基于企業自主創新的會計問題研究述評

[摘 要] 會計受制于其所處的社會經濟環境，但也在一定程度上推動經濟發展#65377;在創新主導型經濟環境下，會計成為影響企業自主創新的重要因素之一，從自主創新視角研究會計問題日益受到會計學界的關注#65377;本文對國內外該領域的研究文獻進行了梳理，并在簡單評價的基礎上，提出具有進一步研究價值的課題#65377;

[關鍵詞] 技術創新;自主創新;會計理論;會計制度

[中圖分類號]F230[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194(2008)11-0025-03

一#65380; 引 言

自奧地利經濟學家約瑟夫·阿洛伊斯·熊彼特(Joseph A.Scohumpeter)在其1912年出版的《經濟發展理論》一書中首次提出創新的基本概念和思想以來，一大批經濟學家#65380;管理學家從不同的角度對創新與技術進步在經濟發展中的作用展開了深入系統的研究，發展和豐富了熊彼特的創新概念，創立了以創新為核心的經濟發展理論以及創新經濟學理論體系#65377;

進入21世紀，全球經濟一體化和知識化趨勢明顯加強，自主創新成為知識經濟下企業乃至國家興衰存亡的關鍵#65377;我國“十一五”規劃把增強自主創新能力作為科學技術發展的戰略基點和調整產業結構#65380;轉變增長方式的中心環節;并強調“加快建立以企業為主體#65380;市場為導向#65380;產學研相結合的技術創新體系，形成自主創新的基本體制架構”#65377;因此，如何促進企業自主創新成為社會各界關注的焦點#65377;鑒于本文對基于企業自主創新的會計問題研究文獻進行梳理和評價，為在當前形勢下，如何通過會計制度或政策創新，提升會計在促進我國企業自主創新中的服務功效，激發企業自主創新的積極性和主動性，提高企業自主創新能力等提供研究基礎和必要前提#65377;

二#65380;國外研究綜述

從20世紀60年代至今，國外學者從不同層面(宏觀政策;企業規模#65380;組織形式#65380;行業地位#65380;企業戰略;高管人員變更#65380;CEO激勵等)和角度(技術#65380;經濟#65380;管理等)對各因素在促進企業自主創新中的作用進行了大量的規范分析和實證研究，取得了豐富的研究成果#65377;基于研究與開發(Research and Development，RD)對自主創新的基礎性作用，學者們對相關會計問題的研究主要集中在研發支出方面，內容包括影響RD決策的會計因素#65380;RD會計政策#65380;RD信息披露以及RD無形資產的經濟價值等#65377;

對RD決策的定量研究表明，盈余管理動機以及高管持股等會對RD決策產生重大影響#65377;Baber等(1989)以1977-1987年間美國438家公司為樣本，研究了當期會計凈收益對RD投資決策的影響，發現當RD支出威脅到當期報告正的收益或提高當期收益的能力時，RD支出顯著減少#65377;Aloke(2007)等則對高管持股與RD 支出和資本性支出之間的關系進行了比較研究，發現高管持股與RD 支出之間存在非線性關系(隨著高管持股數量的增加，RD支出先增加，然后減少，當達到一定程度時，兩者呈正相關關系)，而資本性投資則不隨高管持股數量的變動而變動#65377;其原因可能在于RD支出的風險遠遠高于資本性支出風險，表明高管人員厭惡風險對投資決策的影響#65377;

國外學者對RD會計政策的經驗研究，目的在于為RD支出費用化或資本化主張提供證據#65377;Hirschey Weygandt(1985)以1977年《財富》雜志500強企業中的390 家為樣本進行研究，發現研發費用對公司的市場價值具有正面作用，并建議將研發費用資本化#65377;Nix Peters(1988)通過對200個美國研發主管的調查，發現費用化政策會導致52%的高管人員在對營業利潤不滿時，消減近期內的研發支出#65377;Emad Mohd(2005)對《美國財務會計準則第86號——對出售#65380;租賃和其他方式上市的計算機軟件成本的會計處理》(SFAS No.86)的實施情況進行了研究，發現引入SFAS No.86之后，相對于其他高科技企業來說，軟件業的信息不對稱程度明顯降低#65377;

在RD信息披露研究方面，成果頗為豐富#65377;Feng Johno(2007)研究了高新技術企業創新戰略自愿性披露的股價反應情況，以及其與披露前內部股票交易之間的關系，發現盡管這些戰略性披露是定性的和主觀的，股價仍對這些披露產生了正向反應，而且當披露后存在內部股票交易時，反應加強;進一步的研究發現，對于信息不對稱程度較高的公司(處于成長期的公司#65380;分析師關注較少的公司#65380;虧損公司#65380;較高研發強度的公司等)，反應強度尤為明顯#65377;這表明投資者視創新戰略的自愿性披露為可信賴的利好消息，同時也證明了內部交易會增加信息披露的可信度#65377;Jones Denise A(2007)對研發密集型企業年報中研發信息自愿披露情況以及其與財務分析師預測之間的關系進行了研究，發現當披露專有成本和面值(或市值)比率較低時，研發信息的自愿性披露程度較高(可能因為基本財務報表的信息含量較低);控制基本信息以及前瞻性信息披露之后，對開發階段的研發信息披露與分析師對未來一年的銷售預測誤差和離差呈負相關關系，但對盈余預測則出現了混合結論:RD在研項目和開發階段的研發信息披露程度與分析師的盈余預測誤差負相關，與盈余預測的離差之間的關系則不顯著#65377;

在研發無形資產的經濟價值研究方面，Sougiannis(1994)通過對118家美國企業在1975-1985年間的盈利進行分析后發現，平均來說，企業研發上投入1美元就會在未來的7年間增加2美元的利潤，且企業的市場價值會提高5美元，因為投資者認為這種影響是長期的;Marta Ballester等(2003)利用特定公司的時間序列數據(可以觀察到的過去的利潤#65380;資產面值以及RD支出)，采用修正的Ohlson模型，對研發無形資產的經濟價值進行了估計，發現投資者預期研發費用能帶來未來收益，即投資者將研發支出看作一項能帶來未來收益的資產#65377;

可見，國外學者對該領域的研究在內容上主要集中于研究開發支出方面，涉及面較窄;在方法上多采用實證研究，缺乏系統#65380;深入的規范分析#65377;

三#65380;國內研究綜述

根據現有研究文獻，國內學者從自主創新視角對會計問題進行研究的內容可歸納為3個方面:一是會計與自主創新之間的關系探討;二是研發會計研究;三是高技術(風險)企業會計問題研究#65377;

1. 會計與自主創新之間的關系研究

學者們認為，自主創新對會計管理范式提出了挑戰，同時，自主創新離不開會計的支持#65377;如王開田(2004)認為，科技信息革命促使會計管理范式趨于虛擬化，主要表現在會計假設虛擬化#65380;會計程序的創新#65380;會計確認與計量的創新#65380;會計反映客體的虛擬性#65380;會計規范創新以及會計報表的創新#65377;李江等(2001)認為，會計在反映科技創新活動以及提供真實#65380;準確#65380;全面的信息方面發揮著重要作用，但現行會計制度還存在許多與企業科技創新活動不相適應的地方，如權益理論排斥人力資本#65380;創新費用的歸集與分配#65380;創新風險制度規定和核算要求#65380;創新成果反映以及會計信息披露等方面，并由此提出了會計制度變革建議#65377;陳玉榮(2002)則論述了創新給傳統會計計量模式帶來的挑戰，主要表現在人力資源會計計量滯后，缺乏對資產#65380;收益的風險計量等方面#65377;

會計作為一種重要的信息系統和管理活動，在創新決策和創新管理過程中發揮著重要作用#65377;楊雄勝(1999)指出，會計為RD決策提供信息支持責無旁貸#65377;林萬祥(2000)詳細闡述了會計信息在戰略開發#65380;目標確立與戰略選擇#65380;戰略實施#65380;戰略控制中業績評判以及組織間戰略溝通與協調等戰略管理中的重要作用#65377;蔣堯明(1999)系統分析了知識經濟下會計管理的重點，即成本管理的重點將從生產過程的成本控制轉向知識產品的研制和開發;會計必須實行風險管理，提高風險準備金的比例，核算中普遍采用謹慎原則，在設計開發階段重點實施風險管理;對創新結果進行核算，并及時提供信息#65377;劉愛東等(2001)論述了提高技術創新能力在創新資源配置#65380;創新成果核算和信息提供等方面對會計提出的新要求#65377;陳勁#65380;余芳珍(2006)則在比較技術創新審計國內外研究特色的基礎上，建立了適合國內企業使用#65380;從全局考慮審計國內企業技術創新能力的SPRE模型#65377;

2. 研究開發會計研究

國內對RD的研究，多集中在對各國研發費用會計處理的比較#65380;研發支出費用化或資本化的利弊分析以及改進RD信息披露內容和方式等方面#65377;如薛云奎#65380;王志臺(2001)首次以1995-1999年期間在上海證券交易所上市的公司為研究對象，對RD信息披露及其對我國上市公司會計信息有用性的影響進行了實證研究，發現企業對RD信息的不當披露是導致我國上市公司會計信息有用性逐年下降的重要因素之一#65377;周俊仁#65380;竇智(2003)則從RD在一國經濟中的重要性角度出發，率先提出了制定會計政策時，應以推動科技進步#65380;刺激企業RD投入為價值取向，在RD支出上財務會計與稅收會計適當分離，將RD投入作為考核經營者業績的重要指標以及強化RD信息披露等政策建議#65377;

3. 高新技術(風險)企業相關會計問題研究

知識經濟時代，高新技術企業在實施自主創新以及促進科技成果產業化等方面具有不可替代的作用#65377;在高新技術(風險)企業會計問題研究方面，王益#65380;許小松#65380;蔣衛平#65380;林鐘高#65380;劉先兵#65380;丁立波#65380;左慶樂#65380;陸正飛#65380;施瑜等學者分別就風險資本市場及其運作機制#65380;高新技術企業財務機制#65380;風險規避機制#65380;信息披露機制#65380;價值評估以及價值決定等問題進行了研究#65377;王益#65380;許小松(1999)首次對風險資本市場及其運作機制進行了詳細系統的介紹#65377;蔣衛平(2000)運用實證分析和演繹方法系統地論述了高新技術風險企業在融資機制#65380;財務激勵與約束機制#65380;風險防范機制和財務信息披露機制等方面的創新特征#65377;左慶樂等指出，高新技術企業價值是由未來獲利能力所決定的現時市場價值，它等于企業現有基礎上的獲利能力的價值與潛在獲利機會的價值之和，并提出高新技術企業價值評估應采用折現現金流法(DCF)+期權定價法(OPM)的組合評估方法#65377;陸正飛#65380;施瑜(2002)則從投資者的角度對國內A股上市公司中“雙高”企業和傳統企業的財務評價指標體系及其差異進行了實證研究，結果表明，成長性指標是最能體現“雙高”企業高成長特征的財務指標#65377;由此可見，較之于傳統企業，“雙高”企業的投資價值更多地取決于其預期增長能力，而非當期的靜態盈利性#65377;

綜上所述，國內對該領域的研究還處于初級階段，其研究多為規范性探討，采用實證#65380;案例等研究方法的文獻還比較少，且理論性#65380;系統性明顯不足#65377;原因主要有二:一是該領域的研究在理論上涉及多學科#65380;多角度#65380;多層面，進行系統分析有相當難度;二是在實踐中缺乏可供利用的數據資料，實證分析難以進行#65377;

四#65380;簡單評價與建議

對基于自主創新的會計問題進行研究是會計界面臨的重要課題之一，這在我國當前國有企業自主研發主動性差#65380;積極性不高的特殊情況下更具現實意義#65377;然而，從國內現有的研究文獻來看，對該領域的研究還很不成熟#65377;截至目前，基于企業自主創新的會計理論框架研究尚屬空白，實踐上缺乏理論指導;對與自主創新密切相關的研發會計的研究仍處于初步探討階段，難以為政策的制定提供理論依據和實踐支持;對具體運行模式研究則更是罕見#65377;因此，對該領域作進一步的深入#65380;系統研究很有必要#65377;依筆者淺見，目前，該領域具有研究價值的課題至少應包括以下幾個方面:

(1)基于企業自主創新的會計理論框架研究#65377;主要包括會計假設，會計目標，會計信息質量特征，會計要素構成#65380;確認#65380;計量以及財務報告等內容#65377;

(2)基于企業自主創新的會計制度創新研究#65377;包括會計規范體系#65380;會計核算制度#65380;信息披露制度#65380;投資融資制度#65380;分配制度#65380;審計制度等內容#65377;

(3)基于企業自主創新的會計工作運行機制研究#65377;包括激勵約束機制#65380;預算機制#65380;內部控制機制#65380;風險防范和監控機制#65380;績效評價機制以及會計管理組織結構等#65377;

(4)基于企業自主創新的會計技術方法創新#65377;包括設置賬戶#65380;復式記賬#65380;會計賬簿#65380;成本計算#65380;財產清查#65380;會計報表#65380;財務分析和業績評價等技術方法#65377;

此外，對基于企業自主創新的會計專題進行研究也很為迫切，如對基于企業自主創新的人力資本#65380;價值管理#65380;會計決策支持系統#65380;無形資產價值評估#65380;風險信息披露等問題進行研究#65377;

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