ＣＯＳＯ報告、巴塞爾資本協議與我國商業銀行內部控制

（新疆石河子大學 經貿學院，新疆 石河子 832000）

摘要：由銀行失敗、銀行危機與商業銀行內部控制制度失效的內在關聯，可以了解到國內外商業銀行內部控制發展的幾個重要階段，以及COSO報告、巴塞爾資本協議等的規則變遷對世界商業銀行內部控制建設發展完善的重要影響。

關鍵詞：商業銀行；內部控制；COSO報告；巴塞爾資本協議

中圖分類號：F830．2文獻標識碼：A

一、銀行失敗、銀行危機與商業銀行內部控制失效

商業銀行是一種特殊金融中介服務企業。商業銀行以其機構多、業務量大、輻射面廣、資本雄厚而在世界各國金融體系中始終居于主體和骨干地位。商業銀行主營“金錢”業務的特殊性決定了其經營的高風險（高負債），而且，又因其風險的高度外部性與危害性及其與現代社會經濟生活的息息相關，銀行業一直是政府部門、實業界、理論界和老百姓關注的焦點所在。所以，金融風險的防范管理即危機管理始終是銀行業監管的關鍵與核心。據IMF統計，20世紀的最后20年，有13個國家和地區在不同階段經歷了銀行業的嚴重風險考驗，其影響甚至波及到全球發展中國家，發達工業化市場經濟國家和所有轉軌經濟國家均受其影響（謝榮、鐘凌，2004）。

據IMF的定義，銀行失敗是銀行危機的必要條件，因此防范銀行失敗是防范銀行危機乃至金融危機的基礎。但與早期的銀行失敗主要是由流動性風險引起銀行擠兌造成有所不同的是，20世紀80年代以后，銀行失敗則更多的是由其內部控制制度失效造成的。根據美國貨幣監理署、美聯儲、巴塞爾委員會對一系列銀行失敗案例的調查實證研究以及我國對金融犯罪的研究發現，商業銀行內部控制失效是導致銀行失敗的重因（謝榮、鐘凌，2004）。上述內部控制失效的事件促進了金融界對商業銀行內部控制的縱深研究，并直接催生了1998年9月巴塞爾銀行監管委員會的（在吸收1994年COSO報告研究成果基礎上）《銀行組織內部控制系統框架》的發布實施，并由此導致世界各國對銀行業內部控制的普遍變革。但是，銀行業的失敗和危機并未因其監管規則的逐步完善而“靜止”。從2001年起美國一系列財務舞弊案件（安然、世通、泰科、阿德爾菲亞、施樂、美林公司等）的發生，尤其是2002年6月，聯合愛爾蘭銀行（AIB）美國分行由于前交易員約翰#8226;盧斯納克偽造交易文件掩蓋交易虧空，致使AIB蒙受近7億美元的巨額損失等案件，使全球社會各界再次聚焦、責難現有的企業內部控制制度的有效程度，銀行業內部控制也因此又倍受關注（謝榮、鐘凌，2004），防范銀行失敗以至金融風險成為商業銀行內部控制的重心所在。

二、商業銀行內部控制的發展：巴塞爾資本協議的變遷

現代商業銀行業的風險防范體系一般由四個層次構成，即政府監管、民間審計監督、行業自律和銀行內部控制。其中，政府監管是主體和核心，社會中介監督即民間監督是重要環節，行業自律是必要補充，而銀行內部控制則是基礎，沒有良好、有效、持久的銀行內部控制，銀行業的風險防范體系只能是“空中樓閣”。巴塞爾資本協議是國際上關于銀行業風險監管的通行協議，它與該委員會發布的關于銀行組織內部控制系統建設的相關規范文件一起成為國際上關于銀行業風險監管的“雙保險”。世界各國銀行業內部控制建設以及銀行風險防范的相關規范建設均受其影響和主導。而巴塞爾資本協議及其內部控制規范又要受到國際上一般企業內部控制發展進程（特別是COSO報告）的影響。

自從巴塞爾委員會的第一個也是基礎性的資本協議即1988年協議發布實施，并在十多年來一直作為國際金融領域最重要的游戲規則以來，全球金融體系已經歷了巨大變化，全球化、金融創新和技術進步的發展重塑著整個金融體系，風險作為金融的核心成分，也已經發生了重大變化。相對簡單的1988年資本協議已經難以適應這些變化，監管資本金計量失去了對銀行風險的敏感性，不能準確反映各銀行客觀承擔的風險水平，因而已經無法保障其目標的實現。在這種背景下，1998年10月巴塞爾委員會前主席麥克唐納在第十屆銀行監管者國際大會（悉尼）上提出要以新資本協議全面更新現行的1988版資本協議。此后經過1999年6月第一稿、2001年第二稿和2003年4月的第三稿合計長達六年的討論，巴塞爾新資本協議《統一資本計量和資本標準的國際協議：修訂框架》于2004年6月定稿，并擬于2007年初開始在巴塞爾委員會各成員國實施。漫長而艱難的制定過程充分反映了新協議的復雜性和重要性（陳忠陽，2004）。

巴塞爾新資本協議框架繼續延續1988年協議中的以資本充足率為核心、以信用風險控制為重點、突出強調國家風險的風險監管思路，并吸收了1997年9月《有效銀行監管的核心原則》中提出的銀行風險監管的最低資本金要求、外部監管、市場約束等三個支柱的原則，在包括信用風險、市場風險和操作風險的基礎上，進而提出了多種難度不同、可供選擇的衡量資本充足率的新思路和新方法，從而使資本充足率和各項風險管理措施更能適應當前金融市場發展的客觀要求。較之1988年協議及1997年核心原則，新資本協議的要求更為深入嚴格。新協議將促使發達國家主導的國際金融游戲規則發生重大變化，對全球金融業甚至全球經濟體系將產生重大而深遠的影響，這必然也密切關系到包括發展中國家在內的世界各國的經濟利益。業界普遍認為，中國作為巴塞爾委員會的成員國，必然會受到這一新規則的直接影響，特別是中國的大型跨國銀行，受到的影響將更為顯著（巴曙松，2003）。

三、商業銀行內部控制的發展：COSO-1992年報告及其修訂

如前述，商業銀行內部控制的發展是暗合著內部控制理論的發展軌跡的，內部控制理論和實務的豐富完善使銀行內部控制體系建設日趨完善。在內部控制發展史上具有里程碑意義的COSO報告及其最新修訂，得到國際社會和各種職業團體的廣泛認同，許多國家在制定本國企業內部控制體系中都對之做出積極的不同程度的回應。1988年7月由國際銀行監管的權威機構——巴塞爾委員會發布的《銀行組織內部控制系統框架》（1992年底執行）就是在一系列重大銀行內部控制失效事件背景下、在吸收COSO-1992年報告（1994年修訂）研究成果基礎上形成的。該框架首次系統地提出了評價商業銀行內部控制體系的指導原則，是商業銀行內部控制研究的歷史性突破。此后，巴塞爾資本協議以及世界各國內部控制發展皆基本“受動”于COSO報告及其最新修訂。

鑒于2001年底發生的安然事件等一系列財務丑聞對美國會計核查體系以及公眾對會計師行業信心的巨大沖擊，2002年7月，美國國會頒布薩班斯法案，明確要求公司管理層應對內部控制的有效性做出評價并負有報告責任；2004年10月Treadway委員會又在此基礎上對其在1994年已經修訂過的COSO報告做出重大適應性變動：特別強調董事會在企業風險管理方面的重要角色（監督職責），認為董事會應是公司治理結構和內部控制的主題與核心。特別是，修訂后的報告名稱改為《企業風險管理框架》，從而將原有的內部控制框架擴展到風險管理框架；對企業各層風險管理的地位和職責進行明確分解，即分解為董事會、高級管理層、風險管理員、內部審計人員以及其他員工（周勤業 王嘯，2005）。作為呼應，巴塞爾委員會就在吸收1997年9月1日《有效銀行監管核心原則》核心精神的基礎上又頒布了《統一資本計量和資本標準的國際協議：修訂框架》，即“巴塞爾新資本協議”，對其于1988年的第一個基礎性的資本協議以及1998年發布的《銀行組織內部控制系統框架》再次進行了重大適應性修訂。新資本協議將于2007年初首先在巴塞爾委員會成員國開始實施；25個歐盟成員國、澳大利亞、新加坡和中國香港等發達國家和地區已表示將利用該協議對商業銀行進行資本監管，部分發展中國家也表示將采取積極措施，克服困難實施該協議，新資本協議在全球主要金融市場的實施已成定局。

業內人士分析，按照巴塞爾新資本協議提出的目標和要求，實現與國際市場接軌，對于中國商業銀行的長期發展具有重要意義。屆時，作為WTO成員方的中國必應對其現有的銀行業監管體系“大動手術”。應該說，中國銀監會于2004年12月發布、于2005年2月1日起施行的《商業銀行內部控制評價試行辦法》就是一個積極正式的回應。

四、我國商業銀行內部控制發展歷程

（一）商業銀行內部控制與一般企業內部控制：引領與互動

我國現代銀行業的發展可以追溯到清代，早在1887年大清帝國就成立了我國最早的商業銀行——中國通商銀行。辛亥革命后，上海便以其金融業的繁榮，一度成為遠東的金融中心。新中國成立后至今，我國商業銀行的發展經歷了“大一統”（既從事金融管制又從事商業銀行業務）的央行壟斷到銀行業的初步市場化變革。到2002年底，我國已初步形成五大類型、四個層次的商業銀行體系。

筆者對我國商業銀行內部控制發展歷程的研究發現，我國真正意義上的內部控制規范體系建設肇始于金融（銀行）業，又由于體系建設起點較高，我國商業內部控制體系建設因此能始終緊跟時勢。我國對商業銀行內部控制（也即對現代內部控制）的研究始于1996年。1997年5月，央行發布的《加強金融機構內部控制的指導原則》，7月發布的《進一步加強銀行會計內部控制和管理的若干規定》以及同年12月又發布的《關于進一步完善和加強金融機構內部控制建設的若干意見》，不僅極大推動了我國商業銀行內部控制制度的建立，而且成為我國真正意義上的內部控制實踐的起點（1999年8月5日中國保監會又發布《保險公司內部控制制度建設的指導原則》）。2000年4月6日，中國證監會發布《關于加強期貨經紀公司內部控制的指導原則》，又于同年11月發布《公開發行證券公司信息披露編報規則》，要求公開發行證券的商業銀行、保險公司、證券公司應建立健全其內部控制制度，并在招股說明書正文中專設一部分，用以說明其內部控制制度的完整性、合理性和有效性；2001年1月31日及其后，中國證監會等機構又發布了《證券公司內部控制指引》等一系列完善內部控制建設的相關法律文件。

上述重要法規的頒布實施，同時為我國一般企業內部控制發展提供建設框架，我國內部控制建設的“銀企互動”由此開始。在2004年和2005年，我國就分別對中國銀行、建設銀行以及工商銀行進行了股份制改革，以期對國有商業銀行實行現代企業化管理。這是我國商業銀行引進現代企業化管理模式的開端。

（二）我國商業銀行內部控制發展的新階段

隨著我國金融體制改革的進一步深入和WTO框架協議的要求，我國商業銀行內部控制日益面臨越來越多的挑戰，1997年發布的《指導原則》已明顯不適應新經濟的發展要求。因此，基于2001年6月財政部的《內部控制規范——基本規范（試行）》和《內部會計控制規范——貨幣資金（試行）》等10項具體規范的相繼發布，2002年9月，央行發布《商業銀行內部控制指引》，取代了1997年5月的《指導原則》。

《商業銀行內部控制指引》吸收了當時巴塞爾銀行協議（《銀行組織內部控制系統框架》）新內涵和COSO報告成果，代表了我國商業銀行內部控制理論研究和實踐的新階段。不僅如此，為規范和加強對商業銀行內部控制的評價，督促其進一步建立內部控制體系，健全內部控制機制，為全面風險管理體系的建立奠定基礎，保證商業銀行安全穩健運行，中國銀監會又根據《中華人民共和國銀行業監督管理法》、《中華人民共和國商業銀行法》等法律法規，并結合2002年7月薩班斯法案精神及COSO報告2004年10月全新修訂成果等國際內部控制理論的最新發展趨勢，于2004年12月又發布《商業銀行內部控制評價試行辦法》（2005年2月1日起施行），明確要求應對我國商業銀行內部控制實施過程評價與結果評價。這就為我國對企業實施內部控制評價提供了寶貴經驗和思路，也成為我國內部控制理論與實踐發展的又一次升華。

此外，尤其值得注意的是，為進一步有效防范銀行業大案、要案的發生，并實現我國銀行監管標準與國際通行規則的逐步接軌，中國銀監會于2005年3月22日又下發了《關于加大防范操作風險工作力度的通知》。該《通知》以及銀行業內部控制一系列相關法規文件的頒布實施，必將有助于完善我國銀行監管的法規體系，有助于提高我國商業銀行識別和控制操作風險的能力，并將為我國一般企業內部控制規范建設提供寶貴的實踐經驗借鑒。

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（責任編輯：孫桂珍）