淺析增值稅轉型前后銷售舊貨應交納增值稅的變化

楊麗敏

摘要:為了推進增值稅制度完善,促進國民經濟穩定較快發展,自2009年1月1日起,我國實施了增值稅轉型改革。關于納稅人銷售舊貨適用增值稅稅率,財政部、國家稅務總局下發的文件有《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》財稅(2008)170號、《關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅》財稅[2009]9號、《關于增值稅簡易征收政策有關管理問題的通知》國稅函〔2009〕90號文件,由此銷售舊貨要區分增值稅一般納稅人和小規模納稅人、銷售增值稅轉型改革前后購進的固定資產。

關鍵詞:納稅人;銷售額;增值稅

1轉型后納稅人銷售舊貨具體有以下幾種情況:

1.1一般納稅人銷售舊貨

一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產,按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

條例第十條規定的不得抵扣進行稅額的情況如下:

用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務;非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務;非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務;國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品;本條第(一)項至第(四)項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。

一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產,按照《財政部 國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)第四條的規定執行,即:

銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產,按照適用稅率征收增值稅;2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人,銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產,按照4%征收率減半征收增值稅;

2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人,銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產,按照4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產,按照適用稅率征收增值稅。

通知明確所稱已使用過的固定資產,是指納稅人根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。

對于前述適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的,應開具普通發票,不得開具增值稅專用發票。

一般納稅人銷售自己使用過的物品,適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+4%)

應納稅額=銷售額×4%÷2

一般納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品,應當按照適用稅率征收增值稅。

一般納稅人銷售舊貨,按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。

所稱舊貨,是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物(含舊汽車、舊摩托車和舊游艇),但不包括自己使用過的物品。

一般納稅人銷售舊貨,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+4%)

應納稅額=銷售額×4%÷2

一般納稅人銷售舊貨,應開具普通發票,不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。

1.2小規模納稅人銷售舊貨

小規模納稅人(除其他個人外,下同)銷售自己使用過的固定資產,減按2%征收率征收增值稅。

小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產,應開具普通發票,不得由稅務機關代開增值稅專用發票。

小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+3%)

應納稅額=銷售額×2%

小規模納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品,應按3%的征收率征收增值稅。

小規模納稅人銷售自己使用過的物品,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+3%)

應納稅額=銷售額×3%

小規模納稅人銷售舊貨,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+3%)

應納稅額=銷售額×2%

2轉型前納稅人銷售舊貨分以下幾種情況:

依據國稅函發(1995)第288號文件(增值稅解答)第十一條的規定,納稅人銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產,暫免征收增值稅。使用過的其他屬于貨物的固定資產應同時具備以下幾個條件:屬于企業固定資產目錄所列貨物;企業按固定資產管理,并確已使用過的貨物;銷售價格不超過其原值的貨物。對不同時具備上述條件的,無論會計制度如何核算,均應按照6%的征收率收增值稅。而單位和個體經營者銷售自己使用過的游艇、摩托車和應征消費稅的汽車,無論銷售者是否屬于一般納稅人,一律按簡易辦法依照6%的征收率計算增值稅。

依據《財政部、國家稅務總局關于舊貨和舊機動車增值稅政策的通知》(財稅[2002]29號)文件,在2002年1月1日以后,納稅人銷售舊貨(包括舊貨經營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用過的固定資產),無論其是增值稅一般納稅人或小規模納稅人,也無論其是否為批準認定的舊貨調劑試點單位,一律按4%的征收率減半征收增值稅,不得抵扣進項稅額;納稅人銷售自己使用過的屬于應征消費稅的機動車、摩托車、游艇,售價超過原值的,按照4%的征收率減半征收增值稅;售價未超過原值的,免征增值稅。舊機動車經營單位銷售舊機動車、摩托車、游艇,按照4%的征收率減半征收增值稅。

綜前所述,轉型后與轉型前比較,一般納稅人銷售轉型前購置的應征消費稅的小轎車、摩托車、游艇以外的固定資產,如果售價超過原值,稅負未變;如果售價未超過原值,在轉型前是免稅的,而轉型后則按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅,增加了稅負;對于小規模納稅人來說,則涉及到作為分母的基數問題。