資產減值準則對企業利潤操縱的影響

[摘要] 財政部2006年2月16日頒布，于2007年1月1日首先在上市公司執行的《企業會計準則》雖然對資產減值進行了多處改進，但仍然為企業進行利潤操縱提供了缺口。本文主要從資產減值的發展階段入手，分析了企業利用新準則進行的利潤操縱，并提出了控制企業利潤操縱的相應意見和措施。

[關鍵詞] 新會計準則 資產減值準備 利潤操縱

一、我國資產減值的發展階段

我國資產減值準則的發展一共經歷了四個階段，從原先的不成熟逐漸轉變為與國際準則相趨同。1992年，財政部頒布的《企業財務通則》首先對應收賬款計提的壞賬準備作出了規定。1998年1月，第一次對股份有限公司提取的資產減值準備做出了具體的規定，要求對存貨、應收賬款、短期投資和長期投資計提減值準備。2000年，在新頒布的《企業會計制度》和《企業會計準則》及補充規定中，除了原來的四項資產減值準備外，又新增加了四項資產減值準備，分別為固定資產減值準備、無形資產減值準備、委托貸款減值準備和在建工程減值準備，將原來的四項減值擴大為八項資產減值準備。

直至2006年2月16日，財政部第一次將資產減值作為準則予以公布，發布了《企業會計準則第8號-資產減值》。該準則與原《企業會計制度》中的八項資產減值準備相比，首先明確了進行減值測試的前提和按資產組計提減值準備的方法，其次規定了計提商譽減值準備的方法，規定固定資產、無形資產、在建工程等長期資產適用于新準則，并且規定減值損失一經確認，在以后期間不得轉回，最后，準則對處置費用、公允價值等分別 做了詳細的操作指南，使其更加具有可操作性。同時，新頒布的準則也體現了與國際會計準則的趨同性。

二、資產減值準則的有關規定為利潤操縱留下了較大空間

1.資產減值確認方式多樣化。準則中規定，企業可以根據自身情況選擇按單項資產、資產類別、資產組、總部資產或現金產出單位等方式進行。對于存貨、應收賬款、短期投資等可以采用單項資產計提、可以采用資產類別計提、還可以按全部資產計提減值。對于不同的減值準備計提方法，得到的結果也是不盡相同的，這給企業利用資產減值準備進行利潤操縱提供了較大的空間，會計人員可以根據以往經驗和企業的需要靈活選擇，使減值具備了很大的不確定性。

2.資產減值的計量過于依賴職業判斷。公司在確認資產是否發生減值，是否應當計提減值準備時，需要用到短期投資市價、存貨的可變現凈值、長期投資、無形資產、固定資產、在建工程和委托貸款的可收回金額等與歷史成本進行對比，其中涉及到的計量屬性“市價”、“可變現凈值”和“可收回金額”是目前在理論界倍受爭議的幾個概念，如果說短期投資的“市價”還具有一定的可驗證性，那么“可變現凈值”和“可收回金額”的確定在很大程度上就要依賴于人為判斷了，這才一定程度上為企業進行盈余管理留下來空間。

3.會計政策的選擇性依然很強。新的《企業會計制度》對短期投資和應收款項計提減值準備在制度上仍然存在不夠具體的地方，由于只規定了對可能發生減值損失的各項資產采取一定的方法計提減值準備或跌價準備，企業自由的選擇采用何種具體方法及什么樣的計提比例。這種機動性會為企業進行利潤操縱提供契機，企業就可以根據“需要”選擇有利于自己的方法。

三、防范企業利用資產減值準備操控利潤

由于新準則只是限制了企業通過固定資產和長期股權投資減值準備轉回進行盈余管理的途徑，但是并沒有嚴格的要求壞賬準備、存貨跌價準備和短期投資等項的計提和轉回，因此這兩者的計提和沖回必將成為上市公司調控利潤的主要通道。

特別是上市公司，利用資產減值準則的遺漏點和規范不明確的地方，應提減值而不提減值使原本虧損的公司不再虧損；為了保證第二年的業績，制造扭虧為盈的假象，在前一年度巨額計提減值；為了保牌，摘掉ST*的帽子，將以前年計提的減值在本年度內大量沖回，粉飾利潤等等。因此，為了防范公司利用資產減值操控利潤，我們應從以下方面著手：

1.完善公司治理，加強內部監管。通過在市場上流通國有股和法人股改變國有股持有者身份不明的情況，逐步完善產權關系，保證大股東與企業中小股東利益的一致性，避免“一股獨大”，同時加強上市公司董事會的監管力度，引入和完善獨立董事制度，限制高管人員在會計政策選擇上的機會主義行為。

2.進一步完善資產減值準則，加強明晰性和可操作性。在我國目前強調會計信息可靠性的情況下，不允許轉回資產減值是現實的選擇，有利于防止公司濫用資產減值的會計政策調節利潤，但是允許轉回資產減值可能有利于反映資產的真實狀況，同時也為公司進行盈余管理提供了渠道，。另一方面，新準則中大量使用公允價值，會計工作者更多的要依靠職業判斷，但是在目前我國公司治理結構、會計準則不完善以及會計信息市場不完備的情況下，應謹慎地確定企業會計人員的專業判斷范圍、謹慎地賦予企業會計政策的選擇權。

3.健全信息市場和資產評估體系。完善信息市場、價格市場和資產評估體系可以使企業各項資產的公允價值和市價得以公正合理的確定和公開，利用現代信息技術定期公布有關資產的價格、信息資料，為計提資產減值準備的可操作性、客觀性和公正性提供直接依據。

4.強化注冊會計師的獨立性，加大外部監管力度。由于注冊會計師是以第三者身份獨立、客觀、公正地出具鑒證意見，其在檢驗企業提供會計信息客觀可靠性方面有絕對的發言權，因此保證注冊會計師的獨立性至關重要，同時完善相關的法律法規，加大對注冊會計師的懲戒力度，抑制管理層的不當行為，確保獨立審計的公正性，保證會計信息的可靠性。

參考文獻：

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[2]顏嘉川:避免上市公司利用資產減值準備操縱利潤，決策與經濟，2007（4）

[3]于波鄧菁暉楊鎮瀾:試析《企業會計制度》關于資產減值準備的規定，財務與會計，2001（7）