從業財融合角度談企業稅務管理的內控制度建設

稅務內控作為企業內部控制制度建設的內容之一，不僅有利于企業實現合規經營、資產安全、降低稅收成本、最大化企業效益的目標，更是國家財稅體制穩定的重要抓手。現階段我國稅務內控制度建設實踐工作仍存在諸多痛點，而根本原因之一在于缺乏業財融合理念，業務與財務相互脫離和孤立。本文主張在夯實內控規范體系理論基礎上深入剖析企業稅務管理業務實質，理論服務于實際，以企業發展全局觀考量稅務管控環節建設，以業財融合思路推動內控制度頂層設計。

一、研究背景與理論概述

（一）企業實際發展與政策背景

稅務內控作為企業內部控制制度的構成部分之一，目前無論是理論界還是實踐中尚未有標準的定義。為了便于理解與運用，我們可以基于內部控制的內涵原理作出如下理解：企業的稅務內控是由管理層和所有員工執行的一系列管理行動，其目標是確保公司能夠遵守稅收法律法規，防止稅務風險，創造稅務價值，保障資產安全，以提升經營效率和成果，推動公司實施發展戰略。

建立健全企業稅務內控體系是政府監管部門保障國家財稅體制全面穩定的現實要求和重要抓手。2022年8月中國注冊稅務師協會發布的《上市公司稅務風險內控業務指引》，從第三方專業中介機構即稅務師事務所及其涉稅服務人員角度詳細規定了有關上市公司稅務風險內控業務的體系搭建及全流程管理。

（二）當前稅務內控制度建設學術研究現狀

通過查閱國內文獻資料，發現雖有落點于企業稅務管理的內部控制研究，但以企業發展全局觀的業財融合視角進一步升華稅務內控制度建設的資料非常少，以此也可洞察我國大部分企業對稅務管理內部控制建設的縱深度有待挖掘。

（三）企業內部控制建設與業財融合概述

內部控制理論體系本身立足點就是組織、規范、牽制和監督企業生產經營管理活動，強調各業務、各單位、各流程之間互相融通、互為支撐，共同助力企業最終目標實現，而業財融合正是強調業務與財務融合，具體指業務發展與財務管理互為支撐。一方面，業務部門在推動業務開展的整個過程中既要有市場經營思維，也需具備風險與收益的權衡意識，歸根結底是要明確業務開展最終目標應當指向為企業創造價值、防控風險、降低損失。另一方面，財務部門應當深入實際業務活動中，做好事前預測與籌劃、事中反饋和監督、事后分析與總結，切實助力企業各項管理決策更加科學。

（四）企業稅務管理內控制度建設

2022年3月中國注冊稅務師協會發布的《上市公司稅務風險內控業務指引》明確“稅務風險內控制度”主要包括：稅務風險管理組織機構、常規業務的稅務管理體系、關鍵商業活動的稅務管理體系、信息和交流的管理體系、監控和優化管理體系等，該指引的出臺進一步規范了企業稅務內控制度建設的方向。

從工作實踐角度出發，企業內部控制制度建設首先應當結合自身業務實際，同時根據《企業內部控制基本規范》有關規定要求確定本企業內部控制流程框架（該框架作用類似目錄），框架中設置幾個層級并不重要，重要的是每級流程是否合理和有效。本文以三層級分類框架為例闡述：框架搭建的一級流程應當包括基本規范中統籌構建的五要素，即內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監督；二級流程可以進一步以《企業內部控制應用指引》的18個具體規范確定；三級流程則主要根據企業各部門業務實際、相應規章制度、內控自評價及外部審計反饋意見確定。

接下來是每個末級流程建設的基本邏輯思路，每個末級流程可以包括流程基本信息、流程圖、風險控制矩陣等基本模塊，其中流程圖樣式可能不一，但最基本的活動總離不開“提、審、決、辦、督”五個字；風險控制矩陣可按照“目標”“風險”“控制”三步設計，按照完整業務過程識別風險，針對風險分析設定控制規則，明確控制屬性，最終形成控制標準。

二、當前稅務管理內部控制建設存在的痛點

（一）稅務管理流程在企業內控制度建設實務中定位不清晰，未厘清內控規范與業務實質

稅務管理這部分內容目前在整個企業內部控制制度建設實務工作中的定位或者說歸屬的類別比較尷尬，邏輯十分牽強，例如有些建筑業企業直接將該模塊作為“資金管理”流程下的一個子流程，具體包括日常涉稅業務如跨區域涉稅事項報告表管理、預繳稅款管理、開票業務、收票業務、納稅申報等控制活動。而事實上，《企業內部控制應用指引第6號——資金活動》中明確指出這里的資金活動是指企業籌資、投資和資金營運等活動的總稱。聯系前文舉例，只有納稅申報業務形成的“應交稅費”才是稅務管理與資金營運業務的重要焦點所在，其余業務并不屬于資金活動這一范疇。

（二）目前稅務管理內控制度建設理論偏抽象，未細化具體實施舉措

當前不少落點于企業稅務管理的內部控制研究都能做到從《企業內部控制基本規范》規定的五要素（即內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監督）角度出發，列出稅務管理內控制度建設的一些理論框架，但未能真正做到鏈接企業稅務管理業務實際去細化論述，例如根據《企業內部控制基本規范》對“風險評估”要素的基本闡述，可總結出其關鍵點分布于三個環節，即風險識別、風險評估和風險應對，那么就工作實踐具體實施措施而言，怎么做到稅務風險識別、風險評估和風險應對呢？突破之處一方面在于深刻領會和把握基本規范對要素內涵的定義，另一方面則在于扎實的稅務工作實踐和理論聯系實際的升華思考。

（三）稅務管理在內控制度建設中相對孤立，未突出業財融合

追根溯源來說，微觀經濟主體（企業正是這一群體的典型代表之一）在生產經營管理各環節產生的價值增值是國家稅源的根本所在，因此稅務管理本身就與企業的日常供產銷環節緊密相關。企業稅務內控建設之大忌就是業財脫離，例如一般在“控制活動”要素中將稅務管理設置為獨立的一級流程以囊括所有日常涉稅業務活動的控制，看似邏輯自成一體，實則造成企業本應互為鏈接的各業務環節互相孤立，財務管理與業務管理兩層皮，極大限制和阻礙了業財聯動基礎上的企業轉型升級。

三、從業財融合角度優化企業稅務管理內控制度建設的思考

（一）深入剖析稅務管理業務實質，精準把控流程定位

綜上而言，企業稅務內控制度建設工作實踐中稅務管理所含各項業務活動究竟應該隸屬于哪一個內控要素、哪一個應用指引或者哪一級流程，不能一概而論，也不能因它的財務屬性而被誤導。以前文納稅申報業務舉例來說，企業按規定進行日常納稅申報后即形成應交稅費，應交稅費作為流動負債科目之一隸屬于資金營運管理分類下，而資金營運進一步歸屬于資金活動，因此這也是稅務管理與資金營運業務的重要焦點所在。根據《企業內部控制應用指引第6號——資金活動》，可將“資金活動”作為一級流程設置，設置“資金營運”為二級流程，同時設置“應交稅費”三級流程并在該流程中具體包含對各稅種納稅申報環節的相關控制（如對納稅申報及時性和準確性的提交和審核）及相應會計核算規范等。

（二）夯實內控規范體系理論基礎，細化稅務內控制度建設工作實踐

稅務內控制度建設作為企業內部控制制度的重要組成內容之一，首先應當全面梳理企業所有涉稅業務環節，其次依據《企業內部控制基本規范》中有關內部控制目標、原則，特別是“內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督”五大內控要素的相關規定，進一步分析、確定各業務與要素之間的邏輯隸屬關系，從而確定本企業稅務內部控制流程框架，最后在聯系、思考和總結稅務工作實踐基礎上建立具體的控制活動。以五大內控要素之一的“風險評估”為例，風險評估是基于前一環節風險識別的基礎上，對已定性的不利影響進行定量分析，風險評估過程本質上都是從損失頻率（可能性）和損失程度（影響）兩個方面進行。稅務內控制度建設可采用“進銷項配比率”“稅負率”作為量化基本模型：

1.增值稅進銷項配比率，區分性質配比和數量配比，這里討論的量化模型主要指數量配比，簡易計算公式=進項稅額/銷項稅額×100%。

2.稅負率是指稅收負擔的比例，計算公式為：稅負率=企業實際繳納的稅金/不含稅收入×100%，可適用于需要評估的各稅種。

3.需要說明的是，這些比率的參考性應當統籌考慮時間、行業及地域（空間）等因素的影響，標準不可一概而論。

（三）以企業發展全局觀考量稅務管控環節建設，推動業財融合發展

業財融合作為企業內控制度建設的一種變革性新思路、新方法，根本要求是以企業發展的全局觀檢驗各業務活動開展的效益性和控制手段的有效性，即是否最終能為公司創造價值和利潤、防控風險、減少損失。作為稅務內控制度建設這樣一項頂層設計活動而言，應當結合具體的每一項業務活動開展分析和論證。

四、結 語

企業稅務內控制度建設作為一項重要的頂層設計活動，極大反映和檢驗企業戰略決策和管理能力是否具有前瞻性、是否真正貼近生產經營實際，因此不僅需要業財融合的變革性思路作指導，更需要把夯實內控規范體系理論基礎和深度剖析企業各項業務活動的底層邏輯有機結合、融會貫通，切實有力推動不斷規范化的稅務管理內控工作實踐。

（作者單位：陜西建工安裝集團有限公司）