律所經(jīng)營所得個人所得稅典型風(fēng)險分析

律師事務(wù)所是律師執(zhí)行業(yè)務(wù)活動的工作機(jī)構(gòu)，其組織形式主要包括合伙制、個人制等，以合伙制為主要形式。合伙制律師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)律師包括合伙人律師和非合伙人律師，身份不同導(dǎo)致其取得收入的性質(zhì)不同，適用的個人所得稅政策也不相同，前者采取合伙企業(yè)“先分后稅”原則，按照“經(jīng)營所得”申報繳納個人所得稅；后者按照“工資薪金所得”或“勞務(wù)報酬所得”由律所代扣代繳個人所得稅。實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，因?qū)ο嚓P(guān)政策的熟悉程度不夠，部分從業(yè)律師產(chǎn)生了相應(yīng)的個人所得稅涉稅風(fēng)險，尤其是合伙人律師經(jīng)營所得個人所得稅風(fēng)險問題表現(xiàn)較為突出，主要表現(xiàn)在以下三個方面。

一、合伙人律師的工資薪金未進(jìn)行納稅調(diào)整

合伙人律師因執(zhí)行合伙事務(wù)或者參與案件辦理，往往會取得工資薪金收入或案件分成收入，律所支付合伙人報酬的形式包括現(xiàn)金、轉(zhuǎn)賬或者費(fèi)用報銷等方式。向合伙人律師直接支付工資薪金或者以個人費(fèi)用報銷的方式間接支付工資薪金，對于律所利潤總額的計算雖然不會產(chǎn)生影響，但如果律所未輔導(dǎo)合伙人律師，在計算“經(jīng)營所得”個人所得稅應(yīng)納稅額時進(jìn)行納稅調(diào)整，則會產(chǎn)生合伙人律師整體少繳納個人所得稅的風(fēng)險。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于律師事務(wù)所從業(yè)人員取得收入征收個人所得稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕149號）第一條規(guī)定，“作為出資律師的個人經(jīng)營所得，按照有關(guān)規(guī)定，比照‘個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得’應(yīng)稅項目征收個人所得稅。在計算其經(jīng)營所得時，出資律師本人的工資、薪金不得扣除?！睂?shí)踐中，不少向合伙人律師支付了報酬的律所，其合伙人律師在進(jìn)行《個人所得稅經(jīng)營所得納稅申報表》申報時，第35行次“不允許扣除的項目金額-投資者工資薪金支出”欄填報的金額均為0。

案例1：某律師事務(wù)所2022年經(jīng)營收入1億元，成本費(fèi)用支出9000萬元，其中：支付行政人員工資薪金200萬元，以交通補(bǔ)貼名義支付20名合伙人律師工資薪金1000萬元。律所財務(wù)人員會計處理上要求合伙人律師提供增值稅發(fā)票，在“業(yè)務(wù)支出-交通支出”中核算且未作納稅調(diào)整申報，經(jīng)核實(shí)，上述費(fèi)用非合伙人律師辦案經(jīng)費(fèi)支出，與經(jīng)營業(yè)務(wù)無關(guān)，實(shí)際為發(fā)放的工資薪金支出。

涉稅處理：20名合伙人律師在進(jìn)行“經(jīng)營所得”個人所得稅年度匯算時，應(yīng)通過申報表第35行次“不允許扣除的項目金額-投資者工資薪金支出”，統(tǒng)一調(diào)增經(jīng)營所得1000萬元，再進(jìn)行虧損彌補(bǔ)和按比例進(jìn)行所得分配。

二、分成律師的辦案費(fèi)用稅前重復(fù)扣除

部分律師事務(wù)所在對雇傭律師采取收入分成方式的同時，將分成律師相關(guān)的辦案支出費(fèi)用，進(jìn)行了稅前扣除。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于律師事務(wù)所從業(yè)人員取得收入征收個人所得稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕149號）第五條規(guī)定，“作為律師事務(wù)所雇員的律師與律師事務(wù)所按規(guī)定的比例對收入分成，律師事務(wù)所不負(fù)擔(dān)律師辦理案件支出的費(fèi)用（如交通費(fèi)、資料費(fèi)、通訊費(fèi)及聘請人員等費(fèi)用），按‘工資、薪金所得’應(yīng)稅項目計征個人所得稅?！?，如果預(yù)扣預(yù)繳分成律師的工資薪金所得個人所得稅時，已經(jīng)按照規(guī)定比例（各省稅務(wù)局確定，不超過30%，湖北為25%）計算扣除了相關(guān)的辦案支出費(fèi)用，則在計算合伙企業(yè)“經(jīng)營所得”個人所得稅時，不得重復(fù)扣除以上費(fèi)用。實(shí)踐中，有的律師事務(wù)所辦案支出費(fèi)用占收入的比重明顯偏高，存在重復(fù)扣除辦案支出費(fèi)用的涉稅問題。

案例2：某律師事務(wù)所按照協(xié)定支付雇傭律師分成收入6000萬元。為吸引留住人才，提升律師福利待遇，該律所將雇傭律師提供的400萬元辦案經(jīng)費(fèi)發(fā)票以“憑票報銷”的方式作為成本費(fèi)用進(jìn)行稅前列支。該律所在預(yù)扣預(yù)繳雇傭律師工資薪金所得個人所得稅時，已按照省稅務(wù)局確定的25%比例扣除了有關(guān)辦案費(fèi)用。

涉稅處理：該辦案經(jīng)費(fèi)已經(jīng)在代扣代繳個人所得稅時，進(jìn)行了“無票扣除”，因此在計算合伙企業(yè)經(jīng)營所得時，不得重復(fù)扣除，應(yīng)通過申報表第34行次“不允許扣除的項目金額-與取得生產(chǎn)經(jīng)營收入無關(guān)的其他支出”，統(tǒng)一調(diào)增經(jīng)營所得400萬元，再進(jìn)行虧損彌補(bǔ)和按比例進(jìn)行所得分配。

三、收入成本核算不夠準(zhǔn)確規(guī)范

《國家稅務(wù)總局關(guān)于切實(shí)加強(qiáng)高收入者個人所得稅征管的通知》（國稅發(fā)〔2011〕50號）規(guī)定，“對律師事務(wù)所、會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估和房地產(chǎn)估價等鑒證類中介機(jī)構(gòu)，不得實(shí)行核定征收個人所得稅”。不少律師事務(wù)所雖然實(shí)行了查賬征收，但是財務(wù)基礎(chǔ)較為薄弱，甚至未設(shè)置專門的財務(wù)人員崗位，僅聘請代理人員兼職記賬，存在不計少計收入，虛列成本費(fèi)用，關(guān)聯(lián)交易頻繁，三項經(jīng)費(fèi)、廣告和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)超標(biāo)準(zhǔn)扣除等情況。

案例3：某律師事務(wù)所為增值稅一般納稅人，2022年經(jīng)營收入1億元。經(jīng)企業(yè)自查，2022年代理居民個人案件300件，取得收入159萬元（含稅），未開具發(fā)票，未計收入；取得小規(guī)模納稅人和個體工商戶開具的增值稅普通發(fā)票，品名為“咨詢服務(wù)費(fèi)”的發(fā)票，金額300萬元，取得開具品名為“市場調(diào)研費(fèi)”的發(fā)票，金額200萬元，均為無業(yè)務(wù)往來的第三方開具；當(dāng)年支付員工工資6000萬元（不含合伙人律師工資），發(fā)生職工福利費(fèi)500萬元，職工教育經(jīng)費(fèi)200萬元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)100萬元，廣告費(fèi)200萬元，均未進(jìn)行納稅調(diào)整。（不考慮附加稅費(fèi)）

涉稅處理：1.未開具發(fā)票收入應(yīng)增加增值稅銷項稅額=159/1.06×6%=9萬元

2.調(diào)增收入總額=159/1.06=150萬元

3.調(diào)減成本費(fèi)用=300+200= 500萬元

4.①職工福利費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)= 6000×14%=840萬元﹥500萬元，無需調(diào)整

②職工教育經(jīng)費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)= 6000×2.5%=150萬元<200萬元，應(yīng)調(diào)增經(jīng)營所得200-150=50萬元

③業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)一=（10000+150）×5‰=50.75萬元

業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)二=100×60%=60萬元

標(biāo)準(zhǔn)一<標(biāo)準(zhǔn)二，應(yīng)按照50.75萬元進(jìn)行稅前扣除，應(yīng)調(diào)增經(jīng)營所得100-50.75=49.25萬元

④廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)=（10000+150）×15%=1522.5﹥200萬元，無需調(diào)整

合計納稅調(diào)整增加額=50+ 49.25=99.25萬元

2-4共計應(yīng)調(diào)增經(jīng)營所得= 150+500+99.25=749.25萬元

作者單位：國家稅務(wù)總局武漢市青山區(qū)稅務(wù)局