構建價值鏈會計理論框架的新思考

摘要：文章在現有理論研究成果的基礎上，對價值鏈會計的若干理論問題進行進一步的思考，研究探討了價值鏈會計理論框架中主體、對象、要素、目標和職能等問題，并比較分析了價值鏈會計和傳統會計在這些方面的異同。

關鍵詞：價值鏈；價值鏈會計；理論框架；傳統會計

一、引言

自從20世紀80年代邁克爾·波特教授提出競爭優勢及價值鏈理論以來，價值鏈被廣泛應用于企業管理的實踐之中并成為最為重要的管理理念和方法之一。隨著信息技術和網絡技術的發展，波特的傳統價值鏈理論也在不斷更新，供應鏈理論、虛擬價值鏈及價值網等理論相繼產生，價值鏈管理也向更深更廣的領域擴展，并逐步與會計相結合。在這種情況下，我國著名的會計學家閻達五教授首先提出了價值鏈會計的概念，并初步構建了其基本理論框架，他認為：“價值鏈會計可以表述以價值增值為目的，為對以戰略聯盟為表現形式的價值鏈加以追蹤、核算、預測、控制、評價的一種管理活動”(閻達五，2003)。

價值鏈會計彌補了傳統會計理論在會計假設、會計對象、會計原則、會計確認和計量、會計核算程序、會計報告等方面的一些缺陷，同時借助于高速發展的信息技術，拓寬了會計管理的外延范圍。進一步研究構建以價值鏈為載體、以事中實時控制為核心的、融傳統財務會計與管理會計于一體的價值鏈會計，有利于豐富會計系統理論。

價值鏈會計作為一個全新的概念，其基本理論框架的構建十分重要，而首先要加以理清的便是價值鏈會計的主體、對象、要素、目標和職能等基本問題。

二、價值鏈會計的主體、對象及要素

1．價值鏈會計的主體。價值鏈會計以企業價值鏈作為會計主體。在網絡時代，由于現代信息處理技術和網絡技術的急速發展，企業可以借助網絡進行聯合或分組，而這樣的聯合或分組的動因不僅是擴大規模，加強核心競爭優勢，已發展成相互之間能力的利用與互補。可能會因為一項業務或項目臨時組合或聯合在一起，會計主體變為了網絡公司。從而導致會計主體具有可變性，特別是由于空間范圍模糊，虛擬企業滋生，因此。價值鏈會計是以核心企業為中心，向外延伸的相關利益方(如供應商、企業合作者、顧客等)作為主體，力求整體價值增值最大化。

價值鏈可以分為企業內部價值鏈和產業價值鏈兩類。內部價值鏈是指企業內部的價值運動。波特把內部價值鏈劃分為九個部分，即企業的基本職能活動、人力資源管理、技術開發、采購、內部后勤、外部后勤、生產經營、營銷和服務。產業價值鏈是指企業外部的價值運動。在價值鏈管理中一個價值鏈活動與其他價值鏈活動之間的關聯稱為聯結。這種聯結除了企業內部的聯結外，還包括企業與上游供應商和與下游客戶間的垂直聯結。產業價值鏈主要反映從資源到產品的價值運動過程，由供應商、企業和顧客價值鏈構成，也稱為行業價值鏈。

2．價值鏈會計的對象。價值鏈會計的會計對象就是價值鏈會計所要控制和反映的客體，即價值鏈管理中的價值運動。而價值鏈管理中的價值運動又是以資金流、物流和信息流為載體來體現的。價值鏈會計的研究對象實質是價值鏈信息及其所體現的經濟關系，核心是增值流。這里不再區分財務信息與非財務信息，凡進入企業價值鏈的價值信息都在研究范圍之內，包括對價值信息的收集、加工、存儲、提供、利用等。

在信息經濟時代。由于互聯網突破了時間和空間的限制，不同貨幣之間的交易變得非常容易，連接各國的信息網絡使全球形成統一的大市場，經濟活動的國內與國外的界限變得模糊起來。同時，國際貿易劇增，幣值變動過大；再一點，會計數據不只局限于貨幣單位，但傳統會計報告主要包括以貨幣計量的財務信息，這不能滿足管理層的決策需要。價值鏈會計完善了傳統會計的不足，從價值鏈的各個層面反映即使全面反映市場反饋的信息和企業的經營狀況，提供一副完整的企業畫圖，包括市場機會、戰略、價值驅動、財務成果等。擴展了會計信息和會計管理的空間，對企業價值增值過程認識得更為深入。

3．價值鏈會計的會計要素。價值鏈會計的會計要素是會計對象的具體化。傳統的會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、費用等。從產業價值鏈來看，為了實現整個價值鏈的增值，就要考慮企業行為的外部性，這樣。譬如環境、社會責任等也應成為會計要素。從企業內部價值鏈來看，人力資源、資本、技術等應該成為會計要素。因為它們都是價值活動的載體，都是實現價值鏈增值的關鍵要素。

三、價值鏈會計的職能與目標

1．價值鏈會計的職能。

(1)基本職能。價值鏈會計的基本職能是實時評價和反映。會計的一項基本職能就是反映，價值鏈會計的反映職能主要體現在實時性上。它不受會計制度所規定的會計期間的限制，而是以最快的速度反映企業價值鏈價值流入、創造、流出等價值活動的信息。

價值鏈會計的反映職能可以劃分為兩個層次：一是簡單的反映：二是評價基礎上的反映。所謂簡單的反映是指對價值創造和價值流轉的信息進行簡單的加工與處理后進行反映，供管理者決策與控制所用。評價基礎上的反映則是指經過比較、分析和評判的反映，是相對高級的一種反映形式。其中，比較的標準可以是企業的預算、消耗、產出定額、標準成本或同行業的先進水平，有時需要比較上游企業或下游企業的價值創造活動的效益性。

實時評價職能隱藏在反映職能中，即以最快的速度揭示價值鏈價值創造的過程，并對細分的價值鏈條各項價值活動作出評判。這種經過評價產生的即時性信息，更有利于管理者及時科學地進行決策，實時采取有效的管理措施。

(2)核心職能。實時評價與反映作為價值鏈會計的基本職能，提供了用于決策和控制所需要的價值鏈相關價值信息，但其本身還不是完全意義上的管理活動。價值鏈會計的控制職能使其成為真正意義上的管理活動，

價值鏈管理強調的是企業各項價值創造活動的分解和整合。即在分解基礎上的整合和在集合基礎上的分解。從而體現了各項價值創造活動的細分和它們之間的有機整合。整合活動的基礎是協調與控制。而且協調與控制要按照價值鏈管理的目標進行。對價值鏈上各項價值創造活動的業績管理、成本控制、資本預算、薪資酬勞等都屬于管理控制的范疇。這些管理控制活動能夠也應該由價值鏈會計來完成，價值鏈會計進行的控制是企業整個管理控制活動的重要組成部分。

2．價值鏈會計的目標。價值鏈會計的目標是實現價值鏈的保值和增值。從價值運動過程來看。價值鏈管理謀求的是各個鏈環的價值增值以及整個產業價值鏈的價值最大化。企業不僅關心其自身，而且關心其所在的產業價值鏈，合作伙伴之間的共同利益也將使企業對各個環節的成敗加以關注。會計管理既然是一種價值管理，就應以實現價值鏈的增值作為目標，這種增值不僅包括企業內部價值鏈的增值，而且包括整個產業價值鏈的增值。

四、價值鏈會計與傳統會計模式的比較

價值鏈會計不是在傳統會計系統之外另行建立一套獨立的系統，而是通過對傳統會計的改造、提升，構建出理論上、方法上更符合實際、符合信息需求的科學體系。它仍然以財務會計和管理會計的反映與控制為基礎，同時賦予其新的內容和手段，但更傾向于與管理建立有效的接口。可見，價值鏈會計是將經濟學、管理學、信息技術等的原理和最新理論應用到會計學中，豐富和發展了會計學。表1比較了價值鏈會計和傳統會計在主體、對象、要素、目標、職能等方面的差異。

由于競爭的日益激烈，經濟全球化的趨勢，對信息的質量、數量、傳遞效率大大提高，傳統會計模式已經越來越無法滿足現代企業的要求，價值鏈管理已被廣泛采用，因此價值鏈會計研究有著與時俱進的意義。