我國政府會計信息披露問題研究

摘要：隨著我國預(yù)算管理體制的改革和政府職能的轉(zhuǎn)換，會計信息使用者對政府會計信息的要求越來越高，他們要求政府財務(wù)報告能夠反映出政府全部的財務(wù)活動和受托責(zé)任。我國政府會計信息披露中存在著亟待解決的問題，所以應(yīng)借鑒國外的經(jīng)驗，進(jìn)行改進(jìn)和完善。這樣就必須從我國政府會計信息披露的現(xiàn)狀入手，分析其原因，并從政府會計準(zhǔn)則體系、財務(wù)報告目標(biāo)、財務(wù)報告主體、財務(wù)報告內(nèi)容及會計監(jiān)督機(jī)制等方面來改進(jìn)。

關(guān)鍵詞：政府會計；政府會計信息；政府會計財務(wù)報告

中圖分類號：F23

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：B

政府會計信息是政府信息系統(tǒng)的重要組成部分。隨著我國政府職能轉(zhuǎn)換以及建立公共財政、實行部門預(yù)算、實施政府采購和國庫集中支付等財政預(yù)算管理體制的重大改革，政府財務(wù)活動和預(yù)算管理發(fā)生了很大的變化，會計信息使用者對政府會計信息的要求越來越高，他們要求政府財務(wù)報告能夠真實、準(zhǔn)確地反映政府全部的財務(wù)活動和受托責(zé)任。但是我國目前的政府財務(wù)報告存在著許多亟待解決的問題。

一、我國政府會計信息披露現(xiàn)狀

(一)政府會計信息不夠完整，透明度不高

現(xiàn)行的預(yù)算會計強(qiáng)調(diào)的是為預(yù)算管理服務(wù)，因此造成預(yù)算會計僅側(cè)重預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)余的核算，不能提供整個一級政府的資產(chǎn)和負(fù)債狀況。財政預(yù)算、決算報告主要反映財政收支及預(yù)算執(zhí)行情況，而使用財政資金形成的政府固定資產(chǎn)、行政事業(yè)單位的國有固定資產(chǎn)及使用情況、政府舉借的債務(wù)以及還本付息情況、預(yù)算資金的使用情況等與預(yù)算收支沒有直接關(guān)系的重要信息最終往往被忽視和遺漏。

現(xiàn)行的預(yù)算會計分為財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計，各自均有一套會計報表，各套報表自成體系，分別編報。有關(guān)預(yù)算收支及執(zhí)行情況的會計信息主要是通過政府的預(yù)算和決算形式間接地披露，使得政府會計信息透明度不高，沒有做到全面公開，沒有達(dá)到會計信息資源共享。

(二)政府會計信息應(yīng)用領(lǐng)域不寬，使用范圍狹窄

我國現(xiàn)行預(yù)算會計制度對政府會計信息使用者的闡述，強(qiáng)調(diào)的是政府相關(guān)部門和組織內(nèi)部對會計信息的需求，忽視了作為立法機(jī)關(guān)的各級人民代表大會及其代表、作為監(jiān)督機(jī)關(guān)的各級國家審計機(jī)關(guān)、社會公眾以及其他利益相關(guān)者對會計信息的需求。政府會計信息作為一種社會資源、公共信息，應(yīng)該廣泛地為全社會服務(wù)，不應(yīng)僅僅為少數(shù)組織、部門以及少數(shù)人所掌握，這不僅與國際慣例不符，也不能滿足我國目前經(jīng)濟(jì)體制改革的需要。

二、我國政府會計信息披露中存在的問題及原因分析

(一)尚未建立政府會計體系，缺少統(tǒng)一的政府財務(wù)報告制度

由于1997年的預(yù)算會計改革的出發(fā)點是重新構(gòu)建我國預(yù)算會計體系，而不是建立政府會計體系。因此，改革以后，就會計類別而言，我國目前仍然沒有真正的“政府會計”，沒有統(tǒng)一的政府財務(wù)報告制度，預(yù)算會計信息主要通過政府的預(yù)、決算形式間接地傳布給有關(guān)使用者。政府的預(yù)決算提供的只是政府預(yù)算收支計劃及執(zhí)行情況，不能全面反映政府的財務(wù)狀況和受托責(zé)任。因此，從政府內(nèi)部管理看，由于缺少完整的政府會計信息，很難對政府財務(wù)狀況進(jìn)行系統(tǒng)地分析，使得財政政策的選擇及政府預(yù)算的編制缺少充分的依據(jù)；從政府外部管理看，由于政府會計信息發(fā)布的形式過于簡單，政府財務(wù)狀況透明度不高，使得立法機(jī)關(guān)和公眾難以對政府資金分配和運(yùn)行情況進(jìn)行管理和監(jiān)督。

(二)會計核算基礎(chǔ)的制約

現(xiàn)行的預(yù)算會計制度規(guī)定以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)(中央總預(yù)算會計的個別事項和事業(yè)單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)核算中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制)，由于收付實現(xiàn)制是以現(xiàn)金的實際收付作為確認(rèn)收入和支出的依據(jù)。因此，收付實現(xiàn)制不記錄非現(xiàn)金交易事項對政府資產(chǎn)和負(fù)債的影響，不區(qū)分資本性支出和經(jīng)營性支出。所有非現(xiàn)金交易不作為收入、支出核算，相應(yīng)的債權(quán)、債務(wù)也不確認(rèn)，導(dǎo)致政府財務(wù)報告不完整，夸大了政府可支配的財政資源，造成虛假平衡的現(xiàn)象。使政府的風(fēng)險意識淡化，不利于客觀地評價政府及其部門的運(yùn)營績效，無法分清各界政府及各預(yù)算單位的財務(wù)受托責(zé)任，不能完全滿足政府經(jīng)濟(jì)決策的需要。

(三)會計基礎(chǔ)工作薄弱

由于我國政府會計信息是由各單位、各部門以及各級政府逐級上報匯總的，在一些基層單位和政府部門，由于會計人員素質(zhì)較低，受部門和單位利益驅(qū)使，加上會計執(zhí)法力度不夠，使得會計信息的真實性很難保證。

(四)會計監(jiān)督機(jī)制不夠健全

隨著我國財政收支規(guī)模日益擴(kuò)大，政府經(jīng)濟(jì)實力逐步增強(qiáng)，政府審計的地位和重要性日益突出，由國家審計署發(fā)布的政府審計報告，已經(jīng)成為社會各界關(guān)注的焦點。但是由于官方審計機(jī)構(gòu)也是政府部門，勢必會影響到審計監(jiān)督的效果。在國外，政府財務(wù)報告需經(jīng)過獨立審計部門的審計批準(zhǔn)方可正式遞交國會和向公眾披露。在我國，政府財務(wù)報告不經(jīng)過獨立審計機(jī)構(gòu)的審計，因此，政府會計信息的真實性和可靠性得不到保證。

三、解決我國政府會計信息披露問題的建議

(一)建立政府會計體系

借鑒國外經(jīng)驗，進(jìn)行預(yù)算會計改革，建立起以一級政府為中心，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以統(tǒng)一規(guī)范的政府會計準(zhǔn)則、會計制度和政府財務(wù)報告制度為主要內(nèi)容，能夠連續(xù)、全面、系統(tǒng)、完整地反映政府收支活動，提供整個一級政府的運(yùn)營業(yè)績和財務(wù)受托責(zé)任的會計信息的現(xiàn)代政府會計體系。我國的政府會計體系應(yīng)將財政總預(yù)算會計和行政單位會計結(jié)合起來共同組成政府會計。此外，政府會計還應(yīng)包括參與財政總預(yù)算的收支運(yùn)行的國庫會計、收入征解會計和基建撥款會計。

(二)建立政府會計準(zhǔn)則體系

在建立政府會計體系的過程中，要參照國際經(jīng)驗，建立符合我國國情的政府會計準(zhǔn)則，同時建立和完善政府會計制度，實行準(zhǔn)則和制度并存管理。

政府會計準(zhǔn)則是約束政府會計行為、指導(dǎo)政府財務(wù)報告的規(guī)范，制定政府會計準(zhǔn)則是提高我國政府會計信息有用性的法律保證，是政府會計改革的主要內(nèi)容。建立政府會計準(zhǔn)則體系應(yīng)解決以下問題。

1．應(yīng)解決政府會計準(zhǔn)則的適用范圍問題

可以按照單位或機(jī)構(gòu)是否使用政府財政資源、政府是否直接支配其運(yùn)營和政府是否對其運(yùn)營結(jié)果直接負(fù)有財務(wù)責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)來界定政府會計的管理范圍。因此，我國的政府會計準(zhǔn)則適用范圍應(yīng)該包括財政總預(yù)算會計、行政單位以及符合這三個標(biāo)準(zhǔn)的事業(yè)單位，不符合這三個標(biāo)準(zhǔn)的事業(yè)單位要根據(jù)實際情況分別適用非營利組織會計和企業(yè)會計。

2．建立政府會計準(zhǔn)則概念框架

它是會計理論的組成部分，它能夠為制定、理解和應(yīng)用會計準(zhǔn)則提供理論基礎(chǔ)。會計準(zhǔn)則概念框架應(yīng)包括政府會計主體、政府會計目標(biāo)、政府會計核算基礎(chǔ)、政府會計信息質(zhì)量特征、政府會計報告模式等。

3．制定政府會計準(zhǔn)則

政府會計準(zhǔn)則是在政府會計準(zhǔn)則概念框架的指導(dǎo)下，對具體政府會計業(yè)務(wù)的處理作出的規(guī)定，應(yīng)包括會計要素準(zhǔn)則、會計報表準(zhǔn)則和特殊行業(yè)會計準(zhǔn)則等。

(三)建立健全統(tǒng)一的政府財務(wù)報告體系

政府財務(wù)報告是一種全面、系統(tǒng)地反映政府財務(wù)狀況的信息載體，也是披露政府會計綜合信息的一種規(guī)范化途徑。政府財務(wù)報告制度的建立，需要相應(yīng)的理論予以指導(dǎo)，在確立完整的政府財務(wù)報告概念的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步研究政府財務(wù)報告的目標(biāo)、質(zhì)量特征、報告主體等基本理論問題，從而構(gòu)建一套完整的政府財務(wù)報告理論框架。

1．明確政府財務(wù)報告的目標(biāo)

國際會計師聯(lián)合會在(中央政府的財務(wù)報告)“使用者的需求”中，把使用者劃分為五類，即立法機(jī)關(guān)和其他監(jiān)督團(tuán)體；公眾(包括納稅人、選舉人、投票人和政府服務(wù)對象等)；政府證券和政府企業(yè)的投資者和其他信貸人；其他政府、國際機(jī)構(gòu)和其他資源提供者；經(jīng)濟(jì)和財務(wù)分析師等。我國的政府財務(wù)信息使用者應(yīng)包括：立法機(jī)關(guān)(主要指全國人民代表大會及其常務(wù)委員會)；社會公眾(包括納稅人和政府服務(wù)對象等)；債權(quán)人(包括提供貸款的各級金融機(jī)構(gòu)、購買國債的單位和個人)；各級財政部門、上級主管單位、稅務(wù)部門、審計機(jī)關(guān)、計劃統(tǒng)計部門等。

由于我國是以公有制經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的社會主義國家，國有經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位，人民當(dāng)家作主，財政收入取之于民，用之于民，絕大多數(shù)非營利組織都是國有的。這些特點決定了我國政府財務(wù)信息使用者需求的廣泛性，我國政府財務(wù)報告應(yīng)提供預(yù)算執(zhí)行情況、國有資產(chǎn)、社會保障基金以及政府采購基金的財務(wù)信息。

2．明確政府會計信息的質(zhì)量特征

會計信息質(zhì)量特征是確定政府會計信息“有用性”的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，是會計信息使用者對會計信息質(zhì)量要求的具體表現(xiàn)。在政府會計準(zhǔn)則中，會計信息質(zhì)量特征應(yīng)該單獨列示，突出其重要地位，并且應(yīng)以真實性為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)相關(guān)性，把提高透明度作為綜合的質(zhì)量要求。

3．明確政府財務(wù)報告主體

政府會計一般應(yīng)以獨立承擔(dān)受托責(zé)任的主體作為報告主體，這就需要對財務(wù)報告主體按照承擔(dān)受托責(zé)任的范圍劃分為不同層次。我國政府會計的報告主體應(yīng)分為三個層次：第一層次為各級政府；第二層次為與本級政府財政部門直接發(fā)生預(yù)算繳款、撥款關(guān)系的單位，主要為行政單位和事業(yè)單位；第三層次為政府的相關(guān)單位，包括國有獨資企業(yè)、政府參股企業(yè)和政府公用事業(yè)單位等。

(四)完善政府會計監(jiān)督機(jī)制

為保證政府財務(wù)報告信息的真實性和可靠性，需要建立與之配套的審計制度。目前我國政府審計還只停留在財務(wù)收支審計的層面上，未來政府審計應(yīng)逐步向財務(wù)審計和績效審計兼顧韻方向發(fā)展。同時應(yīng)建立有制約力的獨立審計監(jiān)督制度，審計機(jī)構(gòu)以其公正、中立的身份，對政府財務(wù)報告進(jìn)行不偏不倚的審計，提供客觀、公允的鑒證報告，使政府財務(wù)報告取信于使用者，以解除其受托責(zé)任。

(五)改革會計核算基礎(chǔ)

將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入政府會計是我國政府會計改革的重要內(nèi)容，也是一種國際趨勢。政府會計核算基礎(chǔ)有收付實現(xiàn)制、修正的收付實現(xiàn)制、權(quán)責(zé)發(fā)生制、修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制四種；由于目前我國還不具備全面實行權(quán)責(zé)發(fā)生制的條件。因此，我國政府會計核算基礎(chǔ)改革應(yīng)該采取漸進(jìn)式的方式，以修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為過渡，逐步向較高程度的權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡。可以先選擇一些行政單位作為試點，逐步推廣到所有行政單位，最后在財政總預(yù)算會計中實行，這樣既能保證政府會計核算的正常秩序和改革的順利進(jìn)行，又能進(jìn)一步提高財務(wù)信息的有用性，從而幫助信息使用者更好地做出決策。

(六)提高會計基礎(chǔ)工作水平

在改革的過程中必須依據(jù)政府會計和財務(wù)報告的有關(guān)準(zhǔn)則和制度，對政府會計從業(yè)人員進(jìn)行認(rèn)真的培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)，同時要加大會計執(zhí)法力度，整頓會計工作秩序，打擊各種造假行為，全面提升會計基礎(chǔ)工作水平，使政府會計改革更加適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的需要，政府會計信息真正達(dá)到真實；準(zhǔn)確無誤地反映政府經(jīng)濟(jì)活動，為政府決策提供重要的依據(jù)，真正成為公共信息和公共資源，為整個社會服務(wù)。