我國國家審計體制的未來

[摘 要] 在國家審計體制改革呼聲高漲的背景下，國內學者先后提出了六種審計體制改革模式，但就采用何種模式尚未達成一致。針對審計體制改革模式的選擇問題，有專家在全國范圍內進行了一次問卷調查并作了系統研究。文章采用層次分析法(AHP)進一步地深入分析此次調查數據。統計分析表明，各種改革模式各有千秋，“立法論”改革模式已得到普遍認可。但最新提出的“雙軌制論”體制模式應用前景更為廣闊。

[關鍵詞] 國家審計體制 改革模式 統計調查 AHP

一、引言

2004年6月23日，新華社發表了題為《一份觸目驚心的審計“清單”》的文章，紕漏了一些國有商業銀行重大違法違規問題和經濟案件，在社會上引起強烈反響。很多媒體都用“審計風暴”來評說這一次的審計。而我國學術界對這方面的相關討論也如火如荼地展開，國家審計體制改革再度成為學術界爭論的焦點。

自我國政府審計體制建立以來，我國學者對政府審計體制選擇問題展開了廣泛的討論，并提出了諸多的改革模式，將所有改革模式歸納起來主要有六種——“立法論”、“審計院論”、“垂直論”、“合并論”、“升格論”和“雙軌制論”。但是就采用何種改革模式尚未達成一致。2006年底，楊素昌等人做了有關中國國家審計體制與預算執行審計問題的社會調研，此次調研是學術界就國家審計體制改革問題在人大、財政與審計監督息息相關的部門首次開展的、全國性的調查研究。該調查數據具有很高的參考價值。

本文在此次調查數據的基礎上，應用綜合評價方法體系中層次分析方法評價各種國家審計體制改革模式。試圖從多方面多角度剖析各種審計體制改革觀點，評判各種審計體制改革觀點的優劣。

二、調查基本情況

為了確保調查數據的全面、公正和準確，該調查確定了審計機關以及與審計工作存在較強聯系的幾大系統和領域——人大系統、政府和財政系統、審計系統、專家系統和其他作為調查范圍。問卷共分為六大部分，其中，第五、六部分為審計體制改革應考慮的原則性因素和各種審計體制改革觀點的比較與選擇，各為25個調查項目(命題)。第五部分重點調查影響或制約改革的政治經濟發展、審計獨立性和現實可能性等方面因素的影響程度。第六部分要求答卷者分別從25個影響因素給各種審計體制改革觀點打分，以便考察出答卷者對不同體制觀點的選擇傾向。

三、調查數據的層次分析及其結果

1.建立層次結構模型

結合文章研究目的與內容結構等方面的情況，將整個評價系統分為四個層次:

最高層(A)是目標層，即最佳的審計體制改革方案。第二層為準則層(B)，包括三個因素——B1經濟社會發展水平、B2獨立性和B3實現性。第三層為指標層(C)，包括25個具體因素，是指調查問卷中的25個問題，由于文章并未涉及，在此不做過多的贅述。第四層為方案層(D)，包含六個方案——D1合并論、D2垂直論、D3升格論、D4立法論、D5審計院論和D6雙軌制論。

從而確立了上下層之間的隸屬關系，建立了如下的層次結構(見圖)。

2.構造判斷矩陣

考慮到被調查者對賦權掌握水平的限制，本調查僅要求被調查者給出對各種改革應考慮的因素的評分。根據第k位專家的評分結果，利用兩兩對比法求出該專家對各層次的判斷矩陣，即

其中，αki、αkj分別表示第k位專家對第i和j因素的相對重要程度評分。

進一步采用算術平均法綜合各位專家的判斷矩陣，得到各層次的綜合判斷矩陣，即:

其中，ρk表示各位專家的可信度，鑒于被調查的專家數量較多，測度各位專家的可信度的工作量非常大，因此，假定各位專家的可信度相同，即ρk=1。

經過計算，我們得到各層次的綜合判斷矩陣表，共29個。

3.判斷矩陣的一致性檢驗與權重的確定

層次分析法的重點是求解各因素的權重，權重向量準確性的關鍵在于判斷矩陣是否具有一致性，在此我們采用一致性比率法(CR)對其檢驗，即 ，其中，RI為同階隨機一致性指標。它是通過數百個甚至數千個隨機構造的樣本矩陣計算的平均CI，CI為一致性指標，即CI=(λmax-n)/(n-i)，λmax為判斷矩陣的最大特征值，。其中，wi表示各因素的權重，w為權重向量。

然后，采用幾何平均法求權重。逐行計算判斷矩陣的行幾何平均值，對行幾何平均值Gi歸一化處理，得所計算的權重，則權重向量。

通過對各判斷矩陣的運算，我們得到各判斷矩陣的特征向量(即權重向量)、最大特征值和CR值，第一、二層判斷矩陣計算結果見表1。所有CR值都小于0.1，通過一致性檢驗，判斷矩陣和權重向量是合理的。可以進一步的計算分析。

4.計算各種審計體制觀點的綜合評價值

最后，綜合第一二三層因素的權重向量，綜合方法如下:設C1為與判斷矩陣C11-D至C17-D相對應的權重向量γ1i組成的權重向量矩陣，C2為與判斷矩陣C21-D至C28-D相對應的權重向量γ2i組成的權重向量矩陣，C3為與判斷矩陣C31-D至C310-D相對應的權重向量γ3i組成的權重向量矩陣;β1為與判斷矩陣B1-C相對應的權重向量，β2為與判斷矩陣B2-C相對應的權重向量，β3為與判斷矩陣B3-C相對應的權重向量;α為與判斷矩陣A-B相對應的權重向量;H為最終評價結果。則，H=α(β1C1，β2C2，β3C3)T

經過計算，可得最終評價結果(見表2)

四、總結

1.過分強調審計體制改革應實現國家審計的獨立性，而忽略了改革的可行性

此次調查評價各種審計體制改革觀點的依據體現在三個方面——能否充分反映社會經濟的發展水平、能否增強審計的獨立性和改革的可實現性。由表1可以看出，被調查者認為審計體制改革應該考慮的最重要的因素是審計體制的獨立性，其相對重要性程度為59.7%，分別是審計環境(社會經濟發展水平)和改革可實現性的2.4倍和3.8倍。顯然被調查者過于強調國家審計的獨立性，而忽視了審計環境的重要性和審計體制改革的可實現性。有怎樣的審計環境(社會經濟發展水平)，必然有怎樣的審計體制與之相適應，審計環境決定了審計體制的模式;當審計體制與審計環境不相適應時，就需要對當前的審計體制進行改革，解決審計體制中存在的問題——缺乏獨立性;當然解決問題的方式是多樣的，但作為一項體制改革，首先考慮的應是改革的可行性，缺乏可實現性的改革模式是不可取得。

2.改良派觀點與改革派觀點各有優勢，但改革派觀點占上風

一般而言，“合并論”、“垂直論”和“升格論”屬于改良派的觀點，“立法型”、“審計院論”和“雙軌制論”屬于改革派的觀點。由表2可以看出，僅從新體制是否具有可實現性的角度看，屬于改良派的三種觀點的相對重要程度的秩和為6，改革派觀點的為15，改良派明顯優于改革派。但是，無論從整體角度，還是從新的審計體制能否增強國家審計的獨立性和充分反映社會經濟發展水平的角度，屬于改良派的三種觀點的相對重要程度的秩和都為11，而改革派觀點的秩和都為10，改革派略優于改良派。改革是對目前不好因素的一種徹底否定，盡管預期效果非常理想，但是相對于改良難度大，所受到的阻力也很大;而改良針對具體問題作進一步的完善，僅是局部變動，更具可操作性。到底施行哪種方式應從效果和可操作性兩方面做權衡。

3.各種審計體制改革觀點的優劣比較

從表2可以看出，在能否充分反映社會經濟的發展水平和能否增強審計的獨立性兩方面，“立法論”“垂直論”和“審計院論”的相對重要程度依次位居前三位。在是否具有可實現性方面，排在前三位的依次是:“垂直論”、“升格論”和“合并論”。其中，“垂直論”在三個方面都得到較高的評價，其相對重要程度排名均很靠前，分別是2、2、1。其次是立法論，在能否充分反映社會經濟的發展水平和能否增強審計的獨立性兩方面，都領先于其他觀點，排在第一位;但其可實現性較差，排在第四。相對而言，被調查者對“合并論”與 “雙軌制論”的評價較差，在三類指標上的排名都很靠后，特別是雙軌制論在三個指標上的排名都是最后一位。對于其他兩種觀點，被調查者的評價均處于中等水平。

4.“立法論”審計體制得到普遍的認同，但可實現性差

由表2可知，從整體的角度講，“立法論”審計體制的相對重要程度為21.3%，位居第一位，尤其是，這種審計體制能增強審計的獨立性和充分反映社會經濟發展水平，這兩方面的相對重要程度分別為22.5%和22%，并且有關這兩方面的25個具體因素的相對重要程度都位居第一。但在該體制是否具有可實現性方面表現一般，其相對重要程度為16.6%，僅名列第4，從10個具體因素看，該改革模式除在 “是否與人大主導和組織審計工作的能力和經驗相適應”與“是否便于人大和政府對審計工作領導責任的協調和劃分”兩方面存在優勢外;不能適應其他8個方面的要求。尤其在“是否需過多修改現行憲法”和“是否脫離政府工作的軌道”兩方面。因而，這種改革模式應在可實現性方面做進一步的完善。

總之，需要強調的是，任何一項改革都不可能完全滿足所有利益相關方的要求，也都可能存在一些缺陷。因此在考慮改革的過程中有必要多參考幾種審計體制改革的觀點和意見，即使選擇了其中的某一種改革觀點，也有必要參考其他改革建議的合理之處。

參考文獻:

[1]李金華:關于2003年度中央財政預算執行和其他財政收支的審計工作報告.新華網.2004.06.23.http://news.xinhuanet.com/zhengfu/2004-06/24/content_1543949.htm

[2]新華網:一份觸目驚心的審計“清單”.新華網，2004.06.23.http://news.xinhuanet.com/newscenter/2004-06/23/content_1543374_2.htm

[3]楊肅昌:試論中國國家審計“雙軌制”體制改革[J].審計與經濟研究，2004(1):5-7