會計(jì)行為優(yōu)化的探討

高　欣

摘 要:會計(jì)行為優(yōu)化是為了規(guī)范會計(jì)行為,提高會計(jì)信息質(zhì)量,保護(hù)投資者利益。文章以會計(jì)行為優(yōu)化的目的和優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)為前提,分析說明了會計(jì)行為優(yōu)化的途徑,并研究探討了會計(jì)行為優(yōu)化與會計(jì)信息質(zhì)量的改進(jìn)措施。

關(guān)鍵詞:會計(jì)行為優(yōu)化 信息成本 激勵機(jī)制 行為過程

中圖分類號:F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1004-4914(2009)07-147-02

隨著社會組織和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的發(fā)展變化,會計(jì)理論的研究領(lǐng)域從“物”到“人”的轉(zhuǎn)變,由重視會計(jì)的純技術(shù)的“商業(yè)語言”轉(zhuǎn)移到人文性、社會性的行為科學(xué)上來,標(biāo)志著對會計(jì)的認(rèn)識進(jìn)入一個新的時(shí)代。會計(jì)行為的研究,已成為會計(jì)學(xué)中最新的研究領(lǐng)域,為規(guī)范會計(jì)行為提出新的啟示。因此,研究會計(jì)行為,規(guī)范會計(jì)行為,對提高會計(jì)信息質(zhì)量,保護(hù)投資者利益,有著重要的現(xiàn)實(shí)意義

一、會計(jì)行為優(yōu)化的目的和優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)

優(yōu)化,“是指采取一定措施,使某一項(xiàng)事物變得優(yōu)秀。”①因此,“會計(jì)的優(yōu)化是會計(jì)行為主體在優(yōu)化會計(jì)行為觀念指導(dǎo)下,遵循會計(jì)行為規(guī)范的要求,采取優(yōu)化的手段和優(yōu)化的組織結(jié)構(gòu),以盡可能小的行為投入與耗費(fèi)生產(chǎn)出數(shù)量盡可能充分,質(zhì)量盡可能高,讓相關(guān)利益集團(tuán)滿意的會計(jì)信息”(王開田著《會計(jì)行為論》p161)。

美國會計(jì)學(xué)家米恩茨(Mints)說:“為了成功扮演自己的角色,會計(jì)人員必須同時(shí)具備技術(shù)要求和道德要求?！雹诘赖乱髸?jì)人員堅(jiān)持客觀公正的立場,同不良的現(xiàn)象作斗爭,優(yōu)選會計(jì)政策,揚(yáng)善棄惡做到自律和慎獨(dú),即達(dá)到利他主義與利己主義的最佳結(jié)合。

因此,會計(jì)行為優(yōu)化的目的是使會計(jì)行為合法、合理和合情,即是會計(jì)人員正確處理工作所要遵循的行為標(biāo)準(zhǔn),是指導(dǎo)和約束會計(jì)行為向著合法化、合理化、有效化方向發(fā)展的路標(biāo)。

會計(jì)行為優(yōu)化的標(biāo)準(zhǔn)是判斷會計(jì)行為是否達(dá)到優(yōu)化的準(zhǔn)繩。會計(jì)行為最終結(jié)果是產(chǎn)生會計(jì)信息,因此會計(jì)行為與會計(jì)信息具有直接的因果關(guān)系,考慮到信息成本已不再是障礙,會計(jì)行為優(yōu)化的首要標(biāo)準(zhǔn)是會計(jì)信息質(zhì)量最優(yōu)化。

第一是會計(jì)信息的相關(guān)性。所謂相關(guān)性(Reveleance),FASB在其第二號財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中給出一個較為權(quán)威的解釋,“會計(jì)信息要成為相關(guān)的,必須能夠幫助用戶去預(yù)測過去、現(xiàn)在和將來事項(xiàng)的結(jié)局,或者去證實(shí)或糾正預(yù)期的情況,從而影響其決策的能力?！毕嚓P(guān)性一般包括反饋價(jià)值、預(yù)測價(jià)值和及時(shí)性三個方面。

第二是會計(jì)信息的可靠性。關(guān)于可靠性(Reliability),FASB在其第二號財(cái)務(wù)概念公告中指出:“以真實(shí)地反映它意在反映的情況為基礎(chǔ),同時(shí)又通過核實(shí),向用戶保證它具有這種反映情況的質(zhì)量?！彼ǚ从痴鎸?shí)性(RepresentationalFaithfulness)、可驗(yàn)證性(Veritaibility)、中立性(Neutrality)三個方面。

第三是會計(jì)信息的可比性。“可比性的主要目標(biāo)在于使債權(quán)債務(wù)者和其他方面便于作出預(yù)測和財(cái)務(wù)決策,它可以解釋為適于比較的,具充分相同特征的性能或狀態(tài)?！雹芸杀刃员砻髁藢τ谙嗤蛳嗨频慕?jīng)濟(jì)行為應(yīng)當(dāng)一致或類似地進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,對企業(yè)不同時(shí)期相同或相似的項(xiàng)目要運(yùn)用相同或相似的會計(jì)程序和方法進(jìn)行處理。

基于以上分析,會計(jì)行為優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是與會計(jì)信息質(zhì)量最優(yōu)化統(tǒng)一的。會計(jì)行為的優(yōu)化滿足了會計(jì)信息使用者的利益要求,同時(shí)又體現(xiàn)了會計(jì)行為主體的利益愿望。

二、會計(jì)行為優(yōu)化的途徑

所謂的優(yōu)化途徑就是實(shí)現(xiàn)會計(jì)行為優(yōu)化的具體方法或措施。依據(jù)會計(jì)行為優(yōu)化的目的和優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn),結(jié)合我國會計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀,本文主要從以下方面說明:

1.激勵機(jī)制的優(yōu)化。著名行為學(xué)家克特·列文曾經(jīng)給出一個行為函數(shù):“B=f(p,e)”其中B表示行為,P為個體的心理和性格,E為個體所處的環(huán)境。這個函數(shù)表明,行為是心理和環(huán)境函數(shù),即行為由內(nèi)在心理因素和外在環(huán)境因素所決定。著名的霍桑實(shí)驗(yàn)表明,激勵機(jī)制對心理和環(huán)境有著顯著的影響。因此,激勵機(jī)制的優(yōu)化是會計(jì)行為優(yōu)化的重要途徑之一。

首先,提高會計(jì)人員對會計(jì)行為的優(yōu)化不僅需要獎勵的正面激勵,而且需要給予一定的處罰。其次,要做到尊重與信任。尊重與信任也是會計(jì)行為主體的一種需要,當(dāng)這種需要得到滿足后,就能激發(fā)工作熱情,消除畏難和偷懶的心理。最后,要給予公平的待遇,會計(jì)行為主體積極性的發(fā)揮不僅依靠獎懲,還要依靠公平的待遇,即按其貢獻(xiàn)大小給予相應(yīng)的報(bào)酬。

2.會計(jì)行為素質(zhì)的優(yōu)化。所謂素質(zhì):“就是指人的先天的解剖生理特點(diǎn),主要是感覺器官和神經(jīng)系統(tǒng)方面的特點(diǎn)。”素質(zhì)只是人的心理發(fā)展的生理?xiàng)l件,不能決定人的心理內(nèi)容和發(fā)展水平。人們的心理來源于社會實(shí)踐:素質(zhì)是在社會實(shí)踐中逐漸發(fā)育和成熟起來的,某些素質(zhì)上的缺陷可以通過實(shí)踐和學(xué)習(xí)獲得不同程度的補(bǔ)償?！雹輹?jì)行為主體素質(zhì)的優(yōu)化,主要體現(xiàn)在以下幾個方面:一是知識結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。會計(jì)行為是以腦力勞動為主的一種行為,這種行為是否優(yōu)化,一定條件下,取決于其知識結(jié)構(gòu),知識就是力量,這是一條客觀真理。優(yōu)化的知識結(jié)構(gòu),包括財(cái)務(wù)方面的專業(yè)知識以及宏觀經(jīng)濟(jì)、管理科學(xué)、法律等相關(guān)學(xué)科知識。二是思想品質(zhì)的優(yōu)化。會計(jì)人員應(yīng)具有堅(jiān)定正確的政治指導(dǎo)思想,具有正確的人生觀、價(jià)值觀,自覺遵守會計(jì)法律規(guī)范,以客觀公正的態(tài)度,如實(shí)反映會計(jì)素質(zhì)。三是心理素質(zhì)的優(yōu)化,心理素質(zhì)主要是意志心理素質(zhì)和能力心理素質(zhì)。意志心理素質(zhì)是在正確目標(biāo)引導(dǎo)下,為達(dá)到這一目標(biāo)自覺地組織自己的行為并與克服困難相聯(lián)系的心理過程的素質(zhì)。而能力心理素質(zhì)是指會計(jì)人員直接影響會計(jì)活動的效果,使會計(jì)活動得以順利完成的心理素質(zhì),包括記憶力、思維力、想象力等內(nèi)容。

3.監(jiān)督、實(shí)施機(jī)制的優(yōu)化。優(yōu)化的會計(jì)行為,必須有相應(yīng)的實(shí)施監(jiān)督機(jī)制作保證。沒有或弱化的監(jiān)督實(shí)施機(jī)制,會計(jì)人員在利益動機(jī)的誘惑下,往往會背離會計(jì)目標(biāo),把信息失真的成本轉(zhuǎn)嫁給社會,使資源配置發(fā)生偏差。優(yōu)化監(jiān)督實(shí)施機(jī)制,第一要建立科學(xué)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制使企業(yè)內(nèi)部各部門間相互監(jiān)督與制約,強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng),科學(xué)嚴(yán)密的內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)能及時(shí)發(fā)現(xiàn)不合理的會計(jì)行為,并加以制止或糾正。第二,完善外部會計(jì)實(shí)施機(jī)制。盡管內(nèi)部會計(jì)機(jī)制具有一定的效果,但它畢竟寓于企業(yè)之中,一但企業(yè)整體利益與社會利益發(fā)生沖突,內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制就會弱化。因此要完善外部監(jiān)督實(shí)施機(jī)制。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制與外部實(shí)施監(jiān)督機(jī)制共同構(gòu)成科學(xué)優(yōu)化的監(jiān)督實(shí)施體制,有力地制約了會計(jì)行為主體的私欲和偏好,保證會計(jì)信息的質(zhì)量。

上述三個方面的優(yōu)化相互影響,相互作用,共同作用于會計(jì)行為函數(shù)B=f(P,E)。會計(jì)監(jiān)督實(shí)施機(jī)制是會計(jì)行為優(yōu)化的外部制約機(jī)制,沒有完善、健全的外部監(jiān)督實(shí)施機(jī)制會計(jì)人員就不可能自覺地遵守會計(jì)行為規(guī)范,只有對違規(guī)行為不間斷地監(jiān)督制裁,會計(jì)行為才能優(yōu)化。激勵機(jī)制的優(yōu)化可以有效地激勵會計(jì)人員自覺地積極主動地開展優(yōu)化行為。然而會計(jì)行為是以人為主體的,能否優(yōu)化,還取決于會計(jì)人員素質(zhì)的高低。提高會計(jì)人員的綜合素質(zhì),加強(qiáng)職業(yè)道德的教育,是會計(jì)行為優(yōu)化的基本措施。

當(dāng)會計(jì)行為學(xué)把會計(jì)看作“一個行為過程”時(shí),會計(jì)人員作為這個過程的自始至終的參與者,對會計(jì)信息質(zhì)量的影響可謂大矣。當(dāng)會計(jì)信息作為這個過程的終點(diǎn)時(shí),會計(jì)信息質(zhì)量的提高,即會計(jì)信息質(zhì)量外部效應(yīng)的內(nèi)在化,一部分取決于會計(jì)人員行為的規(guī)范化,而這種規(guī)范化由于人的行為假設(shè)的存在,是需要監(jiān)督實(shí)施機(jī)制和職業(yè)道德作為會計(jì)信息質(zhì)量成本投入的,這種投入是在任何的會計(jì)環(huán)境下都是必須的,對會計(jì)行為的研究,是會計(jì)信息質(zhì)量優(yōu)化的保證。

三、會計(jì)行為優(yōu)化與會計(jì)信息質(zhì)量的改進(jìn)措施

隨著會計(jì)行為在總體上日趨合理,會計(jì)行為必然會對會計(jì)信息產(chǎn)生影響。如隱瞞營業(yè)虧損、減低甚至逃避納稅而造成虛假信息等現(xiàn)象。顯然這些會計(jì)行為,蔑視會計(jì)準(zhǔn)則,歪曲財(cái)務(wù)報(bào)表信息,損害有關(guān)方面利益,因此,必須加以優(yōu)化會計(jì)行為和提高會計(jì)信息質(zhì)量。

為什么要改進(jìn)會計(jì)信息質(zhì)量?很顯然,因?yàn)闀?jì)信息質(zhì)量不能滿足相關(guān)利益集團(tuán)的需要,舊的均衡在會計(jì)信息的外部效應(yīng)不斷顯現(xiàn)的情況下變得越來越不穩(wěn)定,減少會計(jì)信息的外部效應(yīng),使外部效應(yīng)內(nèi)在化,實(shí)現(xiàn)會計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)性和可靠性的兼容,是我們要實(shí)現(xiàn)的最終目標(biāo)。當(dāng)前具有國際性的虛假會計(jì)信息雖然表現(xiàn)在會計(jì)報(bào)告,實(shí)際上這些財(cái)務(wù)違法欺詐行為,主要責(zé)任者是會計(jì)行為主體的責(zé)任人即企業(yè)法人和會計(jì)等相關(guān)人員。以制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論作為研究方法分析影響會計(jì)系統(tǒng)制度變遷的因素,使我們看到會計(jì)信息質(zhì)量的改進(jìn)不僅是會計(jì)信息本身的改進(jìn),而且是系統(tǒng)各方面的改進(jìn),正所謂牽一發(fā)而動全身。

1.首先要加大教育力度,提高會計(jì)主體行為的職業(yè)道德。會計(jì)信息質(zhì)量失真的產(chǎn)生,會計(jì)人員是主要、必不可缺的實(shí)施者,若沒有會計(jì)人員的具體參與,會計(jì)造假就不可能最終出現(xiàn)。因此,會計(jì)主體行為的素質(zhì),保護(hù)會計(jì)人員的合法權(quán)益,是杜絕信息失真的保證之一。所以,要堅(jiān)持教育會計(jì)工作人員,樹立全心全意為人民服務(wù)的宗旨,以德治國,依法理財(cái),反腐倡廉,使會計(jì)工作切實(shí)為經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)。

2.要加強(qiáng)會計(jì)的規(guī)范體系建設(shè),提高會計(jì)主體行為的規(guī)范。會計(jì)規(guī)范體系是會計(jì)行為執(zhí)行業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范。政府制定各方參與市場經(jīng)濟(jì)的“游戲規(guī)則”,如會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)核算制度等會計(jì)標(biāo)準(zhǔn),應(yīng)科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)、系統(tǒng)、協(xié)調(diào)統(tǒng)一,保證會計(jì)有法可依、有法必依,體現(xiàn)政府的強(qiáng)制監(jiān)管作用,讓造假者的損失遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于造假收益,杜絕會計(jì)造假的發(fā)生。

3.要建立科學(xué)合理的激勵機(jī)制和監(jiān)督實(shí)施機(jī)制,實(shí)現(xiàn)會計(jì)人員行為的優(yōu)化,運(yùn)用行為科學(xué)促進(jìn)會計(jì)信息質(zhì)量的提高。會計(jì)行為優(yōu)化是在交易費(fèi)用可以承受的條件下,會計(jì)信息質(zhì)量的優(yōu)化,滿足會計(jì)信息使用者的需要。因此,實(shí)現(xiàn)這一目的,還必須采用科學(xué)的會計(jì)行為手段(工具)和合理的會計(jì)行為方式,運(yùn)用適當(dāng)?shù)募顧C(jī)制和監(jiān)督實(shí)施機(jī)制,提高會計(jì)人員的素質(zhì)。

4.要強(qiáng)化會計(jì)行為主體的責(zé)任體制,加強(qiáng)會計(jì)監(jiān)管力度。目前我國會計(jì)信息失真必然涉及一系列部門的高管人員和諸多會計(jì)工作人員等相關(guān)人員。而《會計(jì)法》、《公司法》、《證券法》等對會計(jì)造假、會計(jì)信息失真打擊力度明顯偏弱,并對造假責(zé)任人的界定不明確,會計(jì)主體行為的法律責(zé)任不明,使得處罰與造假獲取的暴利相比并不可怕。因此,建立一個充分體現(xiàn)以法律規(guī)范、政府監(jiān)管,行業(yè)自律的有效會計(jì)監(jiān)管體系。通過立法的形式,將會計(jì)行為主體的責(zé)任明確界定,并對造假行為進(jìn)行處罰,追究其民事責(zé)任和刑事責(zé)任。

21世紀(jì)是信息的時(shí)代,人們之間的關(guān)系伴隨信息高速公路的建立而變得更加密切和重要。信息資源,尤其是會計(jì)信息對人們經(jīng)濟(jì)活動顯得更為重要,生產(chǎn)會計(jì)信息的行為適當(dāng)與否,將影響社會經(jīng)濟(jì)資源的有效配置和社會財(cái)富的分配。因而人們會更加關(guān)注會計(jì)行為,追求更加完美的會計(jì)行為和高質(zhì)量的會計(jì)信息。

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4.廖洪.會計(jì)理論及其應(yīng)用分析.北京:中國審計(jì)出版社

5.林鐘高.會計(jì)行為論.大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社

注釋:

①現(xiàn)代漢語詞典.商務(wù)印書館,1981

②S.M.Mints.美德與會計(jì)教育.會計(jì)教育問題,1995秋季號

④亨德里克森.會計(jì)理論.立信會計(jì)出版社,1987

⑤辭海.上海辭書出版社,1980

(作者為山西財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院會計(jì)學(xué)專業(yè)在讀碩士,工作單位為山西大學(xué)商務(wù)學(xué)院)(責(zé)編:若佳)