企業(yè)內(nèi)部會計控制中的問題與對策研究

[摘要] 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制是企業(yè)管理的一項重要內(nèi)容。企業(yè)內(nèi)部控制的好與否，直接關(guān)系到企業(yè)各項規(guī)章制度的落實，關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。文章分析了當(dāng)前企業(yè)內(nèi)控中存在的問題，并提出了相應(yīng)的建議和對策。

[關(guān)鍵詞] 會計 內(nèi)部會計控制 對策

內(nèi)部會計控制是指單為了保證會計業(yè)務(wù)活動的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定實施的政策與程序。完善的企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)對一個企業(yè)的健康發(fā)展起著至關(guān)重要的作用。

一、企業(yè)內(nèi)部會計控制存在的問題

我國企業(yè)當(dāng)前的內(nèi)部會計控制普遍存在著比較嚴(yán)重的問題，這些問題嚴(yán)重擾亂了社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序，給國家、企業(yè)造成了極大的負(fù)面影響。這些問題主要表現(xiàn)在以下方面：

1．由于會計信息失真而造成企業(yè)內(nèi)部控制失效。在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，不同單位乃至于整個社會經(jīng)濟(jì)運(yùn)行秩序的維護(hù)，在很大程度上需要管理者根據(jù)真實有效的相關(guān)經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行決策。在我國現(xiàn)階段，會計信息是整個經(jīng)濟(jì)信息的基礎(chǔ)性信息，其準(zhǔn)確程度在很大程度上制約著其他經(jīng)濟(jì)信息的有效程度。這是由會計信息所特有的全面、綜合、系統(tǒng)和連續(xù)四個基本特征決定的。

會計信息失真，會造成國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策制定缺乏依據(jù)，干擾國家宏觀調(diào)控和市場經(jīng)濟(jì)秩序；會造成國有資產(chǎn)的嚴(yán)重流失，損害國家和人民利益；會造成國家稅收大量流失，使國家財政收入銳減；會給投資人、債權(quán)人、潛在的會計信息使用者造成決策的誤導(dǎo)，難以發(fā)揮會計信息在市場經(jīng)濟(jì)中優(yōu)化資源配置的作用，影響經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；會促使一些單位和個人謀求不正當(dāng)利益，滋生腐敗、導(dǎo)致墮落，敗壞社會風(fēng)氣。

然而近年來，企業(yè)由于會計工作秩序混亂、核算不實而造成的信息失真現(xiàn)象較為嚴(yán)重。如常規(guī)性的印單(票)分管制度、重要空白憑證保管使用制度及會計人員分工中的“內(nèi)部牽制”原則等得不到真正的落實；會計憑證的填制缺乏合理有效的原始憑證支持；捏造會計事實、篡改會計數(shù)據(jù)，設(shè)置賬外賬，亂擠亂攤成本，隱瞞或虛報收入和利潤；資產(chǎn)不清、債務(wù)不實等。

2.費用支出失控，潛在虧損增加。費用支出的多少對于企業(yè)的利潤有很大的影響。目前的情況是許多企業(yè)的費用支出正處于失控狀態(tài)。如某些企業(yè)允許部門經(jīng)理開支一定比例的業(yè)務(wù)費用，但對這部分費用的適用范圍無明確規(guī)定，更無約束監(jiān)督機(jī)制，導(dǎo)致部門經(jīng)理揮霍浪費，使本來微利的企業(yè)出現(xiàn)虧損，本來虧損的企業(yè)雪上加霜；有的企業(yè)由于財產(chǎn)物資內(nèi)控管理薄弱，物資購銷制度松弛，存貨采購、驗收、保管、運(yùn)輸、付款等職責(zé)未嚴(yán)格分離，存貨的發(fā)出未按規(guī)定手續(xù)辦理，也未及時與會計記錄核對，對多年來的毀損、報廢、短缺、積壓、滯銷等不做處理，致使巨額潛虧隱藏在庫存中，再加上經(jīng)濟(jì)往來中審查制度不健全等，造成國有資產(chǎn)大量流失。企業(yè)內(nèi)部控制制度不完善，執(zhí)行不得力。目前，相當(dāng)一部分企業(yè)對建立內(nèi)部會計控制制度不夠重視，內(nèi)部會計控制制度殘缺不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理；更多的是有章不循，遇到具體問題多強(qiáng)調(diào)靈活性，使內(nèi)部控制制度流于形式，失去了應(yīng)有的剛性和嚴(yán)肅性。

3．企業(yè)對內(nèi)部控制制度認(rèn)識上存在偏差。我國很多企業(yè)認(rèn)識不到內(nèi)部控制的重要性，加之公司治理結(jié)構(gòu)普遍存在先天不足，組織結(jié)構(gòu)混亂，人員素質(zhì)較低，企業(yè)內(nèi)部控制普遍薄弱。在這種條件下要求注冊會計師出具內(nèi)部控制評價報告，存在很大困難，進(jìn)行操作時也會遇到重重阻力，最后的結(jié)果往往是內(nèi)部控制評價報告不具有任何實際意義，也達(dá)不到要求注冊會計師出具內(nèi)部控制評價報告的目的。

二、建立健全企業(yè)內(nèi)部會計控制的對策

1.深化產(chǎn)權(quán)制度改革，建立健全現(xiàn)代企業(yè)制度。內(nèi)部控制能否真正成為管理者的內(nèi)在需求，是企業(yè)內(nèi)部控制制度是否流于形式的關(guān)鍵。要使內(nèi)部控制成為企業(yè)的內(nèi)在需求，主要取決于會計信息是否決定著企業(yè)的決策以及企業(yè)是否通過提供真實的會計信息取信于社會。這兩點目前許多企業(yè)都未做到。這種現(xiàn)象從表面上看好像是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對財經(jīng)紀(jì)律了解不深造成的，實際上許多領(lǐng)導(dǎo)明知故犯，“對財經(jīng)紀(jì)律不了解或了解不深”只是借口而已。而這背后更深層次的原因，就是產(chǎn)權(quán)制度存在問題。因此，只有通過產(chǎn)權(quán)制度改革，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的利益與企業(yè)興衰息息相關(guān)，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者才會有動力去實施企業(yè)內(nèi)部控制制度，企業(yè)內(nèi)部控制制度才會真正發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

會計信息失真現(xiàn)象的泛濫，已經(jīng)成為全社會普遍關(guān)注的社會問題。虛假的會計信息影響投資人和債權(quán)人對企業(yè)經(jīng)營狀況的判斷，造成國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策失誤，不利于國家經(jīng)濟(jì)健康有序發(fā)展。對于會計信息失真問題的成因，論者多歸結(jié)為法律法規(guī)體系不完善、會計人員素質(zhì)不高、內(nèi)部控制不健全、單位外部監(jiān)督不力等。筆者認(rèn)為，這只是從不同側(cè)面、在不同程度上分析了會計信息失真的部分原因，沒有揭示出導(dǎo)致目前會計信息失真如此泛濫的根本原因。不完善的公司治理結(jié)構(gòu)才是我國會計信息失真現(xiàn)象泛濫的根本原因。

在市場經(jīng)濟(jì)中，公司治理結(jié)構(gòu)主要指現(xiàn)代公司制企業(yè)在領(lǐng)導(dǎo)、管理、激勵、約束方面的制度和原則，它涉及公司所有利益相關(guān)者之間在責(zé)、權(quán)、利上的劃分和相互制衡，是一種雙向的、相互的控制關(guān)系和制度結(jié)構(gòu)。它包括公司外部治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)兩方面。公司外部治理結(jié)構(gòu)主要是競爭市場對公司所實施的間接控制，包括資本市場、經(jīng)理市場等，其中主要是資本市場。公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)主要是股權(quán)結(jié)構(gòu)情況，是相對分散還是相對集中，董事會和經(jīng)營者是相互分離還是合而為一；如果是分離的，董事會對經(jīng)營者的制約程度如何。

適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)的公司治理結(jié)構(gòu)，將通過健全的管理與控制、正確的引導(dǎo)和激勵，減少會計信息失真發(fā)生的可能性，提升會計信息質(zhì)量。反之，不適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)的公司治理結(jié)構(gòu)將誘發(fā)會計信息質(zhì)量下降甚至失真。我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，公司治理結(jié)構(gòu)很不成熟，存在較大缺陷。現(xiàn)行的公司治理結(jié)構(gòu)，不但沒有起到防止會計信息失真的作用，反而在一定程度上誘發(fā)了會計信息失真。不完善的公司治理結(jié)構(gòu)是我國會計信息失真現(xiàn)象泛濫的根本原因。只有對我國目前公司治理結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，才能找出會計信息失真的成因。只有解決我國目前公司治理結(jié)構(gòu)中存在的問題，才能真正治理會計信息失真。

2.強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制制度，建立有效的激勵機(jī)制。為了保證企業(yè)內(nèi)部控制制度能有效地發(fā)揮作用并使之不斷地得到完善，企業(yè)必須定期對內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查與考核，審查企業(yè)內(nèi)部控制制度是否得到有效遵循，執(zhí)行中有何成績、出現(xiàn)了什么問題，為什么某項內(nèi)部控制制度不能執(zhí)行或不完全執(zhí)行，估計可能產(chǎn)生或已經(jīng)造成什么后果。對于嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部控制制度的，要給予精神鼓勵和物質(zhì)獎勵；對于違規(guī)違章的，堅決給予行政處分和經(jīng)濟(jì)處罰。只有做到壓力與動力相結(jié)合，才能最終達(dá)到內(nèi)部控制的目的。

內(nèi)部控制的另一項重要內(nèi)容是對高級管理人員的選擇、考評、激勵和約束機(jī)制的設(shè)計。一是選擇機(jī)制。根據(jù)公司發(fā)展需要，由人事部門負(fù)責(zé)選擇公司高級管理人員，包括從內(nèi)部選拔和從外部公開招聘。這需要公司建立專門的人才招聘制度，制定晉升細(xì)則。二是考評機(jī)制。由董事會或薪酬委員會按年度對公司高級管理人員的業(yè)績和履職情況進(jìn)行考評，根據(jù)考評結(jié)果決定下一年度的年薪定級、崗位安排直至聘用與否。三是約束機(jī)制。現(xiàn)代企業(yè)中一個不容忽視的問題是，許多經(jīng)營者往往在實際上掌握著企業(yè)的控制權(quán)，股東大會和董事會對經(jīng)理的監(jiān)督制約十分有限，監(jiān)督約束機(jī)制沒有相應(yīng)健全，放權(quán)的結(jié)果導(dǎo)致放任自流。此外，董事只是股東的受托人，他們并不全是股東，也可能偷懶甚至產(chǎn)生與經(jīng)理們相互勾結(jié)、謀奪股東利益的問題。企業(yè)股東作為外部人很難直接觀察和控制代理人行為，他們擔(dān)心代理人為實現(xiàn)自身利益最大化而損害所有者利益；管理者則擔(dān)心其努力無法得到正確的評價。為了協(xié)調(diào)雙方關(guān)系，激發(fā)代理人的積極性，誘導(dǎo)他們采取正確行為，必須給予企業(yè)董事及經(jīng)理人員更大的風(fēng)險責(zé)任，而客觀的業(yè)績考核辦法能夠使企業(yè)管理者信服。因此，完善的業(yè)績考核體系是法人治理結(jié)構(gòu)健康運(yùn)行所必不可少的。

3.構(gòu)筑嚴(yán)密的企業(yè)內(nèi)部控制體系。企業(yè)內(nèi)部控制體系應(yīng)包括三個相對獨立的控制層次。

第一個層次是在企業(yè)一線供產(chǎn)銷全過程中實行不相容職務(wù)相互分離的控制制度，建立以防為主的監(jiān)控防線。不相容職務(wù)相互分離控制要求單位按照不相容職務(wù)相互分離的原則，合理設(shè)置會計及相關(guān)工作崗位，明確其職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡的機(jī)制。不相容職務(wù)是指那些如果由一個人或一個部門擔(dān)任，既可能發(fā)生偏差和舞弊行為又可能便于掩蓋其錯誤和舞弊行為的職務(wù)。不相容職務(wù)主要包括授權(quán)批準(zhǔn)、業(yè)務(wù)經(jīng)辦、會計記錄、財產(chǎn)保管、稽核檢查等職務(wù)。不相容職務(wù)相互分離控制就是使各單位的所有不相容職務(wù)全面分離，其核心是“內(nèi)部牽制”。它要求每項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都要經(jīng)過兩個或兩個以上的部門或人員的處理，從而使一個人或一個部門的工作必須與其他人或其他部門的工作相協(xié)調(diào)和相關(guān)聯(lián)并受其監(jiān)督和制約，使每個人或每個部門在其他人或其他部門的監(jiān)督下，在其正常的職責(zé)范圍內(nèi)處于既不能弄虛作假又不能掩飾錯弊的地位。它包括我們通常說的錢賬分管、賬物分離等。有關(guān)人員在處理業(yè)務(wù)時，必須明確業(yè)務(wù)處理權(quán)限和應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，對一般業(yè)務(wù)和直接接觸客戶的業(yè)務(wù)，均要經(jīng)過復(fù)核，重要業(yè)務(wù)最好實行雙簽制，禁止一個人獨立處理業(yè)務(wù)的全過程。

第二個層次是設(shè)立事后監(jiān)督，即在會計部門常規(guī)性的會計核算基礎(chǔ)上，對其各個崗位、各項業(yè)務(wù)進(jìn)行日常性和周期性的檢查，建立以“堵”為主的監(jiān)控防線。事后監(jiān)督可以在會計部門內(nèi)設(shè)立一個具有相應(yīng)職務(wù)的專業(yè)崗位，配備責(zé)任心強(qiáng)、工作能力全面的人員擔(dān)任此職，并納入程序化、規(guī)范化管理，將監(jiān)督的過程和結(jié)果定期直接反饋給財務(wù)部門的負(fù)責(zé)人。中小企業(yè)如不需配備專職人員，可由財務(wù)部門負(fù)責(zé)人直接負(fù)責(zé)此項工作。

第三個層次是以現(xiàn)有的稽核、審計、紀(jì)律檢查部門為基礎(chǔ)，成立一個直接歸董事會管理并獨立于被審計部門的審計委員會。審計委員會通過內(nèi)部常規(guī)稽核、離任審計、落實舉報、監(jiān)督審查企業(yè)的會計報表等手段，對會計部門實施內(nèi)部控制，建立有效的以“查”為主的監(jiān)督防線。

以上三個層次的內(nèi)部控制體系，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會計部門進(jìn)行“防、堵、查”遞進(jìn)式的監(jiān)督控制，對于及時發(fā)現(xiàn)問題、防范和化解企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，將具有重要的作用。

4.加強(qiáng)對內(nèi)部控制行為主體的控制，把內(nèi)部控制工作落到實處。企業(yè)內(nèi)部控制失效，經(jīng)營風(fēng)險、會計風(fēng)險產(chǎn)生，其行為主體全是人(這里所指的人是指一個企業(yè)從領(lǐng)導(dǎo)到有關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員)。只有上下一致，及時溝通，隨時把握相關(guān)人員的思想、動機(jī)和行為，才能把內(nèi)部控制工作搞好。具體地講，除領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)以身作則起表率作用外，還應(yīng)做好以下幾點工作：

第一，要及時掌握企業(yè)內(nèi)部會計人員的思想行為狀況。內(nèi)部業(yè)務(wù)人員、會計人員違法違紀(jì)，必然有其動機(jī)。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)及部門負(fù)責(zé)人要定期對重點崗位人員的思想和行為進(jìn)行分析，以便采取措施加以防范和控制。

第二，對會計人員進(jìn)行職業(yè)道德教育和業(yè)務(wù)培訓(xùn)。職業(yè)道德教育要從正反兩方面加強(qiáng)對會計人員進(jìn)行法紀(jì)政紀(jì)、反腐倡廉等方面的教育，增強(qiáng)會計人員的自我約束能力，使之自覺執(zhí)行各項法律法規(guī)，遵守財經(jīng)紀(jì)律，奉公守法、廉潔自律；要加強(qiáng)對會計人員的繼續(xù)教育，特別要重視對那些業(yè)務(wù)能力差的會計人員進(jìn)行基礎(chǔ)業(yè)務(wù)知識培訓(xùn)，提高其工作能力，減少會計業(yè)務(wù)處理的技術(shù)性錯誤。

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注：“本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請以PDF格式閱讀原文”