企業(yè)數(shù)據(jù)資源會計處理探析

數(shù)據(jù)資源是數(shù)字經(jīng)濟時代新的生產(chǎn)要素，具有非常重要的經(jīng)濟價值，已經(jīng)成為企業(yè)重要的資產(chǎn)。數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”是推動數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的第一步，也是數(shù)據(jù)要素市場改革發(fā)展的關鍵一步。2023年8月21日，財政部印發(fā)《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關會計處理暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》），明確了數(shù)據(jù)資源會計處理適用的范圍、準則、列示和披露要求。一方面使原先只能費用化處理的數(shù)據(jù)資源開發(fā)成本在滿足一定條件后得以確認為資產(chǎn)，另一方面也將完善數(shù)字經(jīng)濟治理體系。本文綜合多方觀點，從實施路徑、遇到的問題、解決措施等角度對數(shù)據(jù)資源的會計處理進行分析研究。

一、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的界定

數(shù)據(jù)資產(chǎn)在《暫行規(guī)定》中被界定為“企業(yè)按照企業(yè)會計準則相關規(guī)定確認為無形資產(chǎn)或存貨等資產(chǎn)類別的數(shù)據(jù)資源，以及企業(yè)合法擁有或控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的、但由于不滿足企業(yè)會計準則相關資產(chǎn)確認條件而未確認為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源”。

根據(jù)企業(yè)的業(yè)務模式，企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源和企業(yè)利用數(shù)據(jù)資源對外提供數(shù)據(jù)服務適用于無形資產(chǎn)準則；企業(yè)日常持有以備出售，不保留持有權、使用權和今后經(jīng)營權的數(shù)據(jù)資源，適用存貨資產(chǎn)準則。由于企業(yè)采集或采購的數(shù)據(jù)可以反復出售、反復使用，因此能夠為企業(yè)帶來長期利益，所以數(shù)據(jù)在大多數(shù)情況下適用于無形資產(chǎn)的處理方式。

二、數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”的實施路徑

數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”是指將企業(yè)的數(shù)據(jù)資源在財務報表中予以體現(xiàn)，以反映企業(yè)在數(shù)據(jù)要素方面的投入和收益。

（一）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認

在對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行入表處理之前，首先需要進行數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認。數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制，預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的以數(shù)據(jù)為主要內(nèi)容和服務的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，以數(shù)據(jù)開放、數(shù)據(jù)共享、數(shù)據(jù)交易等形式流通，具有非消耗性、場景依附性、時效性、共享性和非競爭性等特點。

（二）預期經(jīng)濟利益流入分析

數(shù)據(jù)資源作為一種資產(chǎn)列入會計報表能夠給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的流入。首先，數(shù)據(jù)資源能賦能企業(yè)發(fā)展，助力新產(chǎn)品研發(fā)設計，推動企業(yè)降本增效，實現(xiàn)精準營銷；其次，能對外產(chǎn)生收益。對數(shù)據(jù)進行采集、加工、應用，形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行出售，從而給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

（三）成本可靠計量的判斷

取得數(shù)據(jù)資源時會產(chǎn)生直接成本和間接成本。直接成本的產(chǎn)生有外購數(shù)據(jù)資源的購買價款及相關稅費，專屬數(shù)據(jù)加工、開發(fā)成本（如單一數(shù)據(jù)產(chǎn)品的清洗、標注、整合、分析及可視化成本）和數(shù)據(jù)資源權屬鑒證、質(zhì)量評估、登記結(jié)算、安全管理成本等。間接成本包括數(shù)據(jù)儲存成本及數(shù)據(jù)安全管理成本，以及對相同的客戶信息，進行不同維度的分析，形成不同的數(shù)據(jù)產(chǎn)品所發(fā)生的成本。

企業(yè)需根據(jù)數(shù)據(jù)的特性以及其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，確定適當?shù)挠嬃糠椒ā４_認數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關成本或者價值時必須能夠可靠地計量，如果不能被可靠地計量，那么就不能入表。

（四）會計核算

企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源，應當按照企業(yè)會計準則相關規(guī)定，根據(jù)持有目的、形成方式、業(yè)務模式等合理劃分類型。確認為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，根據(jù)無形資產(chǎn)準則進行初始計量、后續(xù)計量、處置和報廢等相關會計處理；確認為存貨的數(shù)據(jù)資源，按照存貨準則進行初始計量、后續(xù)計量等相關會計處理。

（五）數(shù)據(jù)的確權與合規(guī)

2022年，中共中央、國務院印發(fā)《關于構建數(shù)據(jù)基礎制度更好發(fā)揮數(shù)據(jù)要素作用的意見》，構建了數(shù)據(jù)產(chǎn)權、流通交易、收益分配、安全治理等四項制度，提出了建立數(shù)據(jù)資源持有權、數(shù)據(jù)加工使用權和數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營權“三權分置”的數(shù)據(jù)產(chǎn)權制度框架。企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”時需要確定數(shù)據(jù)的權利主體，即誰對數(shù)據(jù)享有權利。同時要確定權利的內(nèi)容，即享有什么樣的權利。

合規(guī)是數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的必要條件。其要求企業(yè)數(shù)據(jù)來源合規(guī)，數(shù)據(jù)治理合規(guī)，數(shù)據(jù)運營合規(guī)，合法擁有或控制，被合法用戶使用。

（六）列示和披露

根據(jù)《暫行規(guī)定》并結(jié)合企業(yè)實際情況，分別在“無形資產(chǎn)”“存貨”“開發(fā)支出”項下，增設列示“數(shù)據(jù)資源”，反映該項下所歸集的“數(shù)據(jù)資源”的期末價值，以表格的方式細化披露。

三、企業(yè)數(shù)據(jù)“入表”過程中可能遇到的問題

（一）預期經(jīng)濟利益流入的可能性難以估計

數(shù)據(jù)資源的特殊性導致很難去定義、量化數(shù)據(jù)產(chǎn)生的價值。數(shù)據(jù)分類和商業(yè)應用場景的不同以及數(shù)據(jù)資源利用方式的不同，都會對經(jīng)濟利益流入產(chǎn)生影響。

（二）數(shù)據(jù)資源成本的可靠計量

《暫行規(guī)定》中要求數(shù)據(jù)資源的成本或價值能夠可靠計量，這是數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認的一大難點。數(shù)據(jù)從采集、清洗、存儲、處理、治理到形成資產(chǎn)的全過程中包含多個關鍵步驟，每一步都伴隨著各種成本，包括但不限于人力資源和軟硬件資源等。比如，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中產(chǎn)生了大量數(shù)據(jù)，并在進一步加工后，成為可以帶來經(jīng)濟利益的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。由于前期數(shù)據(jù)收集和后期數(shù)據(jù)加工均產(chǎn)生了數(shù)據(jù)資產(chǎn)成本，兩者間需要合理分攤這部分成本。對于可重復使用的數(shù)據(jù)資源，企業(yè)需要判斷數(shù)據(jù)在其各項目間的成本歸屬，使各項目的收入與費用相匹配。

（三）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理

企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源和企業(yè)日常活動中持有的最終目的用于出售的數(shù)據(jù)資源，分別適用于無形資產(chǎn)和存貨準則的會計處理。這與企業(yè)其它資產(chǎn)不同，因此數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理時會產(chǎn)生大量難點。比如，企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源研究階段和開發(fā)階段的界定，以及開發(fā)階段支出資本的條件。此外，還有數(shù)據(jù)資產(chǎn)在后續(xù)計量階段的攤銷年限與減值處理，以及外部審計對企業(yè)內(nèi)部處理的認可與否。

（四）數(shù)據(jù)資源確權問題

數(shù)據(jù)資源的合規(guī)與確權是數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”的首要步驟，企業(yè)擁有或控制是資產(chǎn)定義中不可或缺的一部分，與現(xiàn)有資產(chǎn)不同，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確權問題尚未得到合理解決。數(shù)據(jù)資源持有權、數(shù)據(jù)加工使用權、數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營權三權分置，企業(yè)“合法擁有或控制”究竟對應何種權利，以及如何落地依然存疑。數(shù)據(jù)確權難的核心問題在于不同主體數(shù)據(jù)權利沖突的復雜性，數(shù)據(jù)主體的清晰確定是數(shù)據(jù)確權過程中的首要難題。如何框定企業(yè)擁有或控制數(shù)據(jù)資源范圍，如何在不同參與方間分配數(shù)據(jù)資源的相關權利，將成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”會計處理前必須解答的問題。同時數(shù)據(jù)要素的確權成本較高，確權流程牽涉跨部門或跨企業(yè)的協(xié)調(diào)，過程復雜多變，需要專業(yè)的法律支持，因此提高了確權的時間與資金成本。此外，數(shù)據(jù)要素市場體系化建設和跨領域合作表現(xiàn)不足，也加劇了確權的復雜性。

（五）數(shù)據(jù)安全問題

數(shù)據(jù)安全問題直接增加了企業(yè)將數(shù)據(jù)資源納入財務報表的成本。企業(yè)需要投入更多的資源來實施一系列復雜的安全措施，并且可能承擔更高的審計費用。這些額外的安全成本增加了企業(yè)數(shù)據(jù)資源管理的復雜性，降低了數(shù)據(jù)資產(chǎn)全面“入表”的經(jīng)濟可行性。數(shù)據(jù)資產(chǎn)全面“入表”會增加企業(yè)的數(shù)據(jù)安全風險。數(shù)據(jù)資源具有高度的可復制性和流動性的特點，一旦出現(xiàn)安全事件，數(shù)據(jù)的獨特性和商業(yè)價值可能迅速下降，降低整體財務報表的可信度。同時也會導致企業(yè)聲譽下降、合作關系破裂等其他負面影響。此外，還可能給企業(yè)帶來法律糾紛和巨額罰款，這進一步加大了數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”風險。

（六）企業(yè)披露數(shù)據(jù)資源的配合度存疑

《暫行規(guī)定》中要求采用強制披露加自愿披露的方式，不管是強制披露還是自愿披露，均要求企業(yè)做好相關數(shù)據(jù)披露準備。《暫行規(guī)定》鼓勵企業(yè)按實際情況自愿披露數(shù)據(jù)資源的相關信息，在合規(guī)的前提下，企業(yè)可以借助信息披露突出其在數(shù)據(jù)資源領域的優(yōu)勢，但企業(yè)可能因為自愿披露的專有性成本或其他負面影響而選擇不披露。因此數(shù)據(jù)資源的信息披露要求能否達到政策預期尚且存疑。

四、企業(yè)數(shù)據(jù)“入表”優(yōu)化方案

企業(yè)應積極應對挑戰(zhàn)，豐富數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的方法路徑，加速推進數(shù)據(jù)要素的價值釋放，把握數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)化發(fā)展的新契機。

（一）厘清數(shù)據(jù)資產(chǎn)化服務模式

企業(yè)需考慮采用更為清晰的數(shù)據(jù)資產(chǎn)化服務模式。比如，某些企業(yè)為客戶提供標準化API數(shù)據(jù)接口，客戶可根據(jù)不同的需求查詢指定數(shù)據(jù)，對每次API接口的調(diào)用收益按比例分成，精準對應了數(shù)據(jù)采集成本和數(shù)據(jù)產(chǎn)品收入。同時，企業(yè)應建立內(nèi)部數(shù)據(jù)管理體系和成本分攤機制，并進一步完善數(shù)據(jù)資源內(nèi)部控制系統(tǒng)。

（二）合理估計數(shù)據(jù)資產(chǎn)的生命周期

企業(yè)應當合理估計數(shù)據(jù)資產(chǎn)的生命周期。數(shù)據(jù)資產(chǎn)通常在不同場景下，呈現(xiàn)多樣化價值生命周期，因此合理估計數(shù)據(jù)資產(chǎn)的生命周期是數(shù)據(jù)資產(chǎn)可靠計量和后續(xù)攤銷的基礎。企業(yè)在取得數(shù)據(jù)資產(chǎn)時，應當按照其經(jīng)濟利益、實現(xiàn)方式、市場價值、數(shù)據(jù)活性和客戶粘性分析判斷其使用壽命。根據(jù)數(shù)商的實地調(diào)研可以發(fā)現(xiàn)，數(shù)據(jù)產(chǎn)品的價值活躍期在3～5年，在此期間內(nèi)按直線法攤銷無形資產(chǎn)。經(jīng)過3～5年的價值釋放后，數(shù)據(jù)資產(chǎn)會攤銷至預計凈殘值，攤銷完畢的數(shù)據(jù)資產(chǎn)不存在活躍市場與潛在客戶。企業(yè)會將五年前的歷史數(shù)據(jù)贈與客戶，因此預計凈殘值為零。

（三）開發(fā)應用案例

政府部門應與財會、法律等領域的專家展開商討與合作，依據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)業(yè)務場景，獲取典型企業(yè)實際操作和相關數(shù)據(jù)，研討關于數(shù)據(jù)資源確權、記錄、計量和披露過程中的相關問題，撰寫會計處理應用案例，引導和規(guī)范企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”實務。

（四）提升數(shù)據(jù)的安全管理

從經(jīng)濟學角度分析，建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)核算體系，在提升數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的同時有效提升數(shù)據(jù)安全意識，加強數(shù)據(jù)使用的規(guī)范性，從而提升數(shù)據(jù)交易過程中的安全監(jiān)管水平。

（五）按規(guī)詳盡披露

企業(yè)應該按照《暫行規(guī)定》中的要求，披露數(shù)據(jù)資源相關的無形資產(chǎn)和存貨的成本、收入、計量方法等會計信息。此外，企業(yè)還可自愿披露數(shù)據(jù)資產(chǎn)的權屬、維護、交易方式等方面的信息。比如，上海鋼聯(lián)在2022年年報中，將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入企業(yè)發(fā)展規(guī)劃。同時對價格中心、鋼聯(lián)數(shù)據(jù)庫、鋼聯(lián)地理信息系統(tǒng)等數(shù)據(jù)資產(chǎn)研發(fā)項目進行了詳細披露，包括項目目的、進展等情況，提供了數(shù)據(jù)資產(chǎn)自愿披露的一個范本。

五、數(shù)據(jù)“入表”給企業(yè)帶來的價值

（一）數(shù)據(jù)“入表”助力企業(yè)投融資時體現(xiàn)實力和價值

數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表可以對整個數(shù)據(jù)產(chǎn)品的價值做出比較規(guī)范化的定義，這個定義能夠得到銀行等金融機構的認可，從而使企業(yè)在發(fā)展過程中能夠更加靈活地使用金融工具和手段。同時通過這種方式，也增加了企業(yè)在客戶面前展現(xiàn)自己實力和價值的信心。

（二）數(shù)據(jù)“入表”助力企業(yè)價值的增長

《暫行規(guī)定》的出臺，意味著數(shù)據(jù)將超越其傳統(tǒng)的資源地位，成為具有創(chuàng)造價值的資產(chǎn)，優(yōu)質(zhì)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)有助于提高企業(yè)的估值和公司的股價。

（三）數(shù)據(jù)“入表”助力企業(yè)趨勢數(shù)據(jù)的深度共享

公共數(shù)據(jù)的共享將不再停留在表面，更多的授權和代運營將使公共數(shù)據(jù)得以廣泛地利用。企業(yè)通過獲取和有效利用公共數(shù)據(jù)，可以更好地了解市場動態(tài)、競爭對手信息，從而做出戰(zhàn)略決策。

（四）數(shù)據(jù)“入表”助力企業(yè)享受稅收優(yōu)惠政策

1.研發(fā)費用加計扣除

國家稅務總局所得稅司于近期發(fā)布了《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引（2.0版）》，為研發(fā)活動的判斷提供了更為清晰和規(guī)范的標準。數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”后，企業(yè)外購數(shù)據(jù)資源直接用于符合規(guī)定的研發(fā)活動，其所形成無形資產(chǎn)的攤銷費用，或直接計入損益的數(shù)據(jù)采集支出，很有可能被納入可加計扣除的研發(fā)費用范圍，從而享受加計扣除稅收優(yōu)惠。

2.轉(zhuǎn)讓數(shù)據(jù)資源的資本利得

我國目前對企業(yè)的技術轉(zhuǎn)讓所得給予減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠，企業(yè)數(shù)據(jù)資源的交易和流通取得的收益，可以享受國家給予的稅收優(yōu)惠。

3.特定類型企業(yè)的減免稅優(yōu)惠

國家為鼓勵技術創(chuàng)新型企業(yè)的發(fā)展，對高新技術企業(yè)、技術先進型企業(yè)等可適用企業(yè)所得稅定期減免或低稅率優(yōu)惠。數(shù)據(jù)“入表”使數(shù)據(jù)資產(chǎn)得到認可，各類從事數(shù)據(jù)采集、加工、存儲、保護的企業(yè)在滿足有關認定條件后可享受這類稅收優(yōu)惠。

結(jié)語：

隨著數(shù)字化的發(fā)展，數(shù)據(jù)成為繼土地、勞動力、資本、技術四大生產(chǎn)要素之后的第五大生產(chǎn)要素。所謂數(shù)據(jù)“入表”，是指將數(shù)據(jù)資產(chǎn)列入資產(chǎn)負債表，將數(shù)據(jù)確認為企業(yè)資產(chǎn)負債表中“資產(chǎn)”一項，在財務報表中體現(xiàn)其真實價值與業(yè)務貢獻。數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”之所以引起廣泛關注，原因在于，數(shù)據(jù)資產(chǎn)準則的制定關系到未來經(jīng)濟話語權。數(shù)據(jù)資產(chǎn)“入表”是數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展大趨勢下的必然結(jié)果，企業(yè)應當根據(jù)自身情況，全面反映數(shù)據(jù)資源對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果等的影響。支持激活數(shù)據(jù)要素價值，為賦能實體經(jīng)濟提供支撐，進而推動數(shù)字經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展。