàn)審計的“增值”服務^[1]。

3 集中式光伏電站建設項目主要風險識別

風險識別是風險導向?qū)徲嫷那疤岷突A(chǔ)，是風險分析的基本要素。識別是否準確將決定管理效果，不論在風險管理的其他方面做得多么完備，只要在識別方面失去系統(tǒng)性和準確性，則無法對風險做出正確的判斷，不能有效地實現(xiàn)管理目標。因此，光伏電站項目作為很多企業(yè)的新業(yè)務，必須把風險識別放在首位，才能有針對性地實現(xiàn)管理和審計目標^[2]。具體而言，集中式光伏電站建設項目主要風險包括但不限于以下5個方面：

1.項目可行性研究論證不充分，面臨戰(zhàn)略和經(jīng)營風險

集中式光伏電站項目對投資方而言，投資大、回收期長；對建設方而言，周期短、利潤薄，對二者均存在較大風險。做好項目的可行性研究論證是項目執(zhí)行決策的前提和基礎(chǔ)。研究論證不充分，可能出現(xiàn)項目總投資及回收期超過企業(yè)承受能力、成本控制能力不足、預期收益率達不到企業(yè)盈利要求、項目周期預計不準確、審批及施工進度控制經(jīng)驗不足等問題，導致偏離企業(yè)戰(zhàn)略目標，形成戰(zhàn)略和經(jīng)營風險。

2.管理程序不完善、執(zhí)行不嚴，面臨法律合規(guī)風險

雖然光伏電站項目施工周期短，但項目從盡調(diào)立項到并網(wǎng)投運的時間跨度較大，除建設施工外，還涉及項目備案、指標競爭、土地租賃、電網(wǎng)接入等多個環(huán)節(jié)。而目前相關(guān)法律、政策還在逐步完善的階段，整個流程在執(zhí)行中可能存在諸多合規(guī)風險。

受光伏電站項目接入電網(wǎng)的計劃指標影響，大容量的集中式光伏接入須按照既定計劃完成施工并實現(xiàn)發(fā)電上網(wǎng)。工程交付節(jié)點較為固定、施工周期短。緊張的工期下，極易出現(xiàn)先執(zhí)行后審批的情況，對于初步進入光伏市場的企業(yè)，合規(guī)壓力尤為突出。

3.市場供需形勢多變，面臨采購價格波動市場風險

太陽能光伏板的采購成本在集中式光伏電站建設項目中占比約60%，其價格變動對項目總成本影響巨大。而太陽能光伏板又受原料硅價格波動影響。據(jù)統(tǒng)計，原料硅市場價格自2021年起波動巨大（圖2），尤其在2021—2022年，硅材料供不應求，價格快速攀升，市場完全由賣方掌控，采購方議價權(quán)缺失，時刻面臨采購價格飆升或無法完成采購的風險，對項目總成本和執(zhí)行進度影響巨大。

4.項目分包與結(jié)算把控不嚴格，面臨財務風險

集中式光伏電站項目可能涉及固定總價合同，簽訂時應注意上下游合同的一致性。該類合同總價格固定，審計無法就其工作量或單價問題對總價進行調(diào)整，可能存在權(quán)利義務不對等、風險分配嚴重不均衡等問題。若與發(fā)包方簽訂浮動價格合同，而與分包商簽訂固定總價合同，在相關(guān)結(jié)算單價或工作量大幅減少時，企業(yè)仍需按照約定總價支付分包款，卻無法取得對應的收入補償，將面臨較大財務風險。此外，由于工期緊、任務重，項目進度控制不嚴，發(fā)生預算超支現(xiàn)象；或分包結(jié)算未按要求預留質(zhì)保金、保函，導致后期出現(xiàn)問題時自身權(quán)益得不到保障，都將造成直接財務損失。

5.關(guān)鍵環(huán)節(jié)控制薄弱，面臨項目進度和質(zhì)量風險

集中式光伏電站項目對項目管理的要求很高，在保證工程質(zhì)量、安全生產(chǎn)的前提下，項目的如期并網(wǎng)是項目成敗的重中之重^[3]。這就要求有周密的計劃，協(xié)調(diào)好時間、人力、資金等各項資源要素，嚴格控制項目進度，防控各類風險。如遇市場供不應求，光伏組件無法如期完成采購或運抵，企業(yè)又缺乏有效的應急預案或應對不及時，項目將面臨進度滯后、無法并網(wǎng)的風險。光伏板作為光伏電站的最重要設備，制造過程容易出現(xiàn)隱裂、閃電紋等質(zhì)量問題，也可能在卸貨、安裝、保管等過程中因操作不當導致組件損壞，因而項目對物資采購和驗收管理的疏忽，將導致質(zhì)量風險。

4 集中式光伏電站建設項目審計關(guān)注重點

在執(zhí)行風向?qū)驅(qū)徲嫴呗院蜏蚀_識別重大風險的基礎(chǔ)上，對集中式光伏電站項目的審計，應重點關(guān)注以下5個方面：

（1）項目可行性研究報告及項目預算。檢查對關(guān)鍵要素的分析是否完整、論證是否充分、預測是否合理。尤其對于新進入新能源市場的企業(yè)，其執(zhí)行項目的主要目標在于積累相關(guān)業(yè)績，應重點關(guān)注企業(yè)可行性研究報告、項目預算編制的充分性，以及對相關(guān)風險的承受能力。

（2）是否存在不相容的項目執(zhí)行主體。由于初步設計對項目概算影響重大，且初步設計單位參與項目EPC投標具備天然優(yōu)勢，因此應檢查項目初步設計單位與EPC總承包商是否為同一單位。若為同一單位，應重點審查項目概算工作量、建設標準、采購標準等與實際工程是否一致^[4]。

（3）是否存在事后合同與違法分包。由于集中式光伏電站項目工期緊、規(guī)模大，建設方在執(zhí)行過程中很容易出現(xiàn)先施工，再履行審批手續(xù)的情況。應關(guān)注決策程序、合同簽訂時間及實際工作開展的時間；關(guān)注分包商資質(zhì)是否符合要求；關(guān)注建設方因未執(zhí)行過類似工程而將主體工程再次分包等情況。

（4）大額資金使用與收支匹配問題。集中式光伏電站短期內(nèi)資金投入較大，如太陽能光伏板的采購，一次性支出可能達數(shù)億元。應關(guān)注大額資金的來源、走向與審批程序，若涉及新賬戶開立；應關(guān)注賬戶開立及管理情況；對于存在考核壓力的單位，應關(guān)注項目收支的跨期確認，評估稅務風險。

（5）項目變更與結(jié)算問題。集中式光伏電站的建設選址的環(huán)境相對簡單，工序也不復雜，變更可能是由于概算工作量預計不準確、采購價格波動、設計擴容變更等。要重點審查變更原因，界定是否屬于初設外變更，并審查實際工作與業(yè)主要求、合同約定一致性。

5 建議

（1）加強決策前可行性研究與風險評估，增強風險意識，培育風險文化，強化主體責任，從源頭預防、減少和消除可能發(fā)生的隱患。充分發(fā)揮風險導向?qū)徲嫷谋O(jiān)督作用，及時發(fā)現(xiàn)問題、推動整改、追究問責。

（2）優(yōu)化合同模式，將集中式光伏電站項目由EPC合同調(diào)整為“E+C”或“E+C+M”合同。將成本比重最大、價格波動劇烈的采購業(yè)務交由甲方執(zhí)行，減少分包合同額的不確定因素，規(guī)避潛在的合同糾紛。

（3）正在轉(zhuǎn)型的企業(yè)，應評估光伏等新能源項目與現(xiàn)有管理流程的匹配度，適時推動管理流程重組再造。在滿足合法合規(guī)要求的前提下，簡化管理流程、提高執(zhí)行效率、加強部門間協(xié)調(diào)聯(lián)動，提升企業(yè)管理效益。

（4）提高計劃管理能力，及時、準確地評估項目狀態(tài)，加強項目進度和成本控制。避免因責權(quán)劃分不明確、分包管理不到位、資源調(diào)配不及時等問題影響項目進度，避免因盲目追求進度而導致項目質(zhì)量風險。

6 結(jié)語

集中式光伏電站是能源轉(zhuǎn)型主力軍，為提高光伏電站工程項目管理水平、保障企業(yè)向新能源轉(zhuǎn)型的平穩(wěn)過渡，審計應充分發(fā)揮其增值作用，使企業(yè)面對復雜的市場環(huán)境時，能夠充分重視風險，提高風險管理水平和工程效益，為光伏事業(yè)發(fā)展夯實基礎(chǔ)。

參考文獻

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[4]潘樹俠，曲兆波，蔣浙.EPC總承包結(jié)算審計重難點問題分析及解決對策[C]∥黃孝文.中國石油2020年度優(yōu)秀審計論文集.北京：中國商業(yè)出版社，2021.

收稿日期：2023-07-27

作者簡介：

王凱，男，1989年生，碩士研究生，高級審計師，主要研究方向：企業(yè)內(nèi)部控制、審計、公司財務。

劉雨晨，男，1988年生，碩士研究生，經(jīng)濟師，主要研究方向：技術(shù)經(jīng)濟。