研發支出政策在軍工科研企業的應用

本文通過對研發支出會計政策和稅收政策的梳理，對我國研發支出的會計處理方式進行了分析，并對稅收政策與研發支出會計處理之間存在的差異進行分析。在此基礎上，探究我國軍工科研企業在研發支出會計核算和稅收優惠方面存在的問題，并針對性地提出優化建議。

近年來，在“中國制造2025”戰略的指引下，我國企業研發投入不斷增加，創新能力不斷增強，企業技術創新取得顯著成效，許多創新型企業在國際競爭中脫穎而出。研究我國軍工科研企業研發支出政策的應用情況，對于促進我國國防科技創新具有重要的現實意義。

“中國制造2025”戰略

中國制造2025，是中國政府實施制造強國戰略的第一個十年行動綱領?！爸袊圃?025”提出，堅持“創新驅動、質量為先、綠色發展、結構優化、人才為本”的基本方針，堅持“市場主導、政府引導，立足當前、著眼長遠，整體推進、重點突破，自主發展、開放合作”的基本原則，通過“三步走”實現制造強國的戰略目標。中國國防工業的發展已經步入了大爆發時期（如圖1所示），也標志著國防工業的發展到了黃金時期。在這種情況下，如何抓住機會理性投資，變得尤為關鍵。

研發支出的會計處理

《企業會計準則第6號——無形資產》（以下簡稱“《準則》”）明確規定，研究階段的支出，計入當期損益，開發階段的支出，符合資本化，計入資產成本。《準則》明確了研究階段和開發階段的劃分標準：《準則》規定，研發項目符合下列條件之一的，可以認定為已經完成該項目的研究開發活動：已完成該項目所有工作，即企業已經完成研究與開發活動的設計、樣本調查、功能試驗、性能測試和操作試驗等工作；研究工作達到預定用途后發生的費用，如試制過程中發生的材料費、加工費、工資、福利費等；為研發活動而專門購置的儀器、設備和軟件等資產以及單位內部研究開發機構等發生的直接支出；其他可證明該項無形資產已支出而應予以資本化的情形。

研發支出資本化 《準則》規定，在研究階段發生的支出應當資本化，在開發階段發生的支出應當費用化。對于企業委托外單位或內部研究開發項目所發生的支出，應當先由符合條件的開發階段支出進行資本化。同時滿足以下兩個條件時，研發支出可以費用化：一是自行研發形成的無形資產；二是有確鑿證據表明該項無形資產能夠為企業帶來經濟利益。

對于委托外單位或內部研究開發項目所發生的支出，如果能夠取得充分、適當的證據證明其確已發生了，則應將其全部轉費用化。外部研究開發項目取得的相關證據包括：研究開發項目合同或協議；研究開發項目計劃書及預算；研究開發項目完成成果發表文章或出版著作；對研究開發項目的鑒定證書等。

在實務中，企業研發項目往往是由多個團隊共同合作完成，相關成果可能是一個或幾個軟件、硬件產品等，因此需要對不同研發成果分別進行資本化處理。例如：A公司與B公司合作共同研發軟件產品，雙方簽訂了合作協議，并取得了軟件產品著作權證書。B公司根據約定向A公司支付了軟件產品價款300萬元及相應稅費。A公司收到款項后，應先將軟件產品價款300萬元及對應稅費轉回至B公司。同時，A公司應按照無形資產準則的規定將該軟件產品作為無形資產處理，并計入當期損益。

資本化期間 企業應當自研發項目達到預定用途以后，將研發項目所發生的支出，按研發期與發展期之開支進行劃分?？蒲衅陂g的費用，在發生時，應予以資本化；在發展期間的開支已被使用完畢，再從達到預定用途的那一天起，開始資本化。具體而言，企業需要在“研發支出”賬戶下設置“資本化期間”明細科目，并依據研發項目的研究階段和開發階段劃分標準設置“研究階段”“開發階段”明細科目。當企業開展某項研發活動時，則根據研發活動所需資金的金額及占比確定是否資本化，如果企業研發費用達到了資本化標準則將研發費用按照資本化期間進行歸集，并在“研發支出”賬戶下設置“資本化期間”明細科目；當企業開展某項研發活動時，則將該研發項目所發生的支出按規定進行資本化處理。通過對這些設置和歸集，能夠保證企業能夠對每個會計期間的財務狀況和經營成果進行正確的反映，從而更好地反映出企業的盈利能力和發展前景。同時，也方便了各個財務部門對有關數據的分析，為有關的決策提供了一個參考的基礎。

費用化期間 第一，從開發階段的研究費用，通常應當在開始進行研究與開發活動時予以資本化，在此期間內，按研究與開發的項目進行成本支出。以后發生的費用，在符合資本化條件的情況下，應當被資本化，計入開發成本。例如，企業完成一項科研成果，其相關技術資料可以作為研發成果的證明材料，并可以申請專利保護，此時應將其作為無形資產核算。第二，從開發階段進入試驗或試生產階段的研究費用，通常應當在該期間內予以資本化。例如：企業研發一項技術成果并申請專利后進行商業化生產，此時應將其作為無形資產核算。

軍工科研企業應用研發支出政策對策建議

加大研發支出稅收優惠政策的宣傳力度 軍工科研企業作為國家重點扶持的科技企業，要加強對研發費用的稅收優惠政策的宣傳，讓更多的企業對政策內容有更多認識，并能感受到政策所帶來的好處。同時，政府要建立完善的政策管理與監管體系，強化對政策執行的監督與檢查，以保證政策的有效實施。軍工科研企業應該了解到研發支出稅收優惠政策不僅僅是對企業研發活動的支持，也是我國鼓勵科技創新，促進經濟轉型升級的一項重大措施。因此，軍工科研企業應該積極關注國家發布的研發支出稅收優惠政策，并結合自身實際情況制定具體、合理、可行的研發支出稅收優惠方案，進一步提高研發支出稅收優惠政策的吸引力。

強化稅務研發支出扣除金額認定規范化 一是規范研發費用歸集。財務人員在核算研發費用時，應根據企業實際情況，建立《研發項目預算管理臺賬》，對研發項目進行全面梳理，找出重點、難點及痛點問題，通過匯總各項目的研發費用、相關成本費用、預算資金投入等信息，形成《研發項目預算表》。在編制預算時應從立項原因、研究內容與方式、研究目標及預期成果、主要投入人員（團隊）及經費投入等方面綜合考慮，確保各項研發活動與預算相符。

二是建立研發項目內部審批流程。在對研發項目進行立項前，應先由企業技術中心（或研究所）根據其規劃的研發方向向科研管理部門提交立項申請。立項申請通過后，由企業技術中心（或研究所）牽頭，組織企業有關專家進行立項評審，確定研發項目是否符合規定要求。立項評審通過后，由企業技術中心（或研究所）牽頭，組織項目負責人（或財務負責人）、研發主管、科研管理部門、審計部門等相關人員召開立項評審會，確定立項項目并形成《立項報告》。研發主管負責對項目的可行性、必要性進行論證；財務管理部門負責審核預算經費與項目預算的一致性；審計部門負責審核項目經費的使用合理性。研發主管及相關人員對立項報告進行審查確認后，由企業技術中心（或研究所）負責人正式簽署《立項報告》。

三是建立研發項目全過程跟蹤管理。研發活動具有周期長、環節多的特點，為保證項目有序開展，應從立項、研發、成果轉化三個階段分別設置《研發項目進度表》，將項目各環節的工作內容以列表的形式體現。在項目立項階段，財務人員要根據《研發項目進度表》，對各個階段的工作內容進行詳細分析，找出各項工作的重要節點（如立項、研發、成果轉化等），并根據實際情況編制《研發項目進度表》。

細化和規范研發支出政策的內容 第一，完善研發支出的核算內容。在規定研發支出會計處理的基礎上，進一步明確研發支出的核算內容。第二，細化研發支出稅收優惠政策的享受條件。針對企業開展研發活動的不同階段制定不同的稅收優惠政策，如：對于開展基礎性研究階段的企業，其享受研發支出稅收優惠政策的條件應為企業在境內設立機構、場所從事研發活動等。

明確研發支出會計核算方法 《企業會計準則》規定，企業在進行研發活動時，應將研發支出的全部支出資本化或費用化，分別計入相關資產成本或當期損益。企業應根據研發項目的具體情況來確定資本化或費用化的時點?！镀髽I會計準則第6號——無形資產》規定，無形資產的開發階段支出應全部費用化，而對于不符合資本化條件的開發階段支出，應采用“研發支出——資本化支出”進行會計處理。關于印發《企業會計準則解釋第3號》的通知中規定，企業發生的研發支出，若同時滿足下列條件的，則應作為研究開發項目進行費用化計入當期損益或資產成本：能可靠地計量；為獲取無形資產而進行的努力（包括實際和預計）。

提高研發支出稅前扣除比例 國家稅務總局《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號）規定：企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除；形成無形資產的，在上述期間按照無形資產成本的175%在稅前攤銷。也就是說，企業的研究與開發成本，可以按照規定，進行加計扣除。而在此基礎上，國家將進一步提高研發費用的稅前扣除率，以鼓勵企業增加研發費用，提升自主創新能力。為此，國家稅務總局制定了《關于進一步落實研發費用加計扣除政策有關問題的公告》（2021年第28號）。

軍工科研企業在研發支出會計處理和稅收優惠方面，由于涉及行業的特殊性，其會計處理方法與其他行業存在一定的差異。一方面，在研發支出的會計處理方面，研發支出作為費用化項目，其研發支出被費用化的基礎是企業的實際發生的費用，而不是根據會計準則來進行賬務處理，因此在企業所得稅的稅前扣除方面有一定限制。另一方面，在研發支出的稅收優惠方面，企業享受加計扣除或減免所得稅時有一定條件限制，但這并不能完全代表其實際享受稅收優惠。隨著相關制度的不斷完善和調整，以及我國科技水平、國際競爭力的提升，相信未來我國軍工科研企業在研發支出方面會有更好的處理方式和優惠政策。

（作者單位：成都竟誠電子科技有限公司）