會計職業道德研究狀況與趨勢

摘 要：2023年2月，我國首次制定會計人員職業道德規范，“三堅三守”的內容點明了會計人員的職業特性和價值追求。有關會計職業道德的研究已經取得了一定的成果，通過使用CiteSpace計量軟件，對中國知網中1993年1月至2023年3月相關會計職業道德的研究成果進行整理，以數據為依據，梳理近30年該主題的論文成果、研究熱點以及發展趨勢，發現會計職業道德由廣度到深度不斷發展且具有與政策變動相結合的學科特性；會計職業道德的研究機構多為財經高校，且更多的是獨立產出。在此基礎上，提出促進學科交叉融合、豐富研究主題的建議，以期為會計職業道德的進一步研究提供借鑒。

關鍵詞：會計職業道德；研究狀況；研究趨勢；CiteSpace；可視化分析

中圖分類號：F233 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2024）17-0120-04

一、研究背景

當前，會計人員道德建設是加速社會信用體系建設、構建誠實守信的經濟環境的重要一環。2023年2月，我國正式發布會計人員“三堅三守”職業道德新規。截至目前，有關會計職業道德的研究也取得了一定的成果，例如探討會計職業道德與會計行為、會計職業道德與會計信息質量、會計職業道德與誠信等。回顧會計職業道德的研究歷程，能夠發現會計職業道德在不同時段各具研究特色，體現了職業道德與社會發展、政策變動相關的學科特性。針對會計職業道德過去三十年文獻的可視化分析，有助于厘清會計職業道德的發展狀況，為職業道德未來的進一步發展提供參考。

二、數據來源與研究方法

本文文獻來源為中國知網。以會計職業道德為關鍵詞，檢索發表時間為1993年1月至2023年3月，來源類別為北大核心期刊和CSSCI的期刊論文，結果共計961條，最終被CiteSpace有效識別的文獻數量為956篇。

本文采用文獻計量法，針對會計職業道德研究的發文量以及相關機構進行分析，通過對關鍵詞的共現、聚類的分析，來探尋近30年來會計職業道德的研究現狀和發展趨勢。

三、會計職業道德研究狀況

（一）會計職業道德研究基本狀況

1.發文量。有關會計職業道德的北大核心與CSSCI的研究文獻可以追溯到1993年。從1993—2023年近三十年間，年發文量呈現先上升后下降的趨勢，從2000年開始每年的發文量顯著增加，說明學者對會計職業道德的研究不斷增多，這主要在于2000年《中華人民共和國會計法》的正式實施以及2001年朱镕基視察時提出的“誠信為本，操守為重，遵循準則，不做假賬”。年發文量于2003年達到頂峰，為125篇，在此之后發文量呈下降趨勢。2006年和2011年兩年分別呈現出小波峰的狀態，這可能是由于2006年《企業會計準則》的修訂以及2011年新會計準則的變更，對會計職業道德提出了更高的要求，引起了學者的研究興趣。2012年之后，會計職業道德的年發文量下降但逐漸趨于穩定，說明目前關于該方面的研究達到相對飽和的狀態，也側面反映了沒有指向性的新政策，會計職業道德的研究仍需要新鮮的思想碰撞。

2.機構。通過運行CiteSpace得到機構網絡合作圖譜（圖略），圖譜中網絡節點的數量為401，連線數量為30，網絡密度為0.000 4。圖譜中較為明顯的節點是各大研究高校。圖譜中研究機構分布較為分散，說明更多的是獨立產出。產出機構中高等院校占比較大，其中研究成果最多的是中南財經政法大學，發文量共計8篇。高校等機構研究成果的產出一定程度上說明教育體系對會計職業道德的考量。我國正推動現代職業教育高質量發展，高等院校關于職業道德的研究有助于推動思想政治教育與技能培養相統一，對于完善職業性人才培育格局、推動產學研體系建設有著十分重要的作用。

（二）會計職業道德研究熱點分析

為了更好地分析會計職業道德近些年的研究狀況，使用CiteSpace對1993—2023年的956篇核心期刊的關鍵詞進行分析，設置時間切片為1年，得到關鍵詞共現、關鍵詞聚類與時間軸的圖譜。

1.關鍵詞共現。對關鍵詞進行共現處理，得到圖1。網絡節點數量為467，網絡連線的數量為1 121，網絡密度為0.010 3，總體來看網絡密度較高，各個關鍵詞之間存在緊密關系。會計職業道德的相關研究主題較為豐富。將出現頻次前十的關鍵詞進行統計，得出表1。中心性起著中樞連接的效用，用來衡量可視化圖譜中節點的重要程度，中心性數值與其重要程度成正比，通常用中心性為0.1的臨界值來判斷該節點是否重要。

由表1可知，頻次最高的節點為會計人員，出現頻次為244次，其次是職業道德，為220次，然后是會計工作、會計、會計信息等，可以看出相比于頻次最高的前兩位關鍵詞，其他關鍵詞出現頻次明顯較低，說明學者對于會計職業道德的研究鮮少涉及這些關鍵詞代表的領域。從關鍵詞的中心性來看，會計人員和職業道德的中心性分別為0.35和0.53，說明這兩個關鍵詞與其他關鍵詞存在較強的關聯；如會計行業、會計造假、會計行為的關鍵詞中心性較小，說明圍繞這些關鍵詞得出的核心文獻較少。

提煉關于會計職業道德的研究熱點，主要包括以下幾個方面：一是會計人員。會計人員是研究職業道德行為的主體對象，出現頻數為244次。陰國恩等人曾以問卷調查的方式對會計人員行為傾向進行研究，得出會計人員在涉及自我利益、對他人的后果上違反職業道德的行為較多[1]。呂偉經過研究發現會計從業人員的專業、性別都對職業道德行為有著十分重要的影響[2]。二是職業道德。加強會計職業道德建設，對于提高會計信息工作水平和會計信息質量有著重要意義。王云川從會計機構負責人、會計主管人員、會計工作人員三個職位層次研究了職業道德對于會計工作的影響，發現職業道德對會計工作以及本行業的發展具有舉足輕重的作用[3]。職業道德是近年來的熱點話題，《新時代公民道德建設實施綱要》的印發、2023年“三堅三守”政策的頒布，印證了該研究熱點的上升態勢。三是會計信息。會計信息作為重要的數據資源，關乎著投資決策的正確與否和社會經濟秩序的穩定。胡曉對上市公司信息質量評價指標的影響因素進行分析，得出了衡量會計信息質量的量化指標，力求為構建質量評價體系提供參考[4]。王欣分析了會計信息失真的原因、危害并提出了相應解決策略[5]。

2.關鍵詞聚類與時間軸。通過聚類算法對關鍵詞進行整合，能夠探索學者對會計職業道德的研究集中在哪些方面。

對會計職業道德核心文獻的關鍵詞進行LLR聚類（圖略）。聚類結果表明：聚類Q值達到0.537，高于0.3，表明聚類所得結果顯著。聚類后S值達到0.853 2，高于0.7，表明聚類結果有說服力。聚類關鍵詞規模為20以上的分別為#0會計、#1會計人員、#2會計教育、#3會計行為、#4會計信息、#5會計學、#6會計誠信、#7會計工作、#8會計職業、#9會計人才。聚類標簽的數字越小，說明與該主題相關的文獻量越多。在這10類中，有關會計的已有研究文獻最多，會計人員為其次，有關會計人才的最少。表2可以看出不同聚類下的研究細節有哪些，例如#0會計，包含的關鍵詞主要有會計、職業道德、建設、教育、會計職業道德等。表2中的S值能夠反映聚類的成熟度，其中#5會計學、#8會計職業、#9會計人才的S值較大，說明這三個聚類較為成熟，而#1會計人員的S值最小，說明相對來說聚類不夠成熟。

使用CiteSpace對關鍵詞出現時間進行分析，得到關鍵詞聚類時間軸圖（圖略）。圖中前期關鍵詞出現較多，例如職業道德、會計行為、會計信息、市場經濟等，說明早期學者持有較高的研究熱情，研究范圍較廣。在中期，出現了內部控制、會計精神、會計技能、高等院校等。后期出現的關鍵詞有公司治理、價值探討、領軍人才、執業質量等。未來學者的研究方向可能會是業務能力、人才培養、共享經濟等方面。縱觀關鍵詞聚類的時間線圖，可以發現關鍵詞的密度由多變少，研究的主題逐漸深化，體現了由廣度到深度的發展趨勢。從關鍵詞的內容上看，研究的方向既具有學科特性，又與時代發展、政策變動相結合。

四、會計職業道德研究趨勢

（一）職業道德與人才培養

2023年2月國務院發布了“三堅三守”會計職業道德新規，指明“堅持學習”是職業道德的一個重要方面。近年來，各類財務智能模式在我國廣泛發展，越來越多的學者開始探索培養該模式下的會計人才的可能性。蔣瑜峰、李夏宇等人指出，新時代下會計人才的角色發生變化，會計人員要具備必需的復合專業實操能力、數智技術應用能力和綜合素質拓展能力，高校教育和在職教育應當緊跟其后[6]。胡俊南、杜思遠等人通過問卷調查統計出多學科復合型會計人才的需求，構建了“雙維雙向、四能發展”的人才能力框架，為人才培養提供了有價值的參考[7]。王鉦翔提出智能化時代管理會計的“主體—核心”式的能力框架，在能力進一步細分的基礎上提出了人才需要具備的“三角模型”[8]。王小紅和徐煥章為新時代背景下會計人才培養體系貢獻了思路，創造性地提出從“四位一體”的培養目標、“兩大類課程深度融合”的課程體系、“三進三出策略”優化教師資源、“四大課堂協同發展”培養大數據思維、“五大實踐聯動策略”實現理論和實踐融合五個方面培養會計人才的建議[9]。孫剛聚焦于管理會計人才培養創新機制研究，在總結人才培養現狀的基礎上提出了實施方案優化、實施方法優化的培養機制優化策略[10]。智能化背景的人才培養不僅限于傳統領域，杜文和劉均敏提出中小飼料企業也要注重會計人才培養，要構建適合該行業的智能財稅人才素質能力模型，引入智能系統并培養員工的實操能力[11]。我國對綜合性會計人才依然存在需求，職業道德與人才培養將成為熱點話題。

（二）職業道德與數字經濟

我國目前已經進入數字經濟時代，黨的二十大和“十四五”規劃都對數字中國作出了重要部署和展望，新時代環境對會計職業道德有著更高的要求。然而目前關于數字經濟下職業道德的相關研究成果還很少。秦榮生在總結數字經濟時代商業模式的基礎上，提出數字經濟時代要堅持新的會計職業道德準則，具體表現在以人為本、零信任為前提、個人隱私保護、數據安全保障和公開公平客觀等五個方面[12]。李嘉怡和郭婷分析了數字經濟時代會計道德缺失的原因，并從環境方面、制度方面、技術方面提出了相關建議[13]。謝晨昀從法律經濟學視域，重新審視了數字經濟時代下互聯網平臺數據的獲取規則，并提出了相關的優化路徑[14]。目前，針對該領域的職業道德研究文獻較少，并沒有形成完善的體系，需要學者進一步加大研究力度。

五、結論與建議

（一）研究結論

通過關鍵詞共現和聚類的分析，可以發現國內的研究熱點主要集中在會計人員、職業道德、會計信息幾個方面，后期研究方向逐漸細化，涉及數字經濟、人才培養、公司治理等方向。關于會計職業道德的研究體現了由廣度到深度的過程，但依然存在部分問題，如會計職業道德常常為定性指標，僅有部分指標如會計信息質量能依靠定量來衡量；有關會計職業道德的建議措施很難得到落實檢驗等，這些問題都亟待學者研究解決。

（二）相關建議

1.促進學科交叉融合。跨學科研究法是當代科學探索的一種全新方法，能夠以不同的視野來探索發現問題。就會計職業道德研究領域來看，研究機構多為高等院校，研究角度多以會計、審計方向為切入口，未能與校外企業、多方科研群體形成合力。然而，會計電算化已然昭示會計不再是依靠手工記賬的單一學科類別，在數字經濟背景下，會計與信息化的結合為會計學科帶來巨大的發展空間。高等院校等相關機構需要打破觀念桎梏、營造跨學科研究的良好知識氛圍；可以借助國家產學研平臺，與不同背景的企業開展學術交流和共享，細化職業道德的研究領域。

2.豐富研究主題。早期的會計職業道德研究集中于會計行為、會計監督、會計文化等方面，近年來研究主題逐漸增多，出現了數字經濟、公司治理、審計教育等方面。雖然部分學者關注以上新的熱點話題，但尚未形成足夠細化、系統的研究成果。如何詮釋數字經濟環境下的職業道德新規？數字經濟對會計職業道德提出了哪些新挑戰？這些都是需要學者深入研究的課題。因此，學者們可以將以往研究經驗與時代新規相結合，深化會計職業道德的相關研究，為其增添更多新理念、新內容。

參考文獻：

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[6] 蔣瑜峰，李夏宇，蔣紹宇，等.財務智能化趨勢下會計人才培養改革研究[J].財會月刊，2022（13）：94-101.

[7] 胡俊南，杜思遠，王振濤，等.大數據時代多學科交叉復合型會計人才培養研究[J].財會通訊，2022（7）：155-161.

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[9] 王小紅，徐煥章.大數據時代下會計人才培養模式研究[J].會計之友，2021（16）：119-125.

[10] 孫剛.大數據驅動下業財融合導向的管理會計人才培養機制創新[J].財會月刊，2021（2）：88-93.

[11] 杜文，劉均敏.智能財稅背景下中小飼料企業會計人才培養與能力建構[J].中國飼料，2022（12）：98-101.

[12] 秦榮生.數字經濟時代的會計職業道德準則建設[J].財務與會計，2022（12）：5-8.

[13] 李嘉怡，郭婷.數字經濟下會計道德建設研究[J].會計師，2021（24）：18-20.

[14] 謝晨昀.法律經濟學視域下互聯網平臺數據獲取規則[J].經濟研究導刊，2022（25）：153-155.

[責任編輯 文 欣]