作業成本法在A出版企業中的應用研究

摘要：隨著互聯網技術的迅速發展，并與文化領域的深度融合，傳統出版企業受到了新媒體和新技術的疊加沖擊，正面臨著全面的市場化變革，其成本管理需要逐步深入到企業的產品和業務流程中，通過挖掘產品真實的成本信息，來提升出版企業的盈利能力與市場競爭力。作業成本法通過對作業活動進行追蹤動態反映，計量作業中心和成本對象的成本，可以為管理決策提供更加相關、更加精細的成本數據。文章以A出版企業為例，通過對A出版企業成本管理的現狀進行分析，設計了作業成本法在A出版企業中的具體實施方案，通過劃分作業中心、確定資源動因和作業動因，將歸集資源耗費到作業中心，進而計算各作業成本和產品成本，最終得出更為準確的產品成本信息，減少了傳統成本核算存在的弊端，對提高成本信息的準確性和增強其決策有用性具有重大意義。本文研究為出版行業的其他企業實施作業成本法提供了實際應用案例。

關鍵詞：作業成本法；出版行業；應用研究

一、引言

隨著國家文化體制改革的深入推進，出版企業正全面進行著市場化變革，先進的管理方法陸續引入，管理水平不斷提高，傳統成本核算法已很難滿足出版企業市場化需要，已不能適應出版企業整體的發展水平。因此，出版企業需要轉變成本管理的觀念，需要建立更為精確的單書成本管控理念，實現成本的精細化管理，在市場化競爭中謀求更好的生存和發展機遇。作業成本法提供了了解產品作業過程的途徑，通過識別每項作業的成本驅動因素，可以獲得更為準確的產品成本，減少了傳統成本信息對于決策的誤導，使企業管理層知道成本是如何發生的，從成本動因上改進成本控制，為成本戰略管理提供信息支持。本文以作業成本法在A出版企業中的應用研究為例，在簡述作業成本法基本原理的基礎上，分析了作業成本法在A出版企業應用的必要性和可行性，詳細研討A出版企業實施作業成本法的具體過程，并通過作業成本法應用效果分析總結出作業成本法優勢。

二、作業成本法的基本原理

（一）作業成本法的含義

作業成本法是以“作業消耗資源、產出消耗作業”為原則，按照資源動因將資源費用追溯或分配至各項作業，計算出作業成本，然后再根據作業動因，將作業成本追溯或分配至各產品，使產品的成本更為科學合理。作業成本法的核心概念主要包括資源費用、作業、成本對象和成本動因等。

通過追蹤所有資源費用到作業，然后再到流程、產品、分銷渠道或客戶等成本對象，作業成本法可以提供全口徑、多維度的更加準確的成本信息，為企業更有效地開展規劃、決策、控制、評價等各種管理活動奠定堅實基礎。

（二）作業成本法應用的基本程序

基于作業成本法的含義，作業成本法采用兩步制的分配程序，第一步是運用恰當的資源動因，把有關生產耗費的資源分配到作業中心，形成成本庫；第二步是運用恰當的作業動因，把作業中心成本分配給成本對象，從而形成相應的產品或服務成本。如圖1所示。

三、作業成本法在A出版企業的應用案例分析

（一）A出版企業的基本情況

A出版企業成立于2000年，出版圖書類型主要包括金融經濟學、對外經貿、進出口法規政策等。該社著力打造精品圖書品牌，其中《外貿高手客戶成交技巧》《向外吐司學外貿》等多種務實類圖書已成為暢銷書品牌，占據外貿類圖書市場領先地位。A出版企業緊跟時代的步伐，勇于突破創新，服務國家發展大局，圖書產品曾獲得國家出版基金資助，堅持經濟效益和社會效益相統一的理念，策劃出有社會影響力的精品圖書，不斷提升企業市場影響力。

（二）A出版企業應用作業成本法的必要性和可行性

1. 成本信息質量偏低，直接影響管理決策

由于采用傳統成本法計算出來的產品成本，沒有充分考慮實際動因變量因素對作業環節產生影響的實際情況，這樣計算出來的成本指標無法反映產品的真實成本。成本信息失真，導致企業管理層對成本信息不信任，財務編制的成本分析很難為企業提供有用的成本決策依據，進而影響企業管理層的決策效率和準確度，降低企業的獲利水平，錯失市場競爭機會。

2. 間接費用占比較高，分攤方式不科學

除了圖書生產環節的材料費、稿費、審稿費、排版費、印刷制作費等，人員工資、辦公費、差旅費等都屬于間接成本，占比較高。目前，A出版企業編輯部門的各項間接成本按照其所在部門進行歸集，計入編錄經費科目核算，月末采取綜合成本率分配。在分配時，由于采用新書入庫碼洋占比作為綜合成本率的設置依據，使當期新入庫的圖書分攤大部分間接費用。間接費用占比過高，分攤不準確，使成本管理決策很難具有戰略意義，降低了圖書成本管理的綜合成效。

3. 編輯作業流程相對標準化，有利于作業分析

隨著出版業務管理的科學化與標準化，A出版企業編輯部門內部建立了相對完整的圖書編輯業務流程及操作規范指引制度，對不同種類的圖書建立不同的管理模式，生產管理目標明確。在信息化方面，集成ERP軟件和OA辦公軟件，業務流程線上辦理，部門運營逐步趨于程序化、標準化，可以較好地管理和控制各項業務，具有較好的運營效率，使作業成本法的應用具有一定的應用環境。

（三）作業成本法在A出版企業的具體應用過程

本文重點以A出版企業圖書編輯部的業務為例，介紹實施作業成本法的具體過程。2022年圖書編輯部共出版圖書120個品種，字數108000千字，出版冊數145000冊，出版碼洋34600000元。按照經費性質對120個品種的圖書類型進行劃分，分為公務書23個品種、撥款書42個品種、開發書55個品種，三類圖書特點如下：

公務書是指全額撥款的圖書，供系統內部使用，多為各司局日常工作指定用書，相對投入的人力物力成本較少，按照社內要求完成三審三校即可，如：《海關統計實務手冊》為統計司業務書籍；

撥款書是指帶有部分撥款、可以面向市場對外發行的書籍，屬于具有一定專業性質的行業工具用書，這類圖書在審校時則需要投入一定的精力，提高質量及專業性的把控力度，避免出現專有名詞錯誤，誤導讀者，如《海關統計商品目錄》；

開發書是指沒有撥款，依靠市場營銷的書籍，這類圖書則在組稿策劃階段需要投入大量的精力，反復與作者溝通協商，優化選題及內容，使圖書能夠滿足市場化需要，帶來一定的經濟效益，如《中國跨境電商發展年鑒》。

具體圖書出版信息如表1所示。

假設其他條件無差別，實施作業成本法的應用過程分以下四步：

1. 按工作內容劃分作業中心

根據A出版企業圖書編輯部門業務流程及作業聯系的相關性，劃分為4大作業中心，分別是組稿策劃作業中心、編輯加工作業中心、數字資源開發作業中心、審稿校對作業中心。

（1）組稿策劃作業中心，主要負責組織開展圖書選題論證會、完成選題策劃工作，并通過與作者溝通對選題進行優化，組織作者落實相關稿件。

（2）編輯加工作業中心，主要負責對擬采用的書稿進行檢查、修改、加工、整理，提高書稿整體質量水平和規范性，使作者的書稿更為符合出版的要求。

（3）數字資源開發作業中心，主要負責將紙質圖書，通過數字技術手段加工為電子書或有聲讀物，配套出版，推動傳統出版與數字出版的融合發展。

（4）審稿校對作業中心，主要負責完成圖書的三審三校工作，是圖書編輯過程的一個專業環節，通過對導向、內容、專業知識、文字水平的審核，以確定出版物是否達到出版要求。

2. 建立資源庫，確定資源成本和資源動因

根據A出版企業現行會計制度，間接費用是指不能直接計入圖書成本的費用總和，先通過編錄經費進行核算。按照會計科目對圖書編輯部開展圖書生產所耗費的成本資源進行歸集，具體分為以下兩類：

（1）人員經費。指與員工相關的工資福利支出，具體包括崗位工資、績效工資、工齡年功工資、社會保險、公積金、員工福利等。

（2）日常費用。指開展業務發生的各類日常事務性支出，具體包括辦公費、招待費、差旅費等。

根據A出版企業圖書編輯部的業務開展情況及資源耗用方式，則資源動因及資源分配率如表2所示。

3. 根據資源動因，分配資源耗費到作業中心

作業成本法是要求把間接費用根據資源動因分配到各項作業，使成本深入到作業的層面。因此，作業成本法下，資源動因是分配資源成本到成本庫的標準，是聯系資源成本和作業成本的橋梁。如表3所示。

4. 分析作業動因，計算各作業成本分配率

作業動因是引起作業耗用的成本動因，反映了作業耗用與最終產出的因果關系，是將作業成本分配到流程、產品、分銷渠道、客戶等成本對象的依據。根據成本效益的原則，對各作業中心的作業動因進行細分：

（1）組稿策劃作業中心的工作內容主要與圖書的復雜難易程度和與作者溝通頻次相關，需要耗費大量的時間成本，所以選擇人工工時作為作業動因。

（2）編輯加工作業中心的工作內容主要與稿件質量和稿件字數相關，作者稿件的質量高，則編輯進行修改加工的字數就少，反之就多，所以選擇千字數作為作業動因。

（3）數字資源開發中心的工作內容主要是運用數字技術手段將文字稿件加工為電子出版物，由于稿件重要性和類別不同，所耗費的數字技術加工時長不同，選擇人工工時作為作業動因。

（4）審稿校對作業中心的工作內容主要受編輯加工稿件質量影響該環節的審校速度，與消耗的人工工時相關，也與稿件的字數相關，遵循成本效益的原則，選擇千字數作為作業動因。

在計算出各項作業中心資源消耗的基礎上，計算出以作業動因為單位的成本分配率，則各項作業中心成本動因及成本分配率如表4所示。

5. 根據作業動因，將作業中心耗費分配至產品

根據成本對象消耗的作業量和分配率，將作業成本分配到具體產品，匯總計算得出A出版企業圖書編輯部各作業中心的費用分配明細，具體如表5和6所示。

四、作業成本法在A出版企業的應用效果分析

在傳統成本核算的方法中，間接成本通常使用出版碼洋百分比法進行分配，在本案例中，A出版企業的公務書、撥款書、開發書三種圖書及列舉圖書編錄經費分攤金額如表7所示。

現將作業成本法和傳統成本法下A出版企業的公務書、撥款書、開發書三種圖書及列舉圖書編錄經費分攤金額進行對比分析，如表8所示。

通過對比可以得出，傳統成本法下對間接成本的分攤方法主要受出版碼洋的影響，不夠精確，間接成本因素的考慮維度相對單一，造成成本分攤不夠嚴謹。圖書出版編輯需要經過組稿策劃、編輯加工、數字資源開發、審稿校對的工作流程，每個環節都會產生與圖書相關的直接成本和間接成本。由于每個環節的工作具有不同的標準和難易程度，間接成本分攤不精確，一方面容易使各個環節間的責任歸屬劃分不明確，降低工作效率；另一方面成本核算不夠精細化，無法提供準確的成本分析，容易造成企業戰略成本管理目標出現偏差，影響決策的科學性和合理性。

作業成本法因其考慮了多個維度的成本管理信息，提高了資源動因、作業動因以及資源耗費和作業量等動態變量因素的相關性，對業務流程和作業進行深入分析，使間接成本的分配更加科學，成本信息的精準度有了很大的提高，有利于企業合理利用成本信息來進行成本管理，為戰略成本管理提供準確的數據支撐，增強企業的經濟效益和社會效益。

五、結語

本文以A出版企業為案例背景，通過實施作業成本法得出能夠有效地改善A出版企業面臨的成本核算問題，不再僅以出版碼洋作為單一的指標，而是充分考慮了作業和資源之間的相關性，涵蓋了所有的資源消耗，有效地集中了所有作業成本，從實際出發，保證了數據的可靠性，更符合成本管理的目標，提升了成本信息的真實性和及時性，有效解決了成本核算不精細的問題。雖然本文取得了一定的研究成果，但仍然存在一些不足之處，受篇幅字數的限制，研究內容不夠全面，測算時僅在三類圖書中分別選擇一本圖書作為研究對象，分析設計了作業成本法的應用過程，并未將A出版企業的全部圖書進行比較，選取樣本具有一定的局限性。另外，如何更好地運用作業成本法進行作業基礎成本管理，使作業成本法在實際工作中能夠有效地發揮成本核算和成本控制的經濟價值，提升企業自身競爭力，都是未來的研究方向。

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（作者單位：中國海關出版社有限公司）