我國企業內部控制制度研究

【摘要】文章借鑒COSO框架的內部控制理論，并充分考慮我國企業自身特點，對完善我國企業內部控制制度標準、評價標準、要素標準、程序標準提出幾點建議，以求達到完善企業內部控制制度，規范企業經營管理，盡快提升并強化我國企業內部控制執行力和在國際市場上競爭力的目的。

【關鍵詞】企業內部；控制制度；程序標準

隨著經濟的全球化，市場競爭日趨激烈，我國企業面臨著兩大基本問題：一是如何適應外部市場環境的變化；二是如何協調企業內部資源的有效利用。由于企業對外部市場環境的適應性是建立在企業內部協調性的基礎之上，因此，加強企業內部控制制度建設，是我國企業最基礎性的工作，也是我國企業在全球經濟中長久生存和發展的保證。文章借鑒COSO框架的內部控制理論對我國企業內部控制制度不完善的問題加以研究分析，并充分考慮我國企業自身特點，在此基礎上對我國企業內部控制制度標準設計和執行方面提出的幾點建議，以求達到完善企業內部控制制度，規范企業經營管理，盡快提升我國企業內部控制執行力和在國際市場上競爭力的目的。

一、 我國企業內部控制制度的含義

我國的企業內部控制制度是指企業的各級管理層為了保護其經濟資源的安全、完整，確保經濟和會計信息的正確可靠，持續地提高經營效率和充分有效地獲取和使用各種資源，協調經濟行為，控制經濟活動，利用內部各種相互制約、相互聯系的關系，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程序，并予以規范化，系統化的內部管理制度。

二、完善我國企業的內部控制制度的建議

借鑒國際上先進的研究成果，結合我國企業內部控制的實踐，對我國企業的內部控制制度提出如下幾點建議：

（一）建議我國企業制定內部控制制度的評價標準

內部控制制度的評價標準，是指對應用于企業的內部控制制度進行評價的總體性要求，可以概括為健全性、有效性、相互制約性和成本效益性四大原則。

1．內部控制的健全性有三層含義：首先，內部控制應當貫穿于經營活動的所有方面，體現全過程性。企業的產品設計、新品研發、投資決策、交易執行等各個業務環節都需要有相應的內部控制制度；其次，內部控制應涵蓋所有的部門和人員。最后，內部控制還要體現系統性。內部控制體系是各部門各崗位形成的相互制約、縱橫交錯的統一整體，以保證均能按特定的目標相互協調的發揮作用，實現內部控制的總體目標和功能。健全性是其他標準的前提條件。

2．內部控制的有效性包括兩層含義：一是內部控制制度本身的有效性。首先，內部控制制度要合法合規，把國家法律、法規、政策等體現到內部控制制度中。其次，內部控制制度要適時，應當隨著企業的經營戰略、經營方針、經營理念等內部環境的變化進行及時的修改或完善。最后，內部控制制要合理適用。需要根據企業的組織規模、業務特點、技術條件、人員素質等具體特點和要求建立內部控制制度。二是內部控制制度要得到有效地執行。企業的所有部門、全體員工必須竭力的維護內部控制制度的有效執行，任何人員都不得擁有超越制度的權力。每個企業都有著較長的管理鏈條，高層管理人員難以對各項業務活動的執行親自進行監督，所以，獨立、公正、權威的內部審計系統、完善的內部審計制度是是一項行之有效的內部控制措施；能有效地發現企業內部控制方面存在的問題，并及時提出糾正措施，堵塞各種漏洞，提高內部控制的效率。

3．內部控制的相互制約性是指在企業的部門與部門、崗位與崗位之間建立一種相互驗證、相互制約的關系，它是內部控制的重要組成部分。它將企業的業務進行分配，使單獨的一個部門對業務沒有完全的處理權，必須經過一個以上部門的查證核對或配合才能完成。相互制約使業務都經過一個以上的崗位或部門處理，不會被一人包辦，可以達到糾錯防漏的目的。獨立性是相互制約性的前提，相互制約性是獨立性的必然延伸。

4．內部控制的成本效益性，企業作為經濟實體，其生存的根本就是創造效益。內部控制的目的之一也是使企業避免和減少外來的和自身的各種風險，以獲取更佳的效益。但是內部控制本身也要付出成本，內部控制越復雜，相應的成本也越高。因此，企業必須遵循成本效益原則，在成本與效益間進行衡量，力爭以最小成本獲得最大效益，不計成本的內部控制不是好的內部控制。成本效益性要求企業的管理層要精心選擇好控制點，實行有選擇的控制，要努力減少不必要的各種耗費，盡量應用科學化的管理方法和新技術來降低成本、提高效率。

（二）建議制定企業內部控制制度的要素標準

內部控制制度的要素是從內部控制的實踐中提煉出來的組成企業內部控制制度核心的部分，也是企業內部控制必須具備的內容。借鑒美國COSO的研究成果，建議對我國企業的內部控制也要從控制環境、風險評估、控制活動、信息溝通、內部監控五大要素標準來衡量。

1．控制環境。控制環境提供企業紀律與架構，塑造企業文化，并影響企業員工的控制意識，是所有其它內部控制組成要素的基礎。控制環境的因素具體包括：誠信的原則和道德價值觀、評定員工的能力、董事會和審計委員會、管理哲學和經營風格、組織結構、責任的分配與授權、人力資源政策及實務。建議控制環境主要從以下幾個方面考慮：（1）企業管理層是否樹立了內部控制優先和風險管理理念；是否重視內部控制制度的設計；是否嚴格遵守內部控制制度。企業治理結構。（2）企業法人治理結構是否健全；企業的獨董和監事會的監督職能有沒有有效履行；存不存在不正當關聯交易、利益輸送和內部人控制現象的發生；董事會、監事會是否在保護投資者利益和企業合法權益方面發揮作用。（3）企業經營組織結構。企業的組織結構的設置是否體現職責分工、相互制約的原則；企業建立決策程序和管理議事規則是否民主、透明、業務執行系統是否高效、嚴謹，內部監督和反饋系統是否健全、有效；企業在崗位、部門、管理層之間有沒有形成嚴密有效的內部控制防線。員工道德素質。（4）企業是否建立了有效的人力資源管理制度和激勵約束機制；是否有具體的標準和措施確保企業職員具備與崗位要求相適應的道德標準和專業勝任能力。（5）內部控制文化。企業是否在培養全體員工的風險防范意識，營造一個濃厚的內部控制文化氛圍采取了一定措施；是否有制度保證全體員工及時了解重要的法律法規和管理層的經營思想。

2．風險評估。環境和風險評估是提高企業內部控制效率和效果的關鍵。目前我國企業身處經濟全球化、競爭日趨激烈的復雜環境中，企業的生存和發展面臨著極大的風險和不確定因素，因此，我國企業必須對其面臨的風險有清醒的認識，分清哪些風險是主要風險，哪些風險是次要風險，哪些風險是可以分散的，哪些風險是可以避免的，并據此確定內部控制的重點。風險評估標準要求企業建立嚴密有效的風險管理系統。第一，從組織體系上看，企業有沒有形成完善的風險控制體系，企業是否設立了風險決策機關、風險評估部門、風險監督部門并有效地工作；第二，企業有沒有建立完整的風險控制程序，包括風險識別、風險評估、風險控制和風險監督；第三，企業是否對其各部門和各業務循環所存在的風險點進行識別、評估、分類并有相應的控制措施；第四，企業有沒有使用科學的風險量化技術和嚴格的風險限額控制對投資風險實現定量分析和管理；第五，企業董事會和管理層是否重視風險的評估和管理。

3．控制活動。控制活動是企業在控制環境和風險評估的基礎上，為確保風險被有效控制而制定并實施的各種方法、程序和控制措施，主要的控制活動應該有以下幾個方面：（1）授權控制。授權控制指在處理各項業務時都必須經過適當的授權批準，以防止部門和員工不當處理，授權控制應當貫穿于企業經營活動的始終。首先，股東會、董事會、監事會和管理層是否充分履行各自的職權，建立健全企業授權標準和程序，確保授權制度的貫徹執行。其次，企業各業務部門、分支機構和企業員工是否在規定授權范圍內行使相應的職責，有沒有發行越權行事的情況，如發生，是怎樣處理的。再次，是否制定了企業重大業務的授權制度，重大業務授權是否有書面記錄，是否明確了授權內容的時效。最后，企業授權是否適當，對已獲授權的部門和人員有沒有建立有效的評價和反饋機制，對已不適用的授權是否及時修改或取消。（2）資產分離。企業是否建立完善的資產分離制度，基金資產與企業資產、不同基金的資產和其他委托資產要實行獨立運作，分別核算。（3）崗位分離。企業是否建立科學、嚴格的崗位分離制度，明確劃分各崗位職責，投資和交易、交易和清算、基金會計和企業會計等重要崗位是否有人員的重疊，后臺清算、集中交易室、機房、檔案室等重要業務部門和崗位是否進行了物理隔離。（4）業務流程和操作規程。企業的交易、投資、會計等各類業務有沒有詳細明確的業務流程和操作規程，有關人員是否嚴格按章辦事，有沒有違反業務流程和操作規程操作的情況。（5）業務記錄。企業的投資決策、交易執行、會計清算等業務是否有明確的記錄；業務記錄是否得到相關人員的確認；績效考核。（6）對財務部門、生產部門、研發投資部門、經理、董事、監事等重要崗位是否制定了研究報告質量評價體系、投資管理業績評價體系、交易績效評價體系等績效考核標準。

4．信息溝通。企業在其經營過程中，需按某種形式辨識、取得確切的信息，并進行溝通，以使員工能夠履行其責任。信息系統不僅處理企業內部所產生的信息，同時也處理與外部的事項、活動及環境等有關的信息。企業所有員工必須從最高管理階層清楚地獲取承擔控制責任的信息，而且必須有向上級部門溝通重要信息的方法，并對外界顧客、供應商、政府主管機關和股東等做有效的溝通。信息溝通是內部控制過程的一部分，管理層的計劃必須準確、及時貫徹到相關部門，以便有效執行，計劃的執行情況也要及時反饋給管理層，供其比較分析。信息溝通標準要求企業必須設計和維護暢通的信息溝通渠道。

5．內部監控。內部控制系統需要被監控。監控是由適當的人員，在適當的時候，評估內部控制的設計和運作情況的過程，內部監控可確保企業內部控制能持續有效的運作。監控活動分持續監控和個別評估，企業監控的執行通常由督察員和審計稽核部門組成。督察員和內部審計部門獨立于其他部門和業務活動，并對內部控制制度的執行情況實行嚴格的檢查和反饋，并向董事會和總經理報告，確保企業各項經營管理活動的有效運行。內部監控還應當定期評價內部控制的有效性，根據市場環境、新的金融工具、新的技術應用和新的法律法規等情況，提請董事會或管理層適時改進。

（三）建議我國企業制定內部控制制度的程序標準

內部控制制度的程序標準主要是對內部控制活動要素的細化，控制活動是根據企業各個業務過程中各個環節的控制點而制定的。企業一般應按照生產經營業務的交易程序來設計和實施控制，也稱業務循環控制法。由于各個企業的規模大小、經營理念、管理方法、人員結構、所處行業等內外部環境各不相同，所以內部控制制度的程序標準也會各種各樣，也會更為具體復雜，但針對企業的每一項業務循環而言，內部控制制度的控制活動程序必須達到如下標準：

1．明確控制目標。企業內部控制程序制定人員必須根據內部控制目標來建立內部控制活動程序，因此，在設計內部控制具體程序時，首先應根據企業的行業特點和管理要求來提煉控制目標。

2．選擇控制點（風險點）。為了使各項控制目標的順利實現，必須根據一些容易發生錯誤的業務環節進行有針對性的控制，這些業務環節和易產生的錯誤就是控制點。控制點是否全面，是制定企業內部控制程序的重要方面。企業內部控制的點應該設在三個位置上：一是資金。對企業資金的籌集、調度、使用、分配等實行嚴格控制，防止資金體外循環。二是成本費用。對企業的各項成本費用支出實施嚴格的監管，防止出現舞弊行為。三是權力使用。對企業各經營環節、經濟活動操作者的權力實施有效監控，防止權力亂用，造成經濟損失。

3．采取控制措施。對不同的控制目標和控制點，需要采取不同的控制措施（即控制活動）如核準、授權、驗證、分工、復核等。

三、強化我國企業內部控制制度的執行力

完善健全的內部控制制度僅僅是企業成功的制度保障，企業成功的關鍵還在于內部控制制度的執行與否以及執行的效率和效果。有制度而不執行等于沒有制度，執行的效率很低也等同于沒有制度。從形式上建立起完整的企業內部控制制度，并不等于為企業的內部控制制度加上了保險鎖，內部控制制度的“控制”功能也決不會自動發揮，任何內部控制制度，無論其理論基礎如何雄厚、實施方案如何詳盡，在其實施過程中能不能發生作用，能不能落到實處，能不能達到效果，關鍵因素還是在于“人”，因此，具有完善內部控制制度的企業要想提升競爭力，就必須提高員工對內部控制制度的執行力，畢竟制度不是自動化機器，不會自動運轉，制度要依靠全體員工來落實，真正的執行才是最重要的。在強化我國企業內部控制制度的執行力的過程中要注意以下幾個方面的問題：

（一）要注意內部控制制度本身要合理，內部控制要有針對性和可行性，適合企業自身的專業特色和行業特點

經常遇到一些企業力圖通過各種內部控制的管理規定和紀律來約束員工的不規范行為，或通過各種考核制度企圖達到改善企業內部控制執行力的目的，但往往是事與愿違，最后導致員工敷衍了事，使企業的控制制度、管理規定流于形式，甚至還可能致使有些原本很好的內部控制制度也受到了牽連。所以企業在設計相關的內部控制制度時一定要本著這樣一個原則，就是所有的控制制度和程序都是為了幫助企業員工更好地工作的，是提供方便而不是為了約束，是為了規范其行為而不是一種負擔。制定制度時一定要實用，有針對性。針對性和可行性是制定我國企業內部控制制度時必須要考慮的兩個原則。

（二） 要注意內部控制制度的執行要有科學的監督考核機制，尤其要加強企業治理層和管理層對企業內部控制制度執行的檢查和督促

企業內部控制制度應在堅持不相容職務分離的原則下，分別賦予各層次員工不同的責任，加強對內部控制度執行結果的監督考核，并將這些責任制度化、明晰化。切忌出現以下兩種情況：一是有執行沒人監督。只要做了，做的好與壞沒人管，或者是有些內部控制程序沒有明確規定該哪些部門去做，職責不明確，所以無法考核。常見的如企業中的內部控制管理真空或者內部控制管理重疊問題，導致內部控制出問題的時候沒人負責。二是監督的方法不對。內部控制的監督或考核的機制不合理，內部控制的有效執行有賴于全員參與，而只有企業內每個人均清楚地知道自己所擁有的責任和權力，才能認真履行自己的職責，提高內部控制的執行力度。

（三）要注意內部控制制度執行的流程切忌繁瑣、復雜

有研究顯示，我國企業內部處理一個文件只需要7分鐘，但耽擱在各級管理層中間環節的時間卻能多達4天。有時一件事需要各個部門進行審批，導致具體執行人員失去耐心而影響了執行的最終效果。縮短非必要部門的中間審批環節，提高控制效率，進行科學的流程再造是企業內部控制制度得以有效貫徹執行的必要措施。

（四）要注意企業的內部控制制度要有效地取得企業員工的認同，形成企業的一種共識和文化內涵，形成企業的一種凝聚力

也就是說企業內部控制制度要力圖通過影響執行者的意識進而改變他的心態，最終讓執行者自覺改變行為的一種做法。要強化一個企業的內部控制執行力，必須充分考慮到企業文化環境對執行者意識、心態的影響，最終還要對執行者進行正確的引導，才能使一個內部控制制度得以順利地貫徹執行。

總之，一套完整的內部控制制度的建立、執行并且不斷地完善，將給我們的企業帶來無限的前景，重視和加強企業內部控制制度建設，從嚴治企，實現管理創新，是我國企業適應市場、提高執行力、增強競爭力的迫切要求，我國企業應圍繞建立現代企業制度的要求，在加強企業內部控制制度執行和完善方面進行積極探索，盡快建立并適應現代企業內部控制制度的管理模式。

【作者簡介】郭祝威（1972-），男，河南滑縣人，中鐵二十局集團有限公司會計師，研究方向：內部控制。