電子商務(wù)及其涉稅問題研究

[摘要]電子商務(wù)豐富了商業(yè)活動的形式和內(nèi)容，但引發(fā)了許多稅收新問題。本文在充分研究電子商務(wù)特征，電子商務(wù)對稅收征管的影響基礎(chǔ)上，結(jié)合現(xiàn)實(shí)情況就開征電子商務(wù)稅的原則以及電子商務(wù)征稅對策提出了幾點(diǎn)設(shè)想。

[關(guān)鍵詞]電子商務(wù);離線交易;在線交易

一、電子商務(wù)的定義及其特征

1、電子商務(wù)的定義

電子商務(wù)出現(xiàn)于上世紀(jì)60年代，發(fā)展于90年代，是隨著信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展而出現(xiàn)的一種全新的商業(yè)活動。關(guān)于電子商務(wù)，至今還沒有一個較為全面、具有權(quán)威性的、能夠?yàn)榇蠖鄶?shù)人接受的定義。綜合聯(lián)合國經(jīng)濟(jì)合作和發(fā)展組織、全球信息基礎(chǔ)施委員會(GHC)電子商務(wù)工作委員會等組織關(guān)于電子商務(wù)的定義，這里將電子商務(wù)簡單定義為交易當(dāng)事人之間利用現(xiàn)代信息技術(shù)和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)(主要是互聯(lián)網(wǎng))所進(jìn)行的伴隨著資金流動的各類商業(yè)活動，包括貨物貿(mào)易、服務(wù)貿(mào)易和知識產(chǎn)權(quán)貿(mào)易。

2、電子商務(wù)的特征

與傳統(tǒng)商務(wù)相比，電子商務(wù)在交易方式、交易場所、交易對象、貨款支付等方面均有了很大的變化。使得電子商務(wù)具有隱蔽性強(qiáng)、交易痕跡弱、交易資料不易獲得等特性。

傳統(tǒng)商務(wù)通常是交易雙方通過面對面的商討達(dá)到交易的實(shí)現(xiàn)，交易雙方以現(xiàn)實(shí)存在的公司或銷售場所為依托，而電子商務(wù)的交易雙方不需要面對面的商討，經(jīng)營者只須借助于互聯(lián)網(wǎng)主頁，具備一個與它的實(shí)際所在地沒有必然聯(lián)系的網(wǎng)址，就可以進(jìn)行交易。買賣雙方互不見面，交易過程中一般沒有書面單據(jù)或憑證的交換，雙方只是以互聯(lián)網(wǎng)為媒介，在虛擬空間中實(shí)現(xiàn)要約、承諾。尤其是在進(jìn)行數(shù)字商品交易時(shí)，電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)差別更大，沒有任何有形物的交換，包含商品使用權(quán)轉(zhuǎn)移在內(nèi)的所有商務(wù)活動全部利用互聯(lián)網(wǎng)完成。

傳統(tǒng)商務(wù)活動的開展通常受地理位置的影響，而電子商務(wù)是通過互聯(lián)網(wǎng)來完成的，有效消除了商戶因空間距離存在而對商務(wù)活動的影響，國界也會因這個虛擬的網(wǎng)絡(luò)世界而失去意義。

傳統(tǒng)商務(wù)的支付主要是通過現(xiàn)金、支票、匯票等來完成的，而電子商務(wù)的支付則主要通過電子貨幣來完成。除銀行系統(tǒng)的電子貨幣外，還包括可分為三類的網(wǎng)絡(luò)虛擬電子貨幣:一是大家熟悉的游戲幣;二是門戶網(wǎng)站或者即時(shí)通訊工具服務(wù)商發(fā)行的專用貨幣，用于購買本網(wǎng)站內(nèi)的服務(wù);三是網(wǎng)絡(luò)虛擬貨幣，可用于認(rèn)可公司網(wǎng)上購物。

二、電子商務(wù)對稅收征管的影響

電子商務(wù)按其交易類型可分為離線交易和在線交易兩種。離線交易并未脫離通過發(fā)送實(shí)物實(shí)現(xiàn)銷售的傳統(tǒng)模式，但是要約、承諾、合同履行等商務(wù)環(huán)節(jié)是通過互聯(lián)網(wǎng)完成的，貨款或服務(wù)費(fèi)支付手段也更為豐富，既可通過在線方式支付，也可利用現(xiàn)金、票據(jù)、銀行卡等付款。而在線交易則分為兩種類型。第一類是數(shù)字化信息的交易，賣方將計(jì)算機(jī)程序、書籍、音像或圖像等有形產(chǎn)品或服務(wù)轉(zhuǎn)化為數(shù)字模式，通過授權(quán)供用戶在線使用或下載;第二類是服務(wù)提供類交易，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營者通過互聯(lián)網(wǎng)為用戶提供廣告發(fā)布、在線服務(wù)、交易保障等業(yè)務(wù)。

可見，離線交易只是部分商業(yè)交易環(huán)節(jié)通過互聯(lián)網(wǎng)完成，互聯(lián)網(wǎng)只是作為有形物品或勞務(wù)的交易場所，與傳統(tǒng)商務(wù)相比并沒有實(shí)質(zhì)性的區(qū)別。因此離線交易的電子商務(wù)可以適用傳統(tǒng)的稅制，采取通常的征稅方式進(jìn)行稅收征管。而在線交易則脫離了傳統(tǒng)商務(wù)的概念，給稅收征管帶來了較大的影響。

1、課稅對象性質(zhì)難以確定

現(xiàn)行稅法的征收對象共分4種，分別是對流轉(zhuǎn)額，所得額，財(cái)產(chǎn)、行為以及自然資源課稅。交易的性質(zhì)，決定了對該項(xiàng)交易是否征稅，以及適用哪一稅種對其征稅。然而，電子商務(wù)不同于傳統(tǒng)商務(wù)的特點(diǎn)模糊了交易的分類和所得的定性，使得稅收征管者難以確定征稅對象。如在傳統(tǒng)商務(wù)中的圖書銷售，按現(xiàn)行稅法應(yīng)征收增值稅，但在電子商務(wù)中，如顧客在互聯(lián)網(wǎng)上通過購買數(shù)據(jù)權(quán)便可隨時(shí)瀏覽或下載圖書，那么對這種以數(shù)字形式提供的數(shù)據(jù)和信息應(yīng)視為銷售產(chǎn)品征收增值稅呢?還是視為營業(yè)稅的增收范圍繳納營業(yè)稅呢?已成為電子商務(wù)中稅收征管不得不面對的問題。

2、居民納稅人的概念受到挑戰(zhàn)

現(xiàn)行稅法將納稅人分為居民納稅人和非居民納稅人兩種，居民納稅人負(fù)無限納稅義務(wù)，要就其來自境內(nèi)外的所得征稅;非居民納稅人負(fù)有限納稅義務(wù)，只就其境內(nèi)所得征稅。判定居民與非居民的標(biāo)準(zhǔn)主要是納稅人有無住所，其中對居民自然人的界定是依據(jù)其永久性住所和居留達(dá)一定時(shí)限的居所為標(biāo)準(zhǔn);對居民公司的界定一般以成立登記地、管理控制地、經(jīng)營地、供應(yīng)地等為標(biāo)準(zhǔn)。而通過互聯(lián)網(wǎng)的跨國經(jīng)營卻動搖了“住所”的基本概念，因?yàn)橥ㄟ^互聯(lián)網(wǎng)在某國從事商品、勞務(wù)經(jīng)營，不需設(shè)立住所，因而不僅不能對其來源于境外的所得確認(rèn)，甚至對其來源于本國境內(nèi)的所得都難以斷定。同樣從“住所”引申的登記成立地、管理控制地、經(jīng)營地、供應(yīng)地等標(biāo)準(zhǔn)，在利用互聯(lián)網(wǎng)的跨國經(jīng)營中也難以把握，使得世界各國長期奉行的有限和無限的納稅義務(wù)標(biāo)準(zhǔn)變得難以掌握。

3、稅收稽查失去依據(jù)，稅收流失嚴(yán)重

稅收稽核是針對一定的納稅主體而言的，鑒于現(xiàn)行稅法尚未建立電子商務(wù)稅務(wù)登記制度，交易各方均游離在稅收監(jiān)管之外，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難了解究竟誰在從事電子商務(wù)，從事何種電子商務(wù)，稅收稽查當(dāng)然也就無從著手。

長期以來，稅收稽查一直是以會計(jì)憑證、帳簿、報(bào)表等會計(jì)資料作為稅收稽查的基礎(chǔ)。然而，在電子商務(wù)條件下，傳統(tǒng)的購銷合同、發(fā)票等已經(jīng)被電子合同、電子發(fā)票等電子憑證所取代，交易過程呈現(xiàn)無紙化特征，使稅收稽查失去直接的實(shí)物對象和稽查依據(jù)。加之電子憑證容易修改，且不留痕跡，更是給稅收稽查帶來了難度。

2008年，我國電子商務(wù)交易總額達(dá)3.1萬億元，比2007年增長43%。而與此形成鮮明對比的是電子商務(wù)稅款征繳不容樂觀，大量的企業(yè)和個人坦然地利用稅收征管體系的不完善逃避納稅義務(wù)，導(dǎo)致大量稅款流失。

三、電子商務(wù)征稅對策研究

1、對電子商務(wù)征稅勢在必行

雖然目前各國對電子商務(wù)是否征稅持不同的主張和做法，但隨著電子商務(wù)交易量和交易面的擴(kuò)展，對電子商務(wù)征稅已成為必然的趨勢。電子商務(wù)發(fā)展初期免稅的做法只能是暫時(shí)的，隨著電子商務(wù)發(fā)展規(guī)模的增大，電子商務(wù)不征稅不但違背了稅收的中性原則，也難以滿足政府財(cái)政收入和財(cái)政支出的需要。

2、應(yīng)加大電子商務(wù)征稅宣傳力度

由于國家對發(fā)展初期的電子商務(wù)持扶持態(tài)度，加之現(xiàn)行的稅收法規(guī)也沒有就電子商務(wù)征稅作出明確的規(guī)定，導(dǎo)致不少人理所當(dāng)然的認(rèn)為電子商務(wù)無需繳稅。網(wǎng)上交易的隱蔽性，賣方普遍不索取發(fā)票等客觀條件也助長了電子商務(wù)交易主體的逃稅行為。為此在對電子商務(wù)征稅初期應(yīng)加大對電子商務(wù)征稅的宣傳力度，讓交易各方明白電子商務(wù)并不免稅，知曉電子商務(wù)納稅是國家稅收的原則要求。要通過宣傳，讓交易各方了解電子商務(wù)如何納稅，清楚逃避電子商務(wù)納稅義務(wù)屬犯罪行為。

3、建立電子商務(wù)稅務(wù)登記和申報(bào)制度

對電子商務(wù)征稅可比照傳統(tǒng)商務(wù)，制定電子商務(wù)工商登記和稅務(wù)登記制度，要求從事電子商務(wù)的單位和個人，在領(lǐng)取電子商務(wù)執(zhí)照的基礎(chǔ)上到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)辦理稅務(wù)登記工作，使每個從事網(wǎng)上交易的主體都擁有專門的稅務(wù)登記號。這樣稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以依據(jù)登記資料和申報(bào)納稅情況對電子商務(wù)稅收繳納情況進(jìn)行征管，有效解決誰在從事電子商務(wù)以及對誰進(jìn)行稅收管理的問題。

4、對電子商務(wù)征稅應(yīng)多方協(xié)作

建立電子商務(wù)稅務(wù)登記和申報(bào)制度僅僅是為解決電子商務(wù)征稅問題明確了納稅主體的問題，如何有效進(jìn)行征稅管理，避免稅收流失還需提供交易平臺的網(wǎng)絡(luò)運(yùn)營商、給予結(jié)算支持的金融機(jī)構(gòu)等各方與稅務(wù)機(jī)關(guān)的配合，解決電子商務(wù)征什么稅和如何征稅的問題。

對于離線交易，因其并未脫離通過發(fā)送實(shí)物實(shí)現(xiàn)銷售的傳統(tǒng)模式，可考慮按傳統(tǒng)的稅制征稅，考慮電子商務(wù)的特性，在征稅方式上則可作一定的變革。可通過建立銷售方、提供交易平臺的網(wǎng)絡(luò)運(yùn)營商、稅務(wù)機(jī)關(guān)三者之間的法定數(shù)據(jù)交換關(guān)系解決離線交易征稅問題。在國家稅務(wù)總局下設(shè)數(shù)據(jù)中心，負(fù)責(zé)接受各地稅務(wù)機(jī)關(guān)提供的稅務(wù)登記信息和提供交易平臺的各網(wǎng)絡(luò)運(yùn)營商提供的銷售數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)中心以稅務(wù)登記碼為識別碼按月匯總各銷售商的銷售收入，并將匯總后的數(shù)據(jù)按稅務(wù)登記地反饋給各稅務(wù)機(jī)關(guān)，作為稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的依據(jù)。具體征稅內(nèi)容可根據(jù)其規(guī)模，比照商品流通企業(yè)征收增值稅、所得稅等。

相對于離線交易而言，在線交易比較分散，且交易內(nèi)容形形色色，交易量相對較小。因此在對在線交易征稅時(shí)不妨有點(diǎn)放矢、逐步完善。一是借鑒韓國做法抓大放小。對在線交易，制定相應(yīng)的納稅起征點(diǎn)，計(jì)征在線交易的電子商務(wù)稅，做好交易量、影響面廣的在線交易的稅收征管工作。二是以以交易資金流為核心，逐步建立在線交易納稅體系。無論是通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行數(shù)字化信息交易的在線交易，還是通過互聯(lián)網(wǎng)從事服務(wù)提供類的在線交易，均有相應(yīng)的資金流伴隨著交易的發(fā)生而流動。為此可通過監(jiān)控交易發(fā)生的資金流來完善在線交易存在的納稅問題，以在線交易相關(guān)聯(lián)的資金流為基礎(chǔ)建立預(yù)提所得稅制度，解決跨國電子商務(wù)征稅中涉及的常設(shè)機(jī)構(gòu)問題和所得分類等問題，實(shí)現(xiàn)稅收財(cái)政原則與稅收效率原則的統(tǒng)一。

5、完善交易記錄的備份制度，加大稅收稽查力度。

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)建立電子商務(wù)涉稅資料備份制度。一是稅務(wù)機(jī)關(guān)自身要建立交易軟件備份制度，首先要對用作電子商務(wù)交易平臺的軟件進(jìn)行審核，就軟件對交易活動資料的備份功能進(jìn)行確認(rèn)，在審核合格的基礎(chǔ)上備份;二是要求商戶將包含電子定單、銀行卡使用記錄、發(fā)貨記錄以及電子合同等涉稅資料按期備份。在此基礎(chǔ)上有重點(diǎn)地加大稅收稽查力度。一是加大商戶的資質(zhì)稽查，對未按規(guī)定進(jìn)行電子商務(wù)稅務(wù)登記的，未取得交易平臺軟件合格證的進(jìn)行停業(yè)查處;二是重點(diǎn)做好交易量大、資金流頻繁的商戶專項(xiàng)稽查，就其交易資料的備份情況以及稅款繳納情況等進(jìn)行稽查。

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