中美高校捐贈所得稅收優惠制度比較

捐贈，是個人或組織將擁有處置權或所有權的財物交與他者使用或擁有的行為。高校捐贈則特指高校作為捐贈財物接受主體的一種捐贈行為。若從捐贈人來看即指捐贈人為了資助教育事業，自愿將其所擁有的財產贈予高校處分或管理使用的行為；若從高校來看，是高校為了募集到學校發展所需的資金與物品，接受社會各方包括法人、自然人等給予的捐贈。高校社會捐贈是一種集道德、法律和經濟于一體的行為，并具有無償性、非交易性、非行政性等特點，因此，政府往往對捐贈方給以一定的稅收優惠。

中美高校捐贈助學的收入比較

捐贈有許多形式，如：現金捐贈、增值證券捐贈、不動產所有權捐贈、延展捐贈、壽險捐贈、信托捐贈等等。高校捐贈已成為西方許多發達國家籌措高教經費的重要管道。據美國教育資助委員會統計，1993～1994年度，私人對高等教育自愿資助高達123.5億美元，校友會捐贈34.1億美元，其他個人捐贈28億美元，公司企業捐贈25.1億美元，基金會捐贈25.4億美元，宗教組織捐贈2.4億美元，其他組織捐贈8.5億美元[1]。如此多的個人與企業愿意把巨額財富直接捐贈或設置基金會資助高等教育，對推動美國高等教育的發展并使之成為世界上最發達的高等教育大國發揮了重要作用（如表一）。

據統計，2005年美國大學獲得至少265億美元捐款，比上一年增長4.9%，創下歷史新高。斯坦福大學去年共獲得6.036億美元捐款，名列各校榜首，威斯康星大學去年獲得捐款的數額排在第二位，為5.952億美元。緊隨其后的分別是哈佛大學（獲捐款5.899億美元）、賓夕法尼亞大學（獲捐款4.943億美元）和康奈爾大學（獲捐款3.539億美元）[2]。下表為哈佛大學歷年捐贈收入情況以及所占當年學校辦學經費的比例（如表二）。

在我國，社會捐資辦學也有優良傳統。近代，盛宣懷創辦天津大學，陳嘉庚創辦廈門大學，張伯苓創辦南開大學，李嘉誠創辦汕頭大學等，都是捐資辦學的佳話；在當代，田家炳、邵逸夫等也有捐資教育的義舉，為捐資辦學樹立了光輝的典范。然而從高校籌資的角度看，“投資辦學”遠遠多于“捐資辦學”，與發達國家相比，社會捐資差距比較大，這從表一到表四中就可見一斑（如表三）。

對比下面四表我們可以發現，無論從整個高等教育界還是對單個高校來說，社會捐贈收入占高校經費比例我們與美國的差距都較大。對美國一些著名研究型大學（私立16所，公立8所）的調查統計表明[3]，捐贈收入占所有經費的比例平均分別為11.9%和5.7%。2001年度，哈佛大學捐贈收入已占其經費來源的32%，耶魯大、斯坦福大學、康奈爾大學等也分別達到了27.9%、18.0% 、16.0%，而在我國，捐贈收入占其全部經費的比例一直很低。究其原因，除了民間資本實力不足這一原因之外，有一個很重要的方面就是我國在社會捐贈中的優惠政策及保障制度沒有美國完善，中國稅法制度還不夠健全。

中美關于高校捐贈稅收優惠的制度

為鼓勵更多的企業、組織與個人把巨額財富捐贈給高等教育，美國政府提出免稅等優惠政策，這些政策措施主要有兩條：一是美國政府對投資或捐贈教育事業的企業和個人免征相應的企業稅、個人所得稅、遺產稅；二是制定特殊的政策鼓勵社會團體或機構向大學捐贈。這些政策在激勵大學募捐過程中的作用是不可低估的。

美國聯邦政府對慈善捐贈實行減免所得稅。根據美國稅法的規定，向非營利私立學校捐贈，個人捐贈依法享有經調整后的毛所得50％的稅金扣除額的優惠。毛所得（Adjusted Gross Income， AGI）是指納稅人取得的全部所得經有關的調整后的毛所得額。要調整的項目主要是不予計列項目（Exclusion）和個人的為調整后的毛所得而進行的扣除項目。同時根據美國對個人所得稅分項扣除的規定：個人可以扣除對宗教、慈善、教育、科學以及文學組織的捐贈[4]。對防止對動物或孩子的野蠻行為的組織的捐贈及對政府部門的捐贈也可扣除。當納稅人把財產捐贈給慈善組織，捐贈數額的確定取決于財產的類型。如果捐贈財產屬于當天出售時將產生普通所得或短期資本利得的類型，則捐贈額被限定為下述兩者中數量較小的一個：在捐贈當天該財產的公平市場價格；或該財產的調整后的基值。如果捐贈財產出售時會產生長期資本利得，納稅人捐贈該財產可以按其公平市場價值進行扣除。對慈善捐贈的扣除主要有三類限制：⑴總的慈善捐贈扣除額不得超過納稅人調整后毛所得的50%。⑵對產生資本利得的財產的捐贈按公平市場價值進行的扣除不能超過調整后毛所得的30%。但是愿意放棄與財產升值有關的扣除額（也就是用調整后基值作為扣除額）的納稅人不受30%的限制。⑶對特定經營性私營的捐贈有非常復雜的限制規定。超過限額部分的捐贈可以向后結轉5年以得到扣除，因美國個人所得稅申報分為已婚聯合申報；已婚個別申報；單身個人申報；戶主（包括喪偶）申報四種情況，但其計算方法是一樣的，只是稅率和分段不同，故下面以美國單身個人為例加以說明。美國一個單身個人在2002年度時，經調整后個人毛所得為7萬美元，后他向非營利私立學校捐贈1萬美元。則此我們可以計算出他捐贈前與捐贈后的個人所得稅額，捐贈前為：60000×10%+10000×15%=7500美元；捐贈后其應納稅額為：70000-10000×50%=65000美元，則其應納所得稅為：60000×10%+5000×15%=6750美元。這樣，我們可以看出其因為捐贈行為而少交了750美元。

公司法人捐贈享有經調整后的毛所得10%的稅金扣除額的優惠。如果當年超過上限而不能扣減的數額，可結轉到今后的５年中予以扣除。政府對捐贈財產免稅的法律起著重要的激勵作用。從一個長時段看，稅收政策的調整與慈善捐獻的消長有著密切關系。20世紀最后20年美國經濟持續繁榮，也造就了更多的億萬富翁，但是對公益事業的捐贈卻沒有相應上升，原因之一是共和黨政府實行減稅政策對高收入者有利，因而削弱了他們因稅收優惠待遇而作捐贈的動力。

遺產稅對于促進美國慈善事業的發展也起了很大作用。與所得稅中所允許的扣除不同，從遺產稅中扣除的慈善性遺產捐贈的數額沒有任何限制。美國遺產稅的稅率為超額累進稅率，遺產稅的起征數是67.5萬美元，稅率從37%開始累進，最高稅率為55%，對高于300萬美元應納稅遺產額適用。對慈善捐贈的稅收扣除，確實鼓勵了財產捐獻。“幾代以來，遺產稅是刺激最富有的人進行慈善捐贈的最強有力的因素。征稅的遺產的慈善捐贈是超過非征稅的遺產捐贈的一倍。以1985年最高稅率為50%來講，每捐贈10美元，即要少交5美元的遺產稅，因而實際的捐贈僅為5美元而已。這一規定，顯然對遺產用于慈善——教育捐贈是一種很大的刺激。例如，1947年福特汽車公司的創辦人老福特去世時，按當時的稅率應征收3億美元的遺產稅，福特家族將90%的非表決權形式的股票捐贈給福特基金會，結果，遺產稅額從3億減至幾百萬美元。1997年來自遺產的慈善捐贈達143億美元， 其中3/4來自每筆500萬美元以上的遺產，60%來自2000萬美元以上的巨額遺產。通常這種捐贈采取建立基金會的方式，如福特基金會、卡內基基金會、洛克菲勒基金會等都是這樣建立起來的， 而基金會正是向高等學校捐贈的主要來源之一。此外，直接將遺產捐給高校也十分常見。即如果將遺產捐贈給私立大學、宗教團體、科研機構、文化組織等，均可免交遺產稅。

在我國，根據最新的企業所得稅法第二章第九條對于企業捐贈的規定如下：企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額是扣除[5]。這是企業所得稅法對我國企業一般捐贈的總則，在其隨后的條文解釋中對公益性捐贈的性質等作了詳細的規定。我們一般將企業的捐贈歸入下列兩種情況：一是納稅人通過我國境內非營利性社會團體、國家機關，向教育、民政等公益性、救濟性的捐贈，在年度利潤總額12%以內的部分，準予扣除。二是納稅人直接向受贈人的各項捐贈，不允許在企業所得稅前扣除。例如，某企業在年終決算時，按稅法計算出年利潤總額為100萬元（設該企業無其他需調整項目），如果該企業向通過中國青少年發展基金會等經民政部門批準成立的其他非營利的公益性組織向國內高校捐贈20萬元，那么企業最終需要申報納稅的應稅所得額為88萬元，其中只有100萬元×13％=12萬元屬于免稅范圍，其余8萬元正常繳稅，也就是說，其年度應繳稅所得額則應申報為88萬元。如果企業直接捐贈給高校，則企業最終需要申報納稅的應稅所得額為100萬元，因為納稅人直接向受贈人的各項捐贈，不允許在企業所得稅前扣除。

我國個人所得稅法中有關捐贈的優惠條款作了如下規定：《個人所得稅法》第六條第二款中規定個人將其所得對教育事業和其他公益事業捐贈的部分，按照國務院有關規定從應納稅所得中扣除；《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第二十四條規定稅法第六條第二款所說的個人將其所得對教育事業和其他公益事業的捐贈，是指個人將其所得通過中國境內的社會團體、國家機關向教育和其他社會公益事業以及遭受嚴重自然災害地區、貧困地區的捐贈。捐贈額未超過納稅義務人申報的應納稅所得額30%的部分，可以從其應納稅所得額中扣除。例如2001年4月陳某購買體育彩票，取得中獎收入12.5萬元。為支持教育事業，該人通過中國青少年發展基金會向某高校捐贈１萬元，還通過《北京晚報》向貧困大學生李某捐贈１萬元。根據上規定我們可以得出，該人向中國青少年發展基金會捐贈的１萬元，符合捐贈免稅標準，可申請免稅10000×30%=3000元；而通過《北京晚報》向貧困大學生李某捐贈的1萬元，不符合捐贈免稅標準，不能從應納稅所得額中扣除，不享受捐贈免稅。陳某此次偶然所得的應稅所得額為12.5-0.3=12.2萬元。又如某人取得月工資薪金收入3000元，并于當月通過民政部門向貧困地區捐贈1000元，按照政策規定，該個人的捐贈只能在當月進行扣除，其扣除限額為：（3000-1600）×30%=520元，余下的480元則仍需要交稅。此月該個人繳納個人所得稅應為：（3000-1600-520）×10%-25=63元。但是如果該個不進行捐贈的話，則他要交的所得稅為（3000-1600）×10%-25=115元。從中我們可以看出他因為捐贈行為而減少了52元的所得稅。

比較與啟示

通過減免稅收以鼓勵私人捐贈，實際等于間接的政府補助，這是世界各國普遍實行的。通過對比可以發現，中美都比較重視給捐贈者以稅收優惠。但美國對慈善捐贈的稅收優惠力度更強，相關規定更為靈活，限制條件較少。我們可以從以下幾個方面進行分析。

首先，稅收優惠幅度不同。我國對個人稅收優惠限額為30%，低于美國的50%；而對于企業的捐贈優惠限額雖然從數字上看高于美國，但由于換算的基數不同（美國為經調整后的毛所得10%，而我國了全年利潤總額的12%），使得我國的總體優惠幅度低于美國，這是影響我國高校捐贈的一個重要因素。我國政府新出臺的《關于教育稅收政策的通知》規定，向教育進行捐贈者可以獲得企業所得稅或個人所得稅的全額扣除，這是政策上的一大突破，也表明我國政府積極鼓勵教育捐贈、發展教育事業的態度。然而這顯然還是不夠的，與美國等發達國家的優惠限額還是有很大的差距。因此我們要盡早出臺適合國情的捐贈法規，鼓勵和規范社會捐贈活動，最大額度的提高收優惠限額，給以支持教育發展的企業和個人以最大的優惠。

其次，稅收優惠手續不同。在我國，盡管捐贈有稅收優惠，但申請過程較為繁瑣。專家認為，當前應普及捐贈的稅收優惠政策，使捐贈人知道如何辦理稅收優惠政策的手續，知道如何維護自身的合法權益，推動制定便利捐贈人辦理稅收優惠政策的程序，為捐贈人辦理減免手續提供規范、便捷的服務等等，這樣才能讓國家的優惠政策落到實處。民政部救災救濟司司長王振耀講述了自己以個人名義向中華慈善總會捐款500元并申請捐款的稅收抵扣的經歷。為了拿回抵扣的50元，他經歷了10道手續，花了兩個月的時間。從中我們可以看出其優惠手續的繁瑣來，因此稅務部門要積極宣傳和普及有關社會捐贈的稅收政策規定，全面落實關于自然人、法人或者其他組織自愿無償為社會公益事業捐贈的所得稅前扣除政策，規范社會公益捐贈稅前扣除的辦理程序，加強對公益性社會團體的稅收管理，進一步落實好有關稅收政策。

其三，稅收優惠涉及面不同。在我國，根據民政部發布的2006年民政事業統計資料表明，到2006全國社會捐贈接收站、點數單位已達到了2.7萬個，[6]但是我們從上面可以看到，只有向中國青少年發展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會等十余個機構捐贈才可以享受到捐贈人“準予在繳納企業所得稅和個人所得稅前全額扣除”的優惠政策。而向其他民間組織捐贈則只能享受到全年利潤總額12%的優惠，對于不通過以上組織直接向受捐人捐贈的則不允許扣除，也就是說向除了規定的慈善機構每捐100元，還要交33元的所得稅。美國法律則規定直接捐贈給非營利學校，捐贈者也可享受稅收減免，而且在美國超過當年稅收扣除限度之外的財產捐贈， 可留轉到今后5年內繼續予以扣除， 充分體現了對捐贈稅收優惠的靈活性，讓捐贈者真心感受到了政府對他們的支持。此外，美國的遺產稅對教育捐贈事業的發展起了很大的促進作用，而我國目前尚未開征遺產稅，這樣也不利于鼓勵社會進行遺產捐贈這嚴重阻礙了我國企業與個人對慈善事業的捐贈。我國可以參照美國的做法，創建適合社會捐贈高等教育的政策環境機制，培育和發展適當規模的獨立的非政府公益機構，擴大捐贈免稅范圍。

隨著我國稅法制度的完善與健全，政府預算透明度的提高及公民納稅意識的增強，相信會對捐贈行為產生積極而廣泛的影響。捐資助學既是道德上的善行，也有經濟上的權衡，只靠空洞的說教產生不了作用。

參考文獻：

[1] 簡世德等.關于我國開展高教募捐的若干思考.高等教育，2005（5）.

[2] 蔡克勇.社會捐贈：亟待解決的高校經費金礦.中國教育報，2006-11-01.

[3] 高磊.美國著名大學經費收支研究及其是.清華大學教育研究，2006（3）.

[4] 中稅網.美國個人所得稅分項扣除.http：//www.taxchina.cn.2002-01-08.

[5] 中華人民共和國企業所得稅法.北京：中國法制出版社，2007.

[6] 民政部.2006年民政事業統計數據.http：//www.dalinz.gov.cn/ReadNews.asp？NewsID﹦666.2007-01-25.