新企業所得稅匯總納稅制度下區域分配問題研究

[摘要] 2008年1月1日起，《新企業所得稅法》開始施行，新稅法由企業所得稅制轉變為法人所得稅制，規定實行總分機構匯總納稅，由此帶來了部分地區稅源轉移問題，并對稅源移出地財政收入有一定影響。本文對匯總納稅后稅收在區域間如何分配做了探討。

[關鍵詞] 匯總納稅 區域稅收分配

一、匯總納稅的提出及其影響

2008年1月1日起，《新企業所得稅法》開始施行，新稅法統一了納稅方式規定。對居民企業以企業登記注冊地為納稅地點登記注冊地，在境外的以實際管理機構所在地為納稅地點。居民企業在我國境內設立的不具有法人資格的營業機構應當匯總計算并交納企業所得稅。匯總納稅對企業、政府都會產生一定的影響：

1.對企業的影響總的來說有積極影響，可以使企業總、分機構和各營業機構間互抵盈虧，這項兼具時間和永久性差異，可以降低企業的總體稅負。另外，也有利于企業發展和規模經營，是企業大型化集團化發展的必然要求。

2.對政府的影響

(1)對分公司所在地政府，若企業虧損則不存在繳納所得稅問題，但如果企業盈利，稅款在總公司匯總繳納，當地政府無任何稅收收入，導致了稅收轉移，這顯然違背了稅法規定的屬地原則，與公平原則是不相符的。因為，企業在經營地享受了當地政府提供的公共產品和服務，甚至利用了當地自然資源和其他社會資源，同時可能對當地自然生態產生了重大負面影響，如開采煤炭、石油、鐵礦石等。

(2)對總公司所在地政府，企業虧損同樣不存在繳納所得稅問題，但盈虧相抵后仍有盈利尤其是巨額盈利，就可以取得相當數量的稅收，其取得的依據，概因其是總公司所在地，總公司實行匯總納稅。雖然總公司所在地政府也為企業提供了公共產品和服務，但與直接從事生產、經營活動，創造稅源，提供稅收的分公司所在地政府相比，對企業所提供的公共產品和服務之多寡還是存在明顯差別。

根據統計，目前全國總分支機構跨區經營所得匯總納稅的企業只有180家，其中北京有91家。這些企業主要集中在鋼鐵、電力、航空、銀行、保險、證券行業。也就是說總分支機構云集在經濟發達的大城市，這勢必造成了發達地區與不發達地區的不當轉移。對于不發達地區，在耗費了大量的環境和資源成本的同時，得到的稅收收入卻很少，這顯然不符合公平原則。

由上述分析可見，由于實行了總分機構匯總納稅可能會帶來部分地區稅源轉移問題對稅源移出地財政收入有一定影響。

二、跨區分配的解決思路

1.基本情況。2002年實行所得稅收入分享體制改革，確定了縱向稅收分配體系。各地區以2001年所得稅收入水平為基數，基數內部分由中央返還地方， 超過基數部分由中央與地方按比例分享年中央和地方各分享50％， 2003年中央分享60％，地方分享40％， 2004年以后的分享比例根據實際情況再定.完不成基數的， 中央將調減基數并相應扣減地方分享收入中央因所得稅分享改革增加的收入， 主要用于對中西部地區實行轉移支付。新稅法頒布之前，對跨地區匯總納稅企業的所得稅收入實行了按因素分配和稅款預繳的辦法，在一定程度上解決了稅源轉移問題。 新稅法頒布后，《跨省市總分機構企業所得稅分配及預算管理暫行辦法》規定企業實行“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫”的企業所得稅征收管理辦法。

2.關于區域間分配主要有財政分配和稅收分配，主要從稅收原則對其進行比較

(1)從公平的角度。現在的模式是有總機構匯總納稅，然后有財政部門按照某一特定的比例對收入進行劃轉。對于特定比例的制定，常常忽略了總分公司所屬區域之間的稅收優惠差異。即分公司所在地常以稅收優惠為代價吸引大量投資，但在財政分配時顯然忽視了這一點而未給予補償。另外，利用當地自然資源和其他社會資源，同時可能對當地自然生態產生了重大負面影響， 也些也是分配時需要考慮的因素。

(2)從效率的角度。在稅收征管方面，所得稅由總機構所在地稅務機關征收入庫之后，由財政部門統一劃轉到各個區域，環節增多，時間加長，顯然違背了效率原則。

由此可見，采用稅收分配提高了分配效率，也使地區之間相對公平。

三、跨區分配的政策意見

1.確立合理的比例分配。目前，根據《辦法》規定，集中繳納的企業所得稅中地方分享部分按企業經營收入職工人數和資產總額三個因素在相關地區間分配，權重分別為0.35，0.35和0.3。但是主要問題有：一是因超繳退庫和其他一些問題， 這一政策并未執行到位， 引發了稅收收入分配向中心城市集中， 向發達地區集中問題。二是沒有考慮的欠發達地區的稅收優惠，以及對資源的損耗問題。解決上述問題，主要有兩種思路：

(1)減少區域間稅收優惠的差異，壓縮稅收優惠的空間。新企業所得稅實施后，稅收政策由區域稅收優惠向產業稅收優惠過渡。但是在現實操作中，區域性稅收優惠還大量存在，手段也越來越隱蔽。若壓縮稅收優惠的空間，盡量減少各區域的稅收差異，可以使各區域的稅收起點相對公平。對于仍存在的差異，則需通過財政轉移支付等分配方式予以調整。

(2)合理通過貢獻值來確定分配比例。這種方法需要將地區的稅收優惠政策和環境資源的損耗考慮在內。實際操作需要嚴格的征收管理，具體可有以下思路。一是計算地方實際所得稅稅率，即考慮到稅收優惠以后的稅率。二是在權重中加入對資源損耗和環境污染的估定。可以結合資源稅和環境污染費等特定的記錄加以進行。

2.繼續完善《辦法》，擴大其適用范圍。目前，根據《辦法》規定，僅適用于少部分具有總分支機構的中央企業及地方金融企業。為了新稅法更好的實施，合理解決所得稅在地區間的不當轉移，應擴大其適用范圍，更好的制定統一的標準和方法。這也是進一步完善《辦法》和適應不斷涌現的企業間兼并重組等各種形式的需要。

3.財政分配向稅收分配過度。鑒于公平和效率的原則，應將稅收分配環節由財政環節過渡到稅收環節，采用橫向稅收分配方式進行，這樣不僅是公平和效率原則的要求，更增加了分配的透明度，是地方政府對稅收事項有一個清楚的把握。同時，稅收分配主要以平衡不同利益主體有關利益訴求，主要以對稅源貢獻大小為依據。

4.加大財政轉移支付力度，確立稅收移出地財政補償機制。隨著中央財政均衡力度的不斷加大，對稅收移出地的自動補償也應該落實到位。其次，由中央政府綜合全國各個區域情況，就經濟、社會、文化和其他各項事業發展水平進行平衡性分析、判斷，以社會公平為原則，實施個性化財政分配，也就是中央政府對地方政府進行財政轉移支付，解決欠發達區域財政困難，推進區域之間協調發展，保障欠發達區域居民與發達區域居民一樣，能夠分享經濟社會發展成果，實現共同發展，共同進步。

四、國外的相關借鑒

世界各國對于跨區經營的企業， 如何分配其在各個區域的稅基，以及稅收如何在區域分配成為需要解決的問題。各國對跨區經營的企業納稅問題， 主要有兩種情況:一是不允許合并納稅， 如日本、韓國、加拿大和巴西等國; 二是在符合一定條件的前提下， 允許合并納稅即根據母公司擁有子公司的股權比例決定是否可以合并納稅。如，法國、美國、澳大利亞等國。

在美國，與其分權自治的事權劃分體制相對應，美國聯邦、州和地方政府都有獨立的課稅權和固定的稅源。由于美國聯邦、州和地方政府都開征公司所得稅，所以，美國公司所得稅實際上形成了一種同源共享、按屬地原則由相應的稅務機關分率征管的格局，即三級政府都對同一稅源實施課稅，各級稅務機關按照各自政府制定的稅法獨立征管，其收入也相應地歸屬于同級政府，其財政收入的劃分實際上是按稅率進行分享。

對于跨區經營的企業， 要解決上面的問題， 首先應當確定在什么情況下， 企業應當在一個轄區內納稅。目前美國通行的做法是， 只有當一家公司在某個州具備一定的經營關系或符合一定的營業特點， 從而使公司從該活動中受益時， 公司在這個州才被視為納稅人。美國對總、分支機構公司所得稅的財政劃分主要是通過劃分應稅所得額來劃分最終收入，對于跨州經營的企業應稅所得的劃分主要根據各州相關因素及其權重計算劃分。最常見的是“資產、工薪和銷售額三因素結合法”，使用3個基本要素的平均數劃分公司所得。與美國不同，英國、法國、日本由于是基本上屬于中央集權制國家，不僅企業所得稅的立法權集中在中央，而且多數國家規定，企業所得稅為中央收入，并由中央稅務機構統一征管，其總、分支機構公司所得稅的管理和財政劃分都一樣。英國、法國的公司所得稅均為中央收入，分別是由國內收入局、稅務總署所屬大區稅務局統一征管;日本雖然中央和地方都對企業所得征稅，但卻通過累進性的強弱分配和控制中央、地方所占的收入份額。

參考文獻：

[1]湖北省國際稅收研究會課題組.總、分支機構所得稅管理和財政收入劃分的國際經驗與借鑒[J].涉外稅務，2006(4)

[2]跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法辦法（國稅發[2008]28號），2008

[3]靳萬軍付廣軍:匯總納稅管理與區域稅收分配問題[J]. 稅務研究，2007