論企業會計政策的選擇及其他

一、會計政策選擇的本質

企業會計政策是指企業在《企業會計準則》和《企業會計制度》的范圍內，根據企業的具體情況所選擇的最能反映企業財務狀況、經營成果和現金流量的會計準則、程序和方法的總稱。企業會計政策的選擇貫穿了企業從會計確認到計量、記錄報告諸環節構成的整個會計過程，會計的過程其實就是會計選擇的過程。從這個意義上講，會計其實是一門貌似精確但事實上并不精確的科學，會計理論和實務中的好多問題并沒有一條放之四海而皆準的取舍標準，因此會計過程的最終產品——會計信息多半是主觀判斷的產物，是各個利害關系集團如股東、債權人、政府、企業管理當局等各方利益博弈均衡的結果。企業選擇不同的會計政策產生不同的會計信息，導致企業利害關系集團不同的利益分配結果和投資決策行為，進而影響社會資源的配置效果和結果?？梢钥闯?，企業會計政策在形式上表現為企業會計過程的一種技術規范，但其本質上卻是一種經濟和政治利益的博弈規則和制度安排。

二、會計政策與會計信息質量的統一性

合理的企業會計政策選擇與高質量的會計信息具有統一性。由于兩權分離，委托、受托雙方信息不對稱以及契約的不完備性，決定了管理當局必然擁有剩余控制權，而會計政策選擇正是管理當局擁有剩余控制權的一種體現和完成企業目標、貫徹經營思想的手段。管理人員經營思想的體現，企業經營目標的實現，除了采用不同的經營戰略和措施外，在一定程度上需要借助于會計政策的選擇。然而，管理當局提供會計信息質量的行為具有外部性，從而決定了提供會計信息的“私人最佳”質量，而且管理當局及其代理人在生成、處理會計信息的過程中，不可避免地夾雜有個人的主觀判斷。因此，如果管理當局不恰當地運用或者濫用會計政策選擇進行盈余管理，那么所提供會計信息的相關性、可靠性和透明度究竟有多高，就是值得懷疑的。但是不能據此全盤否定企業會計政策選擇存在的必要性，相反，合理的會計政策選擇不僅必要，而且有利于提高會計信息的質量，二者具有內在的一致性。

會計準則是會計工作的規范，是會計業務處理的準繩，在會計準則的制定中，要對由于會計反映方法而導致信息模糊和失真的處理作出規定，盡可能減少會計人員估計、判斷的范圍，使其判斷、估計有章可循，盡量減少對同類或相似業務處理方法的多樣性和可選擇性，但現實的矛盾是：我國正在建立現代企業制度要求給予企業較大的會計政策選擇權，所以我們不能通過限制企業的選擇權來解決這一問題。筆者認為，會計政策的可選擇性在目前情況是不可缺少的，所以應通過內部審計或一定的監督機構來制止企業鉆會計政策可選擇性的空子。另外，對同一行業相似的不同企業，其會計政策的選擇應有所限制，如果企業的會計政策選擇考慮了利益相關者的利益問題，能夠達到利益協同一致，也就不會引起會計信息失真。所以會計政策選擇下的合法會計信息失真，是信息提供者通過自身的努力完全可以避免和克服的。

三、合理選擇會計政策，提高會計信息質量

無論是宏觀會計政策還是微觀會計政策，會計政策制定者的有限理性決定了會計政策具有可選擇的彈性，企業具有微觀會計政策的剩余控制權。這就為帶有一定傾向選擇對自身有利的會計政策提供了可能。近年來國家對會計信息質量檢查公告表明，有大量企業利用會計政策選擇權，操縱利潤和粉飾會計報表。因此，促使企業選擇與制定會計政策初衷一致的會計原則、基礎、慣例、方法、規則及程序，是保證會計信息質量的非常重要的內容。

（一）加強對企業代理人行為的規范

1、制訂有效的激勵機制。以持股或股票期權為形式的激勵方式通常能有效地激勵經理致力于提高公司的長遠績效。通過使公司經理持股擁有股票期權，使經理人員在某種程度上成為企業的所有者，以便減低代理人成本和平衡代理人與所有者的利益，使代理人的收益依賴于公司的市場價值而非賬面收益，代理人就會注重長遠利益而非短期行為。但目前我國的資本市場還不健全，股價高低由多種因素決定，并不能準確反映公司經營業績。所以，持股或股票期權還不能作為公司經理的主要激勵方式，而應與公司經理人員的基礎年薪、效益薪金、補充養老金等方式結合使用。

2、加強市場約束機制。市場約束包括產品市場約束、資本市場約束、經理人市場約束和兼并市場約束等。這些外部市場存在激烈的競爭，給代理人員以很大的壓力，企業若經營不善，則產品市場上的份額就會銳減，資本市場上企業股份下跌或企業舉債過多，企業籌資會發生困難，在兼并市場上還可能被其他企業接管兼并，而經理市場則更是提供了一個成本較低廉的代理人的約束機制。市場約束力度是以各類市場的發育程序為前提的，市場越成熟，其約束力越大。所以，我國應進一步完善產品市場，加強資本市場、兼并市場和代理人市場的培育，以促進激勵機制效用的有效發揮。

（二）確定會計準則中會計政策的可選擇空間

1、公認性與合法性。企業制定會計政策的空間范圍必須界定在公認的國家會計準則與會計制度確定的可選會計方針之內。國家的法規制度框定了企業作為會計主體從事生產經營活動的行為規則，企業會計政策制定必須以合法性作為準繩。合法性與公認性有時會出現不相協調，在處理公認性與合法性的關系上應本著這樣的原則：按照會計準則與會計制度制定會計政策，公認性通常體現了合法性；無相應準則制度而需參照其他具有公認性的規范甚至自創會計政策，必須兼顧合法性。

2、成本效益性。成本是指會計政策的制定成本以及執行成本；效益是指會計政策的制定和執行對企業股東、債權人、財政稅務等相關利益方所帶來的影響，包括正效益和負效益。成本效益性主要體現在對各利益集團經濟利益的平衡上。會計政策制定立足于企業立場，在短時期內，企業管理當局與股東、債權人以及政府間的利益彼消此長，往往會計政策對后者產生的效益為負值；在長時期內，各方的利益會逐漸趨于一致，正效益逐步顯現。企業管理當局以自身立場制定會計政策時，至少應滿足最多相關利益集團的短期利益并保證其長期利益的獲取。

3、穩定性與適用性。企業的會計政策一經制定，執行過程中應保持相對穩定，這從另一方面體現了會計政策制定時的嚴肅性。同時也應認識到會計政策的制定是一個不斷優化的過程，當會計政策本身與企業生產經營狀況、企業的發展階段以及在同行業所處的地位不相適應時，應予及時調整或變更，以保持會計政策對會計實務規范的適用性。

（三）提高企業會計信息披露質量

目前的會計信息披露并沒有十分有效地揭示出會計政策選擇的相關信息。從內容上看，在會計報告的附注中披露的“重要的會計政策及其變更”是不充分的，應在會計報告中進一步披露會計政策的選擇、使用以及選擇的原因等方面的信息。從方式上看，會計政策及其變更主要是通過附注的形式，今后可以采用更為有效的手段如附表、公告等方式進行披露。從時間上應提高會計政策選擇的披露時效；從披露過程上須經注冊會計師的確認。企業將所采用的會計政策予以充分披露，信息使用者就可以據以解釋和消除企業間的不可比因素。此外，加強對企業財務報告中會計政策披露的審計，充分披露那些對企業財務揭示具有重大影響的項目，有助于遏制企業利用會計政策選擇歪曲會計信息的行為。

（四）加強對企業會計政策實施的監督

監督分為內部監督、社會監督和政府監督三種，必須同時從這三方面入手：

1、加強對企業會計政策進行內部審計監督?！秾徲嬍痍P于內部審計工作的規定》指出，內部審計實施內部監督，依法檢查會計賬目及其相關資產，監督財務收支真實、合法、效益，以加強內部管理和監督，遵守國家財經法規，促進廉政建設，維護單位合法權益，改善經營管理，提高經濟效益。內部審計的監督職能反映在依法檢查會計賬目和財務收支真實性上時，特別是反映在加強內部管理和維護單位合法權益上時，必然與企業如何選擇和執行的會計政策相聯系。內部審計的職能和會計政策的性質，決定了內部審計對企業會計政策監督的必要性。

2、加強對企業會計政策進行社會審計監督。社會審計監督主要是指注冊會計師依法接受委托對受托單位的會計報表進行審計并發表審計意見。政府借助于社會審計對企業會計工作監督，應強化注冊會計師對會計政策選擇和會計政策變更的審計，從而有效制止和防范利用會計政策選擇或會計政策變更弄虛作假，提高會計報表質量的重要手段。

3、加強對企業會計政策進行政府監督。單位內部的會計監督具有自律性，是我國會計監督體系的基礎；社會審計監督具有鑒證性，是我國會計監督體系的重要補充；政府部門監督具有權威性，是我國會計監督體系的主導。政府部門既要對單位內部的會計監督提供指導、支持和服務，同時又要對其運作情況進行監督；既要對各個企業會計進行監督，同時又要對注冊會計師的審計進行監督。它在對企業會計政策選擇的監管中同樣處于統領全局、不可或缺的地位。

（作者單位：漳州市路橋經營有限公司）