基于ＡＢＣ與ＥＶＡ法的銀行產品成本核算研究

摘要:本文分析了經濟增加值法結合ABC法的原理分析及可行性,闡述了ABC方法和EVA方法相結合的優點,并給出了基于ABC與EVA法的銀行產品成本核算步驟。通過該方法,可以獲得更為準確、科學和全面的成本信息,從而為銀行管理決策提供指導。

關鍵詞:作業成本法 經濟增加值 銀行 成本核算

隨著經濟全球化的推進,以及外資銀行在中國市場的搶灘登陸,我國的商業銀行面對著國際國內兩方面市場的競爭和挑戰,銀行之間的競爭日趨激烈。如何運用先進的管理、技術手段,構筑行業競爭優勢顯得尤為必要。作業成本法以及經濟增加值法,作為管理會計的新方法體系,通過有效的成本計算和績效評價,應用服務于提高經營效率和財務效率,實現企業價值的最大化目標。以往的文獻更多地介紹單一方法在企業會計體系中的應用,然而隨著研究以及應用實踐發現,通過將作業成本法與經濟增加值方法綜合應用,更能彌補單一方法所存在的缺陷。本文探討了基于作業成本法與經濟增加值法的銀行產品成本核算,以期準確的提供銀行產品成本信息,為管理層決策提供準確依據。

一、ABC與EVA法的理論分析

(一)ABC法的原理。西方國家于八十年代末開始研究作業成本法(Activity Based Costing),它是以作業(activity)為核心,確認和計量耗用企業資源的所有作業,將耗用的資源成本準確地計入作業,然后選擇成本動因,將所有作業成本分配給成本計算對象(產品或服務)的一種成本計算方法。作業成本法的指導思想是 “成本對象消耗作業,作業消耗資源”。作業成本法把直接成本和間接成本(包括期間費用)作為產品(服務)消耗作業的成本同等地對待,拓寬了成本的計算范圍,使計算出來的產品(服務)成本更準確真實。ABC 法所提供的成本信息能夠促使企業管理人員重新設計價值鏈上的作業活動, 以節約企業資源。作業成本法將作業動因深入到作業層次, 為企業管理者提供更為精確的成本信息, 提高了決策、計劃、控制的科學性和有效性, 最終達到提高企業市場競爭能力和盈利能力、增加企業價值的目的。

由于ABC法所展現出來的科學性和準確性,大量文獻致力于研究該方法在各個領域的應用。作業成本法在商業銀行中的應用也毫不例外,如趙息, 吳舒弋(2004)探討了作業成本法在商業銀行的推行對其在戰略領先方面的重要作用;謝獲寶(2003)、周景昆(2005)、劉姝威(2005)、符文平(2008)、劉智英(2008)等在文獻中均探討了作業成本法在商業銀行中的應用。

(二)EVA法的原理。EVA財務管理系統是由美國斯特恩?斯圖爾特咨詢公司(Stern Stewart &Co.;)在20世紀80年代末所提出的一種業績評價與激勵系統。EVA的核心理念是資本效率,即資本回報與資本成本的差額,這一理念強調了對資本成本包括股權成本的扣除,是以股東價值為核心且符合經濟現實的理念[1]。銀行應用EVA的實質就是扣除全部資本成本后的剩余收益,在稅后凈利潤的基礎上同時考慮了權益資本的成本,是從銀行股東角度定義銀行創造的利潤。長久以來股權資本一直被視為免費的,忽視了它實際上是最貴的資本,EVA 正是體現了這一資本付費的意識,只有當銀行的稅后收益高于投資的機會成本時,該項投資才是真正盈利的,使得經營者考慮留存收益的機會成本,定量地衡量每個時期銀行為股東創造或毀損的價值,從而扭經營者目標與股東目標達到一致。EVA 指標最大化與股東投資價值最大化相一致,從而克服了傳統業績衡量指標的最大缺陷,減少了代理成本。

(三)ABC與EVA相結合的優點。銀行業業務種類繁多,各商業銀行都有其自身的主要業務和非主要業務,如何分辨哪些業務在商業銀行內部的運轉中為商業銀行創造了價值,哪些業務卻在消耗商業銀行內部的人力、物力、財力,則需要一種較為客觀的成本計算方法。

作業成本法作為一種成本計算方法,使成本信息的獲得更為科學和準確。但在今天激烈的競爭環境中,單純的成本信息已不能使銀行獲得和保持長期的競爭優勢和價值創造能力,作業成本法僅僅考慮了與利潤表相關的經營成本而忽視了資產負債表中的資本成本。僅僅是保證了企業的利潤實現,卻無法反映企業價值創造,這一問題,在資本數量較大、資本成本較高的企業更為嚴重。為了改進作業成本法的成本信息的決策有用性,應該把作業成本法與經濟增加值(Economic Value Added,EVA)結合起來,以對作業成本法忽視資本成本、低估產品成本的情況進行矯正。

下圖為結合ABC與EVA法的產品成本形成過程。該圖借鑒并改進了潘飛等(2006)的ABC與EVA整合下產品成本形成過程圖。

二、基于ABC與EVA法的成本核算步驟

與作業成本法相比,整合后的方法多了計算產品的資本成本這一步驟。

(1)分析財務報表。分析財務報表,確認直接成本、間接成本以及資本成本。直接成本和間接成本通過利潤表的分析獲得,資本成本通過資產負債表估算獲得。

(2)確定作業中心、作業、作業動因、資源動因、資本動因。作業:作業是企業為提供一定數量的產品或勞務而消耗人力、物力、技術、智能等資源的活動,在確定消耗資源的作業的過程中,可以先分幾個大的作業中心,再對作業中心進行細分。

資源動因反映了作業消耗資源的起因,是資源費用歸集到作業的依據。作業動因是指作業貢獻于最終產品的方式與原因,是表示成本對象或者其他作業對于作業需求的強度和頻率的最恰當的單一數量度量標準,它用來把作業成本分配到成本對象或者其他作業,它反映了產品消耗作業的情況。同樣資本成本動因為作業消耗資本的起因,將資本消耗歸集到作業的依據。

根據各個作業的資源消耗和資本使用情況,分別確定作業成本動因和資本成本動因。

目前商業銀行業務活動所消耗的資源一般分為五大類,即人事費(包括薪金、福利費等)、場地費(包括房租、水電費等)、折攤費(包括交通工具、各種設備的折舊)、事務費(包括交通費、電腦作業費、印刷費等)、其他非作業性費用(包括廣告費、交際費等)。主要作業中心一般可分為前臺作業中心、后臺作業中心、支持性作業中心、運鈔作業中心、自動柜員機作業中心、信用卡作業中心、個人金融作業中心、企業金融作業中心等[2]。

(3)作業的直接成本歸集。銀行作業直接成本包括該項作業所耗費的利息費用、營業成本、呆賬準備金,直接人工成本及專項費用等。

①非人工直接成本計算公式:

其中是非人工直接消耗成本;是第種直接消耗的單位價格,是第種直接消耗的用量,是外購產品或服務的價格,是消耗的種類。

②直接人工成本計算公式:

是直接人工成本,是工時定額,是平均小時工資標準,是附加工資對標準工資的百分比,是人工數量。

(4)作業的間接成本歸集。進行間接費用分配時首先要將成本分配到作業,一般可以通過兩種方法進行:一是通過利用現有的工作計量指標來估算進行各項作業所占用的時間,二是對于沒有包括在現有工作計量體系中的部門,估算部門中進行各種作業所占用的時間比例。

提供產品或服務中典型的費用歸集。銀行的間接費用可以歸集為以下幾類:一是管理性作業和維持性作業,包括場地、餐飲、安全、系統開發、財務控制、人事、戰略規劃、行政管理、公共關系和銀行營銷等;二是固定資產折舊及稅金;三是水、電、氣等能源動力費用。

①

:資源消耗的總價值;是第種資源所消耗的價值,是資源的種類。

② 確定資源的動因費率、作業動因費率

第種作業的動因分配率是指在生產過程中,一定時期內作業的總消耗量與作業動因總量之比。即每單位作業動因所引起的作業消耗數量。

為第種作業的分配到第個產品或服務的作業動因分配率; 為第個產品或服務消費第 種作業的動因量。為作業種類,是產品或服務個數。

為第種資源分配到第作業的資源動因分配率;為第個作業消耗第種資源的動因量;為作業種類;是資源種類。

③ 有了資源動因費率之后,可根據每項作業消耗各種資源動因的數量,對生產過程中的資源進行分配。每項作業從各種資源分配所得的費用之和,即為每項作業的制造費用分配額。

為第種作業的作業成本。

④將作業成本分配到各種產品或勞務,確定產品成本:

為第種產品或服務的間接費用的作業成本。

(5)計算產品的總成本。其中第種產品或服務既包括了消耗資源的成本,也包括了所占用的資本成本。

由此計算出來的成本是包括資本成本再在內的完整成本信息。

三、結論

傳統成本只注重經營成本,而忽略了資本成本,導致成本核算的不完整和成本補償的不足。ABC和EVA的整合系統,既考慮經營成本,又考慮資本成本,使得成本信息更加完備,依據此而進行的決策更具合理性。

參考文獻:

[1]劉力,宋志毅. 衡量企業經營業績的新方法[J]. 會計之友,1999(1).

[2]陳偉,郭榮麗等. 商業銀行推行作業成本法的成本動因選擇[J]. 金融會計,2004(2).

[3]郝素利,宋建林等. 基于作業成本法的銀行產品盈利分析研究[J].企業經濟,2006(9).

[4]殷俊明,王平心. 基于ABC與EVA的產品盈利能力分析[J].管理科學,2004(3).

[5]張少云.EVA在國有商業銀行經營管理中的應用初探[J]. 時代經貿,2006(48).

作者簡介:孟大耿( 1966.12 ),男,漢族,山西山陰人,中國建設銀行青島市分行,會計師。