基于經濟業務的行政事業單位內部控制建設研究

摘要：內部控制作為經濟運行的支撐骨架，在行政管理中具有十分重要的作用，如何加強內部控制建設是當前行政事業單位的重要課題。在此背景下，以A行政事業單位為例，從預算、收支、資產、采購、合同、建設項目6項經濟業務視角出發，對內部控制存在的問題和影響進行剖析，并對內部控制失效的關鍵原因進行歸納總結。基于此，提出細化業務制度、培養專業人才、明確崗位職責、提高信息化水平等對策，為完善行政事業單位內部控制提供指導。

關鍵詞：經濟業務；內部控制；行政事業單位

0 引言

為了適應財政發展和改革要求，2012年11月，財政部印發《行政事業單位內部控制規范（試行）》，并于2014年1月1日正式施行。過去10多年，我國行政事業單位完成了內部控制體系基礎框架的建設，基本實現通過制定制度、實施措施和執行程序，對重大經濟活動的風險進行防范和管控[1]。隨著時代的發展，國家提出了“高質量發展”的要求，行政事業單位作為國家治理的重要一環，需要全面推進內部控制建設，不斷提升行政效率和效果，建設更加廉潔高效、人民滿意的服務型機構。當前，行政事業單位內部控制普遍存在制度和標準缺失、弱化、模糊、脫節等諸多問題。本文基于經濟業務視角，對行政事業單位展開研究，以期為行政事業單位建立健全內部控制體系和有效運行提供思路。

1 行政事業單位內部控制的目標和經濟業務分類

1.1 行政事業單位內部控制的目標

行政事業單位作為非營利組織，其內部控制的目標與傳統企業有相似之處，如保障財務信息真實、完整，資產安全、完整；也有不同之處，如要考慮公共服務屬性，樹立良好的信譽，積極履行社會責任。本文認為，行政事業單位內部控制的目標主要包括以下5個方面：

（1）合理保證經濟活動合法、合規。行政事業單位的工作內容涵蓋很多領域，如治安管理、公共交通管理、環境衛生管理、教育服務、醫療服務、文化和體育推廣等。這些工作又涉及大量不同種類的經濟活動，有些經濟活動較為復雜，牽扯各方利益。因此，行政事業單位需要通過內部控制，確保經濟活動符合國家法律法規和相關規定，避免違法違規行為的發生。

（2）合理保證資產安全和使用有效[2]。行政事業單位的資產包括流動資產、不動資產、無形資產等，并且大多數資產為國有資產。因此，行政事業單位需要建立和完善資產管理制度，加強對資產的管控，保障資產安全，防止資產流失，同時確保資產的有效使用，提高資產使用效率。

（3）合理保證財務信息真實、完整。目前，行政事業單位的財務核算采用政府會計準則制度，因此其會計要素不同于傳統企業，主要包括資產、負債、凈資產、收入和支出。行政事業單位要嚴格執行政府會計準則制度，確保財務核算真實、準確，財務信息完整、可靠。

（4）有效防范舞弊和預防腐敗。在我國體制運行中，行政事業單位被賦予行政權力和公共資源，如果這些權力和資源得不到有效管控，可能因個人道德觀念的缺失而出現舞弊和腐敗問題。行政事業單位應該通過內部控制強化管理流程，完善監督機制，預防和減少內部舞弊和腐敗現象的發生，維護廉潔形象和公信力。

（5）提高公共服務效率和效果。行政效率和效果是衡量行政事業單位工作的重要指標。行政事業單位要以人民群眾為中心，做好行政管理和公共服務。如果行政效能不高、公共服務不好，會導致社會體系運轉緩慢，人民群眾幸福感降低，影響社會發展和穩定。行政事業單位應該不斷優化業務流程，實現“一件事一次辦，一類事一站辦”，提高公共服務的質量和效率，更好地滿足公眾需求。

1.2 行政事業單位內部控制的經濟業務分類

經濟業務是指在行政事業單位等的生產經營活動或業務執行過程中發生的，能引起會計要素增減變化的事項[3]。從經濟業務角度看，行政事業單位內部控制的經濟業務可以歸納為以下6項：

（1）預算業務控制。行政事業單位所有的經濟業務活動均需要通過預算統一管理，嚴格做到“事前有規劃，支出有預算”。預算業務控制流程主要包括預算編制、預算執行、預算調整、監督和財務決算等。預算業務是其他各項經濟業務的基礎，在行政事業單位的經濟活動中發揮舉足輕重的作用，是內部控制體系的基石[4]。

（2）收支業務控制。行政事業單位的收入主要包括財政資金撥款、事業收入、其他收入，支出主要包括人員經費和公用經費。收支業務控制流程主要包括收入收繳流程、經費事前申請、費用報銷、票據管理等。收支業務貫穿所有經濟業務活動，是其他各項業務活動執行的重要體現。因此，收支業務控制是內部控制體系中最重要的管控環節。

（3）資產業務控制。行政事業單位的資產除了傳統企業常見的房屋、設備、車輛、辦公用品等，還包括一些不常見的資產，如土地、基礎建設、動植物等。資產業務控制流程主要包括資產申請審批、資產入庫、資產領用、資產調撥、資產盤點、資產報廢與處置等。資產業務是行政事業單位非常重要的一部分，完善的內部控制可以保障資產安全完整、提高資產利用率、優化資產配置。

（4）采購業務控制。行政事業單位的采購業務主要包括購買貨物、購買服務、購買工程等。根據采購方式的不同，行政事業單位的采購業務分為政府集中采購和自行采購。采購業務控制流程主要包括采購計劃、申請、執行、驗收、支付等。采購業務流程較為煩瑣，內部控制執行環境相對比較薄弱，是行政事業單位內部控制需要重點關注的部分。

（5）合同業務控制。合同業務主要是指行政事業單位在經濟活動中簽訂的合同和協議，如采購協議、服務合同等。行政事業單位對外簽訂的合同，要經過合同項目立項、談判、協商、合同文本起草、合同文本審查、合同簽字蓋章、合同備案登記等環節。合同是行政事業單位各項經濟業務的載體，完善的合同業務控制可以保障行政事業單位經濟業務運行的合法性、合理性。

（6）建設項目業務控制。建設項目是指行政事業單位為推動和落實國家戰略、推動行業或部門發展、滿足公共服務需求而進行的資金投入、資源配置和工程實施等活動。建設項目主要業務流程包括項目設計和確立、項目投資計劃編制、項目實施與監管、項目竣工驗收等。行政事業單位的建設項目是實現擴大再生產、推動經濟發展、提高人民生活水平的重要載體。

以上6項經濟業務較為全面地涵蓋了行政事業單位的經濟活動，每項經濟業務既有獨立的控制重點，又有交叉運行的部分。行政事業單位經濟業務流程見圖1。

2 A行政事業單位內部控制案例分析

2.1 案例簡介

A行政事業單位是一個綜合管理部門，下設8個科室，同時管轄4個事業單位，單位結構較為復雜。其經濟業務涵蓋預算、收支、資產、采購、合同管理、建設項目等。在A行政事業單位內部控制體系建設項目中，每項經濟業務都存在較多的內部控制問題，并可能給單位運營造成影響。

2.2 A行政事業單位內部控制的問題和影響

2.2.1 預算業務控制的問題和影響

目前，在預算編制環節，A行政事業單位各個業務科室及下屬單位均以上1年為基礎進行編制，有些預算編制依據不夠科學，導致預算編制不準確。在預算執行環節，A行政事業單位部分項目連續兩年執行率不足50%，部分預算項目年內多次調整。同時，A行政事業單位未全面開展績效考核，考核結果未得到有效應用，可能導致財政資金使用效益降低。

2.2.2 收支業務控制的問題和影響

為了保證收支業務的日常管理，A行政事業單位制定了財務管理辦法，但是對重點經費報銷的附件未進行明確要求。在日常工作中，業務人員在費用報銷程時對所需附件不明確，可能導致不能一次性完整地將附件提供給財務人員，財務人員的審單出款效率也會受到影響。另外，A行政事業單位部分經費審批流程區分過于繁雜，審批程序過長，可能導致工作效率低下。

2.2.3 資產業務控制的問題和影響

A行政事業單位的固定資產較多且分布在不同的部門或下屬單位。A行政事業單位存在資產需要內部調劑的情況，但未建立資產內部調劑機制，可能導致資產流失。A行政事業單位新增固定資產未粘貼資產標簽，可能導致在年度固定資產清查盤點時無法通過資產標簽確定對應固定資產。資產業務缺少資產內部調劑表、資產領用登記臺賬、資產驗收單等表單。資產管理業務缺少單據管理，可能導致業務人員在實施資產業務后無相關載體留痕，不利于資產管理。

2.2.4 采購業務控制的問題和影響

A行政事業單位尚未成立采購小組，缺少采購監督檢查機制和互相牽制機制，可能發生采購質量風險和廉政風險。A行政事業單位未成立采購歸口管理部門，未對采購計劃、采購申請、政府采購組織形式和政府采購方式等進行采購歸口審核，采購合理性、必要性、科學性未能得到有效管控。在采購驗收環節，由采購單位成立3人以上驗收小組，對采購項目進行驗收，一般驗收小組由采購經辦人、部門負責人及供應商組成，但個別涉及專業技術的采購項目無相關領域的技術專家參與驗收。若采購項目負責人對采購項目不熟悉，又無相關領域的技術專家參與驗收，可能導致采購項目質次價高，不能滿足采購需求，損害單位利益，同時容易滋生徇私舞弊問題。

2.2.5 合同管理控制的問題和影響

A行政事業單位合同管理制度未明確合同歸口管理部門、合同歸口管理崗位及其職責；未明確合同訂立的范圍及條件；未明確合同登記管理的相關要求。同時，A行政事業單位對合同缺乏統一的歸口管理。合同經過審查及簽訂程序后，合同履行情況均由合同經辦部門及經辦人自行跟蹤管理，且未進行合同信息登記管理及歸檔管理。合同簽訂后，合同履行主要依靠經辦部門、經辦人的自我控制，在缺乏監督的狀態下，無法保證合同簽訂的合法性、合規性、完整性，以及合同履行的進度和質量，可能導致違反合同條款情況的發生，使單位經濟利益受損。

2.2.6 建設項目控制的問題和影響

A行政事業單位存在部分建設項目執行不規范的現象。比如，B建設項目未辦理建設工程規劃許可證、建筑工程施工許可證，且開工時間早于審核時間，導致程序倒置；C工程項目變更次數較多且增加造價金額較大，未能按約定工期完工。同時，A行政事業單位未對小型建設工程進行相應的規范，無專業人員對小型建設工程的經費使用申請和驗收出具專業意見。工程類支出專業性較強，單位內部審核人員無法進行實質性的審核，可能導致支出金額缺乏合理性。

2.3 A行政事業單位內部控制機制失靈的原因分析

根據A行政事業單位實際，其內部控制機制失靈的原因可以歸納為以下4個方面：

（1）經濟業務制度不夠細化。A行政事業單位針對各項經濟業務雖然制定了管理制度，但是制度條款較為簡單，未對經濟業務管理全流程的各環節進行詳細規定，業務人員在執行過程中主要依據歷史經驗或自己的理解，導致經濟業務管理具體操作層面缺乏指導性和實操性。

（2）缺乏綜合型內部控制人才。A行政事業單位的領導沒有深刻理解內部控制的重要性，同時對內部控制工作缺乏系統、全面的認識，認為內部控制增加了操作程序的復雜性，對推進內部控制缺乏動力。這種缺乏內部控制意識的環境不利于建立有效的內部控制系統。

（3）崗位職責不明確。A行政事業單位對基層人員的職責分工不夠明確，增加了溝通成本和工作難度，導致部分工作流程混亂，業務流程交叉部分可能出現相互推諉、相互扯皮現象。同時，部分工作人員未能認識到工作的重要性，責任感缺失。

（4）內部控制信息化水平較低。A行政事業單位應用的信息化技術主要體現在財務軟件、OA（辦公自動化）收發文系統等方面，經濟活動相關的信息化管理手段相對比較薄弱，很多經濟業務流程仍通過線下紙質審批。內部控制信息化水平較低，可能導致內部控制的執行效果受到人為執行因素影響較大，不利于實現內部控制體系的常態化落地，溝通效率較低，進而影響工作效率和效果[5]。

3 行政事業單位內部控制體系優化對策

3.1 細化經濟業務制度

行政事業單位在建立內部控制制度前，要做好準備工作。首先，要先明確內部控制的目標；其次，通過訪談、觀察、分析等方法，對經濟業務流程進行梳理，發現經濟業務流程的風險點，明確經濟業務流程的關鍵控制點；最后，按照不同的經濟業務類型，制定內部控制管理制度，明確各項經濟業務的執行流程。內部控制制度應包含兩個方面：一是根據控制目標繪制整體流程圖，顯示經濟業務執行的先后順序和各個環節之間的關聯；二是分解主要的經濟業務執行環節，根據整體流程圖，將主要環節進行詳細描述，包括具體的執行環節、注意事項和風險解決方案等。通過細化經濟業務執行制度，可以最大限度地減少錯誤和失誤，提高行政事業單位內部控制質量和效率。

3.2 培養內部控制綜合型人才

內部控制建設是一項綜合性工程，內部控制體系涉及的知識量龐大且復雜，內部控制建設和管理往往需要相關人員具備較高的綜合素質。當前，很多行政事業單位內部控制的綜合型人才長期以來處于“亞維持”的短缺狀態，導致內部控制管理不夠專業和體系化。因此，對于內部控制綜合型人才的培養是加強內部控制的重要一環。綜合型人才不僅需要掌握財務知識，更要了解業務流程。第一，要明確內部控制管理層級，針對涉及多個業務模塊管理的人員進行系統性培訓，使其理解內部控制的邏輯思維，掌握內部控制整體流程。第二，需要通過實踐的方式，加強相關人員對業務流程的了解，明確具體業務流程的管控點和風險點。通過培養內部控制綜合型人才，可以有效增強單位的內部控制意識，進一步提高單位內部控制水平。

3.3 建立內部控制關鍵崗位責任制

部分行政事業單位雖然建立了完善的內部控制體系，但是業務執行層面往往會出現人為因素導致的錯誤。基層執行人員有可能對崗位職責不明確、對制度理解不深入。行政事業單位需要明確崗位職責及分工，將各項責任具體到人，強化工作人員的責任意識；加強業務能力和職業道德培訓，提升工作人員的業務水平；不相容崗位要相互分離，建立制約監督機制。同時，行政事業單位可結合績效評價管理辦法，根據崗位職責，年初針對內部控制關鍵崗位人員設定好績效考核目標，通過年度考核的方式不斷強化關鍵崗位人員的責任意識。

3.4 提高內部控制信息化水平

內部控制信息化可以為行政事業單位內部控制體系建設提供技術服務和保障。行政事業單位應當利用現代科技手段加強內部控制。第一，可將內部控制信息化嵌入經濟活動管控措施、流程，有效實現內部控制對各項經濟業務的約束，并提高信息的準確性、時效性和相關性，降低日常工作出錯概率，保護信息安全。第二，可以分階段逐步加強內部控制信息化建設。根據單位實際情況，在現有內部控制信息化基礎上，逐步將各項業務控制流程納入內部控制管理系統，通過內部控制信息化系統對預算執行進度進行實時統計和多維度分析，實現對經濟活動執行情況的及時、有效監督控制。

4 結語

內部控制既是一項重要管理活動，又是一項重要制度安排，是行政事業單位治理的基石[6]。實施好內部控制，對于建設服務政府、責任政府、法治政法、廉潔政府，推動我國行政事業單位加強內部控制建設，提高管理水平，激發內生動力，都具有重要意義。我國行政事業單位應當充分結合內部控制管理發展的實際環境，從經濟業務角度出發，用抽絲剝繭的方式審視實務中的不足，透過實際問題歸納內部控制失效的本質原因，并將其反饋到制度層面，查漏補缺、不斷完善，實現內部控制制度全面覆蓋經濟業務，提高內部控制體系的科學性。完善的制度建設是內部控制體系的基礎，內部控制措施的實施是內部控制體系運行的關鍵。各項經濟業務要嚴格按照內部控制制度執行，真正提升內部控制實施的有效性。只有制度層面和實務層面雙措并舉，才能提高行政事業單位的綜合治理水平，充分釋放行政事業單位的內部活力，促進行政事業單位各項職能的發揮和高質量發展。

參考文獻

[1]財政部.關于印發《行政事業單位內部控制規范（試行）》的通知：財會[2012]21號[A/OL].（2012-11-29）[2024-10-10].https：//kjs.mof.gov.cn/zhengcefabu/201212/t20121212_713530.htm.

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收稿日期：2024-10-30

作者簡介：

董栗宏，女，1993年生，本科，會計師，主要研究方向：行政事業單位內部控制。