ＣＰＡ審計研究

摘要：內部審計和注冊會計師(CPA)審計是審計監督體系的兩個組成部分。CPA審計是由獨立的第三者對被審計單位的會計報表和其他資料以及其所反映的經濟活動進行審查并發表審計意見。隨著經濟的發展，社會對CPA的要求越來越高，CPA的會計咨詢等服務業務也應運而生。CPA的審計業務已與內部審計業務發生重疊，它完全可以充任內部審計主體。

關鍵詞：CPA；審計質量；審計業務

中圖分類號：F239.43

文獻標志碼：A

文章編號：1673-291X(2007)10-0108-02

一、引言

審計的發展與其賴以生存的環境密切相關。環境的不確定性、變化性和相互制約性將直接影響審計的目的和范圍，進而影響審計的準則、程序和方法。

注冊會計師業務素質的高低對審計效率和審計效果的影響是顯而易見的，現代審計要求注冊會計師成為復合型人才，既要具有財務、會計、審計、企業管理、金融、稅務、法律、計算機、外語、工程技術等專業知識，還要求具有推理能力、判斷能力、研究能力、分析能力、寫作能力和組織協調能力、公關能力等，注冊會計師制訂合理的審計計劃，選擇恰當的審計方法，獲取充分而又適當的審計證據，在審計時就較容易進入狀態，準確識別良莠，正確出具審計報告。反之，就無法準確識別各種錯誤與舞弊，不能靈活運用各種審計方法、重復審計、重復取證等，則往往會延誤審計時機，既影響審計效率又影響審計效果。

二、ＣＰＡ審計質量低下的原因

1.CPA面臨極大的審計風險

審計風險由固有風險、控制風險和檢查風險三個要素構成。一方面，未與前任審計人員取得應有的聯系，以了解被審單位過去是否存在為操縱利潤而人為更改會計處理方法的行為；另一方面，如果CPA對被審單位經濟業務或賬戶處理提出異議時，被審單位就可能通過更換會計師事務所達到目的。

2.對客戶成功的欲望影響注冊會計師獨立性

一個盈利的客戶才有可能提高審計收費和其他費用，支付由事務所提供的其他鑒證業務和咨詢業務的費用，并且成功的客戶轉入訴訟的可能性很小。另外，客戶成功與否對審計人員個人也有一定影響，如大公司客戶對于合伙人和審計人員的事業有著不言而喻的推動作用。所以，審計人員與客戶之間的完全獨立性是不可能的。

3.審計質量控制與行業監管不力

一些事務所為追求短期的經濟利益，缺乏質量控制意識和科學的控制方法，使現有的科學方法(如作底稿的三級復核制度)流于形式，審計報告的質量很難得到保障。各級CPA協會盡管已作了大量的行業監管工作，但仍然存在監管認證工作管理力度不夠、監管工作體制不順(監管主體多元、監管手段不力等)、監管隊伍力量不足等問題，這在一定程度上縱容了行業違規現象，限制了審計質量的提高。

4.執業人員職業道德水平與業務水平較低

一些CPA出于自身利益的考慮，違背獨立、客觀、公正的原則，遷就客戶的非法要求，出具虛假或不實的審計報告，盡可能出具無保留意見的報告來滿足客戶要求。由于我國CPA事業起步較晚，CPA及助理人員業務能力不高是個普遍問題。盡管經過事務所的脫鉤改制，一部分年齡較大、業務素質較差的人員已經離開了事務所，但仍然有一些事務所為了節省成本，保留了部分這樣的人員，或臨時招聘兼職人員執行審計業務。而這些人的業務能力普遍較差，加之缺乏CPA的督導，往往隨意省略必要的審計程序，審計報告的規范性較差，審計質量不高。

5.心理素質對審計效率和效果的影響

良好的心理素質要求注冊會計師不僅具有敏銳的洞察力和準確的判斷力，還要求注冊會計師面對審計過程中出現的各種新問題、新變化能沉著、冷靜、靈活機智；面對被審計單位人為設置的各種阻撓和干預要曉之以理，動之以情，力爭以最快的速度獲取所需資料；要有妥善處理各種復雜人際關系的能力，要經得起各種政治利益、經濟利益的誘惑，回避按準則規定應回避的事項，堅持一切從實際出發、實事求是、客觀公正，只有這樣，才能既提高效率又確保審計效果。

三、提高ＣＰＡ審計質量的措施

1.政府及有關部門不要干預CPA依法執業

不得授意或強迫會計師事務所為企業或單位出具虛假審計報告。各新聞媒體與廣大投資者要關心和支持CPA行業的建設與發展，為共同維護健康穩定的經濟秩序作出應有的貢獻，從而營造一個良好的注冊會計師執業氛圍。不做假賬、消滅假賬，對凈化審計環境是極為有利的。

2.完善審計執業規范體系與財務會計報告體系

完善行業自律式管理模式，提高行業管理水平。強化協會行業管理職能，淡化行政色彩，建立完善的專業委員會制度，組成由學術界、執業界和政府共同參加的行會，強化行業決策的權威性。完善專業標準，形成比較完備的職業規范體系。健全法規制度，一是要明確規定CPA審計的法律依據；二是要盡可能詳盡地對CPA應當和不應當承擔的責任作出說明，即要盡可能地對CPA責任與非注冊會計師責任作出規范。另外，從我國CPA的審計實踐出發，進一步修訂、完善已頒布的《中國注冊會計師質量控制基本準則》、《中國注冊會計師職業道德基本準則》、《中國注冊會計師后續教育基本準則》，完善當前實務工作中亟需的《獨立審計準則》的具體準則、實務公告和執業規范指南。

3.建立健全會計師事務所質量控制制度

質量控制是會計師事務所各項管理工作的核心，是保證獨立審計準則得以遵守和落實的重要手段，是會計師事務所內部控制體系的核心。如果一個會計師事務所質量控制不嚴，很可能因某一個人或一個部門的原因而導致整個會計師事務所破產，甚至危及到整個注冊會計師職業的存亡。因此，會計師事務所應根據《中國注冊會計師質量控制基本準則》的要求，建立健全一套嚴密、科學的內部質量控制制度，在事務所創造出一種文化氛圍，激勵事務所中的每個成員保持并提高執業質量。

4.加強CPA的執業素質和執業管理

CPA審計具有高風險、高收益的特點，為了降低審計風險，CPA必須加強執業規范和管理，強化CPA執業責任和風險意識，嚴格按照《中國注冊會計師獨立審計準則》執行審計業務，并在審計過程中，合理運用專業判斷，進行恰當評估，減少執業風險。

5.創新審計技術方法

在ERP環境下，由于會計數據的電子化和會計控制的局部程序化造成了審計線索的“不可見性”，所以，審計的執行必須依賴于計算機和網絡，采用新的審計方法來適應這種變化。例如，CPA可以使用ERP中的審計功能或單獨的審計軟件來對原始數據庫審計；利用計算機強大的計算功能，快速、有效地對每筆重要業務進行抽樣、檢查、核對、分析、比較和計算，測試其原始憑證、入賬、匯總的正確性；使用電子郵件向網絡銀行中心、供貨單位進行函證，取得有關數據文件作為審計證據。由此可見，ERP環境下的審計技術方法已大大突破了原有方式下所運用的審計技術方法，審計原有技術方法得以創新。

保證審計質量重要的一點是要把審計責任與注冊會計師聯系起來，這就要建立一個能夠保持會計師事務所與注冊會計師之間以無限責任或連帶責任為基礎的利益約束機制，也就是建立以注冊會計師為會計師事務所出資人的體制。把責任分解到注冊會計師個人，提高注冊會計師的獨立性和風險意識，從而提高注冊會計師提供高質量審計服務的壓力和動力。

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[責任編輯 姜 野]