國外審計結果公告的比較與借鑒

摘要：從世界范圍來看，推行審計結果公告制度，已成為國際通行的做法。我國審計結果公告制度正式實施于2003年，尚屬新生事物。文章通過介紹不同體制下典型代表國家審計結果公告的做法，總結其成功經驗，以推進我國審計結果公告制度的實施。

關鍵詞：國外；審計結果公告；比較；借鑒

從世界范圍來看，推行審計結果公告制度，已成為國際通行的做法，也成為衡量一個國家或地區民主與法治程度的標志。我國審計結果公告制度正式實施于2003年，尚屬新生事物，因此，有必要了解世界不同審計體制下的審計結果公告制度實施情況，總結和借鑒國外的先進經驗，以推進我國審計結果公告的實施。

一、審計結果公告制度實施的背景

審計結果公告表現為對政務公開、政府財政透明度的要求。它起源于知情權。政務公開制度最早起源于1766年瑞典制定的《信息自由法》，但對世界各國產生重要影響的是美國1966年制定的《情報自由法》。該法要求行政機關依職權或申請向社會公開政府信息，如果政府機關拒絕公眾的特定請求，必須說明理由，任何機關都可以被提起復議和司法審查。該法確立了公眾對政府信息的獲取權。自本世紀70年代以來，各國紛紛制定有關法律，法國于1978年制定了《行政文書公開法》；英國于2000年制定了《信息公開法》，韓國于1996年制定《公共機構信息公開法》，日本在1999年5月通過了《有關公開行政機關掌握的信息法》，政務公開制度成為當代各國公法領域中最有創造性的一項制度。鑒于公眾對“知情權”的要求，國際貨幣基金組織(IME)2001年推出了《財政透明度手冊修訂版》，對財政透明度進行了一般性的總結和規范，并提出了政府財政透明度的四項基本要求：對政府作用和責任的澄清、公眾獲得信息的難易程度、預算編制執行和報告的公開，對真實性的獨立保證，至此審計的公開性被以規范的形式正式提了出來。

二、國外審計結果公告制度實施情況

按照政府審計機構的隸屬關系不同，理論界把世界各國的國家審計體制分為四種模式：立法型、司法型、行政型和獨立型。以下就每一類型中的典型代表國家的審計結果公告制度為例進行介紹。

1.立法型審計體制下的國家審計結果公告制度。立法型審計體制是指審計機關隸屬于立法部門，完全獨立于政府，直接對議會負責并報告工作，主要審計政府財政。美國屬于比較典型的立法型審計體制國家。

美國在健全的法律體系做保證的情況下，還專門對審計結果向社會公開有強制性的法律規定。如美國審計總署1987年7月修訂發布了《政府機構、計劃項目、活動和職責審計準則》，在其第五章“財務審計的報告準則”第六條規定：“除非有法律或規定的強制，報告還應提交給公眾接受檢查”。

立法型國家審計的審計報告或審計結果是直接向國家立法機構報告的。必要時由國會參、眾兩院召開聽證會，在會上公開審計報告，聽證會完全公開，任何人都可以參加，媒體也可以進行報道。審計報告還可以在報紙上發表、電臺上播放，公眾也有權查閱審計報告。美國會計總署在向國會提交審計報告后，稍隔一段時間便將審計報告分發給更廣泛的部門和單位，包括輿論宣傳部門，如有保密事項則在保密級次與范圍內發放。會計總署還設立了情報資料辦公室，負責協助審計長回答報社、電臺、電視臺的詢問。

2.司法型審計體制下的國家審計結果公告制度。司法型審計體制是指審計機關除具有審計職能外，還擁有一定的司法權限。通過將國家審計法治化，達到強化國家審計監督的目的。這種類型的典型代表是法國。

法國的最高審計機關是審計法院，是最高的行政司法機關相當于最高法院，是一個獨立于立法和行政部門之外的司法機構。審計結果的公開性具體表現在：一是審計法院每年度對預算執行情況的審計結果向議會和總統呈交一份年度審計公共報告，同時將公共報告在國家官方報紙上公布，向全社會公開，讓全國公眾了解和監督政府。二是審計法院的公共報告有專項審計內容，也有企業審計內容。對企業的審計報告除發送給企業領導人外，必要時發送給主管部長、財政部長，甚至發送給總理和議員，同時也向新聞界公布、向社會公開。三是審計法院的公共報告，每年要匯編成冊并進行摘編以公開出版。

審計法院和地方法院一年有上千份審計報告，需要根據重要性原則進行篩選，對有代表性的問題進行公告。審計法院成立一個公共報告委員會，由一名高級法官任報告員，對各法庭和地方法院所推薦的審計報告進行審核，而后由首席院長主持公共報告委員會進行討論，最后確定公共報告的內容。

3.獨立型審計體制下的國家審計結果公告制度。獨立型審計體制是指審計機關不隸屬于任何權力部門，獨立于立法、司法和行政部門之外，直接對法律負責，但向議會提交報告。這一類型的典型國家是德國和日本。這種模式從形式上看是獨立于三權之外，實際上它更偏重服務于立法部門。

對于獨立型國家審計而言，審計信息的公布也具有較高的透明性。獨立型的德國聯邦審計院向議會提出并發布綜合的《審計報告》。審計院在審計過程中發現政府部門的重大問題，隨時向議會及政府提出專項的特別審計報告，由議會協調處理有關問題。此外，每年要寫出年度審計報告遞交議院、參議院及聯邦政府，同時召開新聞發布會，由審計院長將年度審計報告有關重點內容向社會公布，并在公開刊物上登載。在日本，會計檢查院是日本最高國家審計機關，會計檢查院將審計報告提交國會、抄報內閣和首相，并通過新聞機構公開發表(保密的除外)，并且經常將審計報告改寫成通俗讀物廣為散發。

4.行政型審計體制下的國家審計結果公告制度。行政型審計體制是指審計機關在體制上隸屬于國家行政系列，是國家行政機構的一部分，在行政首長的領導下開展工作，以行政首長交辦的事項為首要任務，特別強調行政處理處罰，以行政權力作為推動審計工作的主要力量。“行政模式”的政府審計活動明顯帶有政府影響的烙印。

瑞典和前蘇聯等國屬行政型審計體制，政府內部審計色彩濃厚，透明度低，一般不直接向立法機關提交審計報告，但都要向政府行政機構提交審計報告，而且是審計結果的主要傳遞和利用方式。在瑞典，國家審計局每年要向內閣提交審計報告，并隨時向各個行政部門提交審計報告或建議書。議會把國家審計局提交的審計報告有選擇地在報刊或政府公報上公布。

在績效審計中，國家審計局利用后續檢查程序來保證審計建議的落實。

三、國外審計結果公告制度有效實施的經驗總結與借鑒

1.審計機關獨立性越強，審計結果公開的程度越高。審計機關的獨立性不同，審計結果的公開程度也不相同，總體而言，立法型模式、司法型模式和獨立型模式對審計結果的公開程度要高于行政型模式的國家。立法型模式下的審計報告可以直接對社會公告。例如，美國從審計實施到審計結論全過程不受任何部門的干擾，審計報告可以不征求政府部門的意見就向社會公布。美國國家審計機關的審計結果可向新聞輿論和社會各界披露的高達97％，只有約3％的信息因涉及國家秘密，只能向國會作出報告。獨立型模式下的日本的審計報告也無須被審計單位認可。而行政模式下的瑞典，審計報告先向政府報告，再有選擇地向社會公告。我國屬于行政型審計體制，審計結果公開的透明度不高，有待于進一步完善。

2.健全的法律制度是審計結果公告制度實施的保障。國外審計結果公開都有政府信息公開方面的法律做保障，而且對于審計結果向社會公開有強制性的法律規定，形成了健全的法律體系。而我國目前還沒有一部政府信息公開方面的統一立法，《審計法》對于審計結果公告采用了“可以”的表述，缺乏剛性約束，相關的配套制度也寥寥無幾。

3.社會輿論監督強化了審計結果公告的效果。實施審計結果公告制度的目的之一就是利用社會輿論力量，監督被審計單位落實審計建議。立法型審計體制的審計機關只有調查權，沒有處理權，審計報告中的審計結論和審計建議不具有法律約束力，其作用是通過立法機構間接實現的。美國國會參、眾兩院在必要時可以召開聽證會，在聽證會上公開審計報告。雖然聽證會不作任何處理，也沒有法律約束力，但各種新聞媒體的報道將會給被審計單位帶來巨大的壓力。有時，聽證會召開不久，就出現該單位負責人被免職或辭職的情況。在法國，審計法院的公共審計報告出版后，輿論界將對嚴重的管理問題進行猛烈的抨擊，這對政府機關的行政人員是一種精神上、名譽上和威信上的重大打擊，甚至會影響到他們的職業生涯。

4.增加審計結果公告的后續檢查程序。審計結果整改難、屢審屢犯一直是審計執法的難題。實施審計結果公告制度后，如果這個問題得不到解決，會影響審計結果公告的權威性。對此，一些國家通過實施后續檢查程序來保證審計結果的落實。如瑞典國家審計機關在績效審計中，利用后續檢查程序來保證審計建議的落實；立法型模式下的加拿大審計長公署追查被審計單位落實審計建議的情況，并繼續向國會報告以前報告過但未得到妥善處理的重要問題，直到審計長公署有理由認為所有改正措施均已落實為止。借鑒他們的經驗，我們可以建立審計結果公告跟蹤審計制度，對被審計單位整改情況進行檢查并形成報告，通過新聞媒體向社會公布，促使審計結果落實到位。

5.成立審計結果公告的專門機構。成立審計結果公告專門機構，由該機構對審計結果公告的質量把關。如法國的審計法院就成立一個公共報告委員會；1976年，英國也成立了審計結果公告委員會。

6.審計結果要重點公告。政府審計機構每年審計的項目很多，如果全部向社會公告，即不現實也沒有必要。在這方面，法國審計法院提供了很好的經驗，即審計結果對外公告遵循重要性原則，突出披露社會公眾最關心的重大違法行為，以吸引公眾參與監督的興趣。

7.審計結果公告語言要通俗易懂。審計結果公告面向社會公眾，而審計報告一般是審計專業人士撰寫，直接對外公告不便于社會公眾理解，這需要對審計報告進行專業化處理，盡可能采用通俗化的語言進行準確表述，這樣，就可以擴大審計結果公告的影響面。如，美國立法機構和最高審計機關對審計綜合情況報告以簡潔明了的語言進行表述，方便社會公眾閱讀；日本將審計報告改寫成通俗讀物廣為散發。

國外審計結果公告制度實施的成功經驗為我們提供了借鑒，我們在借鑒他們經驗的同時，還要結合我國的國情，積極穩妥地推進審計結果公告制度的實施。