知識經濟時代無形資產的計量

隨著知識經濟的發展，無形資產在企業中的地位和作用日益突出。特別是我國加入WTO后，國際聯系日趨頻繁，迫切要求國際會計準則本土化和實現我國會計準則國際化，要求會計方法的選擇逐步向國際會計準則靠攏．那么，知識經濟時代無形資產的確認計量及攤銷如何做到既與國際準則要求相一致，又能客觀反映無形資產價值，這是目前值得研究的問題。

現行無形資產資本化計價模式是遵循歷史成本原則，即按取得或實現時的實際成本(或相關費用耗費)計量入賬，用歷史成本作為無形資產計價標準具有確定性和穩定性的優點，但是隨著知識經濟的出現，傳統的歷史成本計價模式已不再適應現時狀況需要，對無形資產價值的計量要綜合考慮各種因素，主要根據會計的基本原則之一——客觀原則來進行。而現行的歷史成本計價模式有違這一原則，造成了對無形資產價值的扭曲。

一、自創無形資產的計量。自制的專利權、自創非專利技術在研究開發過程中發生的費用，按我國財務會計制度規定，計入當期損益。這是由于自創的無形資產是否會成功很難確定，這樣做是遵循了謹慎性原則，但嚴重背離了真實性和客觀性原則。在知識經濟時代，自創的無形資產在企業的無形資產中比例越來越大。如果全部把研究與開發費用計入當期損益，會對企業的利潤產生很大影響。因此，建議在會計核算中設置“研究與開發費”賬戶，將研究與開發過程中的各項費用在“研究與開發費”賬戶中歸集，待研究與開發完畢，如果失敗了，可將該賬戶歸集的費用分期攤入各期損益，借記“管理費用”賬戶；如果研究開發成功了，將“研究與開發費”賬戶歸集的全部費用，再加上辦理申請、注冊等手續的有關費用支出，構成該項無形資產的價值，然后轉入“無形資產”賬戶，在其法定有效期內攤銷。

二、關子自創商譽的計量與攤銷．《國際會計準則第38號無形資產》第37條明確規定：“企業內部產生的商譽不應確定為資產，因為它不是可以可靠地計量并由企業控制的可辨認資源。”我國的會計準則也肯定了這一點。企業如果不確定自創商譽，而確認外購商譽，顯然違背了一致性原則和權責發生制。再者，外購商譽并不是被收購企業在并購時所創造的，而是其自創商譽在并購時被確認的結果，即自創商譽實際上也是企業的一項資產，但只有在企業被并購時才能被確認。這樣，企業資產的賬面價值就會被低估，且嚴重損害了各方當事人的利益。在知識經濟時代，自創商譽在無形資產中的比重與日俱增，自創商譽的重要性日漸被人們所認識，被認為是隱藏在資產負債表背后巨大的經濟資源．如果不確認，產生的負面作用將會進一步加大。因此，必須確認和計量自創商譽。其方法是：將企業未來可賺取的“超額收益”按一定的收益率折算為現值，以其現值作為商譽的價值。

關于自創商譽的攤銷，筆者認為在確認入賬后不需要攤銷。首先，自創商譽是企業在長期的生產經營過程中形成的，商譽形成的各項支出等費用已在發生當期計入費用，如果對確認后的自創商譽再進行攤銷，就會導致費用的重復計入，從而影響會計信息的真實性；其次，商譽為企業未來獲取的收益及期限具有不確定性。商譽與固定資產等其它資產不同，隨著科技的發展和社會環境的變化，商譽的未來收益額和企業的受益期限都難以估測，無論規定在多少年內攤銷完畢，都是不科學的，缺乏應有的合理性；再次，由于商譽的攤銷使得其賬面價值逐漸減少，而實際上自創商譽所代表的企業未來超額盈利能力不一定會隨著時間的延續而下降，反而會因企業經營管理的進步，技術的創新等而逐漸增強。我認為，自創商譽應通過進行減值測試和定期評估的方式來反映其價值的變動。

三、外購和接受投資的無形資產的計量及攤銷．現時經濟條件下，外購的無形資產是以取得時的歷史成本計價，接受投資的無形資產是評估確認的公允價值計價．即外購和接受投資的無形資產計量是以投入價值為基礎。知識經濟時代，無形資產的地位上升，生產經營以消耗知識為主。以投入價值為基礎進行反映已經不能適應時代需要，如有些無形資產盡管有明確的投入價值，但由于經營過程中更大的維護和發展，其所代表的企業在未來能夠創造的經濟利益價值遠遠大于當初投入價值。因此，在知識經濟條件下，外購和接受投資的無形資產計量應以產出價值為基礎。具體地說，購入或接受投資某項無形資產后，企業利潤的增加額，可直接用有效期各年預期收益的現值之和，確認該項無形資產的價值。

無形資產攤銷時，應根據無形資產占總資產的比例和行業特點采用不同的方法。無形資產占比例小的企業可采用直線法攤銷；而占比例很大的企業，可參照固定資產采用加速法。現行會計制度規定無形資產攤銷時的賬務處理直接沖減“無形資產”賬戶，不能反映無形資產的已攤銷程度，所以，可參照固定資產設置一個“無形資產累計攤銷”賬戶，更好地揭示無形資產原值及攤余價值。

總之，無論是自創商譽或是外購和接受投資的無形資產，其計量均可通過未來收益的現值作為無形資產的價值。其好處在于；首先，此種方法運用了投資回報的原理以及貨幣時間價值理論，有利于企業經營管理者正確地投資和籌資，且容易為投資各方接受；其次，在企業重組或改制中，可避免由于忽視無形資產的現值而低估企業的價值，使企業資產遭受損失；最后，有利于投資者、債權人掌握企業未采盈利能力信息，正確做出決策。

(作者單位：廣州航海高等專科學校)