審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因與防范措施

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概述

(一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義。

在新的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)被定義為“當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而審計(jì)人員發(fā)表不適當(dāng)審計(jì)意見的可能性”。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的綜合風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。

(二)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征主要表現(xiàn)為:第一，客觀存在性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)存在于整個(gè)審計(jì)過(guò)程是一種客觀的現(xiàn)實(shí)，它不會(huì)因?yàn)槿说囊庵径D(zhuǎn)移或者消失，因而，審計(jì)人員只能采取有效的審計(jì)，經(jīng)過(guò)有效的審計(jì)程序，去抑制、降低或控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。第二，不確定性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的不確定性具體表現(xiàn)為:后果發(fā)生與否的不確定性，造成的經(jīng)濟(jì)損失嚴(yán)重程度不確定性，審計(jì)人員承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的大小不確定，等等，因而它也是一種潛在風(fēng)險(xiǎn)。第三，經(jīng)濟(jì)損失的嚴(yán)重性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一旦發(fā)生，就會(huì)造成嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)后果。就會(huì)計(jì)事務(wù)所而言，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，必然會(huì)降低其可信度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的形象，嚴(yán)重者還會(huì)招惹官司。就被審計(jì)單位而言，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后，某些重大的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)信息必然會(huì)被披露，這就可能嚴(yán)重影響企業(yè)的形象、企業(yè)的資信度，尤其是上市公司，其股票價(jià)格必然會(huì)產(chǎn)生劇烈的震蕩。就公眾、廣大投資者而言，他們是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)最直接的受害者，他們?cè)诓磺‘?dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告的誤導(dǎo)下，可能會(huì)做出錯(cuò)誤的投資決策，使自己的經(jīng)濟(jì)利益受損。第四，可控性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)合理選擇審計(jì)方法，規(guī)范審計(jì)程序，以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因

1.審計(jì)機(jī)構(gòu)自身不當(dāng)形成的。如審計(jì)人員素質(zhì)、能力的差別造成同類審計(jì)業(yè)務(wù)結(jié)論不同;審計(jì)人員職業(yè)道德品質(zhì)的高低決定審計(jì)行為的偏差，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論的偏差;審計(jì)人員在取證和選用證據(jù)上，都存在很多不確定因素，如果取證不充分，其結(jié)論也就不一定合理;審計(jì)操作不規(guī)范、審計(jì)程序脫節(jié)、主觀臆斷、憑經(jīng)驗(yàn)辦事，就增加了審計(jì)的失誤率;審計(jì)方法選擇不當(dāng)，也將影響審計(jì)結(jié)論的是否正確等。

2.社會(huì)環(huán)境對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響。這主要是企業(yè)內(nèi)部控制制度不完善或執(zhí)行不力，而審計(jì)人員又不能覺察所造成的風(fēng)險(xiǎn)。即使審計(jì)人員確認(rèn)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度不合理或在關(guān)鍵環(huán)節(jié)上失控，其提出的修正建議是否能夠真正適合被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，也會(huì)形成一種修正風(fēng)險(xiǎn)。如果社會(huì)及公眾審計(jì)意識(shí)增強(qiáng)，企業(yè)便會(huì)重視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，嚴(yán)格會(huì)計(jì)核算，其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)降低;反之則升高。

3.經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)成份的多元化，被審計(jì)單位行為的不穩(wěn)定性，如企業(yè)改組、兼并、重組等，使審計(jì)人員對(duì)企業(yè)的情況難以全面地反映和評(píng)價(jià)，獲得正確結(jié)論的難度加大，從而增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4.法律環(huán)境對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的影響。法律是審計(jì)工作的依據(jù)，如果法律體系不完備或不銜接，審計(jì)人員就失去統(tǒng)一的判斷標(biāo)準(zhǔn)，增加風(fēng)險(xiǎn)機(jī)會(huì)。我國(guó)先后頒布的《審計(jì)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等明確規(guī)定，對(duì)審計(jì)人員的失職行為和違章行為分別追究刑事責(zé)任、民事責(zé)任和行政責(zé)任。

5.審計(jì)方法對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的影響。一是審計(jì)方法模式滯后，仍停留在賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)階段，而國(guó)外已發(fā)展到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段;二是無(wú)論采用判斷抽樣還是統(tǒng)計(jì)抽樣，它都是根據(jù)審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)主觀判斷，極易遺漏重要的項(xiàng)目;三是審計(jì)操作不規(guī)范，如審計(jì)人員為了降低審計(jì)成本隨意放棄一些自認(rèn)為不必要的審計(jì)程序，審計(jì)方法的選用不科學(xué)，審計(jì)報(bào)告的編寫不明確、不公允等。

三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與管理措施

由于審計(jì)所處的環(huán)境日益復(fù)雜，審計(jì)所面臨的任務(wù)日趨艱巨，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中成本效益原則的存在決定了審計(jì)過(guò)程中存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性，因此，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可能給審計(jì)人員帶來(lái)經(jīng)濟(jì)上和名譽(yù)上的損失。這在客觀上要求審計(jì)人員注意風(fēng)險(xiǎn)存在的可能性，并采取相應(yīng)措施盡量避免風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可以接受的水平。

(一)保證審計(jì)的獨(dú)立性。

根據(jù)我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況，應(yīng)從兩個(gè)方面去解決。一是從宏觀上，必須解決審計(jì)組織地位的獨(dú)立性，社會(huì)審計(jì)組織要脫鉤改制，脫離掛靠主管部門的影響。二是在各個(gè)審計(jì)組織內(nèi)部，也要采取措施確保上崗審計(jì)人員的獨(dú)立性，主要是要保證被指定人員與被審計(jì)單位之間不存在可能影響審計(jì)人員的公正立場(chǎng)的特殊關(guān)系和其他能夠削弱審計(jì)人獨(dú)立性的各種因素。

(二)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)計(jì)劃的管理和控制。

審計(jì)計(jì)劃是審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員對(duì)未來(lái)一定時(shí)期內(nèi)的審計(jì)工作任務(wù)所做出的統(tǒng)一安排。它是對(duì)審計(jì)工作的行動(dòng)方針、目標(biāo)任務(wù)、內(nèi)容重點(diǎn)、完成措施、時(shí)間及步驟事先所進(jìn)行的具體安排。一經(jīng)確定，對(duì)審計(jì)工作就具有指導(dǎo)性和控制的作用。因此，要降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，必須事前作好合理而詳細(xì)、有效的審計(jì)計(jì)劃，使以后的審計(jì)工作有序進(jìn)行，增加以后工作的針對(duì)性，減少盲目性，為以后收集足夠而有效的審計(jì)證據(jù)提供依據(jù)。

(三)認(rèn)真編制項(xiàng)目審計(jì)方案，建立風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制度。

審計(jì)方案，是順利完成審計(jì)項(xiàng)目任務(wù)，達(dá)到預(yù)期審計(jì)目的而編制的具體工作計(jì)劃，它是為安排審計(jì)作業(yè)，由審計(jì)組編制的具體工作方案，內(nèi)容包括審計(jì)作業(yè)要點(diǎn)、步驟、方法、時(shí)間進(jìn)度和人員分工等，審計(jì)方案是檢查、考核項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量的重要內(nèi)容和依據(jù)，應(yīng)充分考慮審計(jì)人員的力量安排，要分工明確，責(zé)任到人，并具有可操作性。針對(duì)每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的具體情況，制定出科學(xué)合理的審計(jì)方案，在對(duì)審計(jì)的內(nèi)容和被審計(jì)單位的特點(diǎn)進(jìn)行深入的研究之后，對(duì)審計(jì)的范圍、重點(diǎn)、程度、方法、人員分工和工作進(jìn)度等作出詳細(xì)的規(guī)定，使審計(jì)人員有所遵循，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的考核也有所依據(jù)，減少失察的可能性，也便于分清責(zé)任。明確審計(jì)組織內(nèi)部各個(gè)層次、各個(gè)崗位的工作人員的職責(zé)和權(quán)限，做到事事有人審核批準(zhǔn)，有人實(shí)際操作，有人負(fù)責(zé)指導(dǎo)監(jiān)督，有人負(fù)責(zé)考核，出了問(wèn)題能夠及時(shí)反映出來(lái)，并能分清責(zé)任。

(四)建立健全三級(jí)復(fù)核制度。

建立和完善審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部質(zhì)量控制制度是減少舞弊、防范和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有力保障。質(zhì)量控制是審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制體系的重要組成部分。由于審計(jì)業(yè)務(wù)本身的復(fù)雜性，審計(jì)過(guò)程中不可避免的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)人員自身能力的限制，對(duì)某一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)做出錯(cuò)誤的判斷在所難免。因此為確保審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，明確相關(guān)審計(jì)人員的責(zé)任，建立三級(jí)復(fù)核制度是十分必要的。三級(jí)復(fù)核雖然都是復(fù)核，但不同層次的復(fù)核在審計(jì)過(guò)程中的控制內(nèi)容和復(fù)核重點(diǎn)都不同，只有把握住各自的特點(diǎn)，才能發(fā)揮好三級(jí)復(fù)核的作用，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

(五)保持謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)態(tài)度。

無(wú)論是審計(jì)機(jī)關(guān)還是審計(jì)人員都應(yīng)該保持執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎的態(tài)度，謹(jǐn)慎的原則是審計(jì)機(jī)關(guān)存在與發(fā)展的基礎(chǔ)，離開了執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎，審計(jì)機(jī)關(guān)就失去了質(zhì)量的保證。

保持合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，一是要謹(jǐn)慎選擇被審單位。二是要積極推行審計(jì)承諾制，與委托單位簽訂業(yè)務(wù)委托書。一旦涉及法律訴訟可減少口舌之爭(zhēng)，預(yù)防和控制風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)制定統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制措施，從承接業(yè)務(wù)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、制定計(jì)劃、督導(dǎo)審計(jì)外勤工作、復(fù)核工作底稿、出具報(bào)告等方面都要有嚴(yán)格的控制程序和措施。

(六)確定適當(dāng)?shù)闹匾运健?/p>

確定適當(dāng)?shù)膶徲?jì)重要性水平是控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要措施。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要在對(duì)客戶的固有風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估的基礎(chǔ)上，針對(duì)不同行業(yè)、不同規(guī)模的客戶制定不同的重要性水平，對(duì)客戶的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)從會(huì)計(jì)報(bào)表層次、賬戶層次和會(huì)計(jì)分錄層次進(jìn)行全面控制。通過(guò)對(duì)分錄、賬戶和報(bào)表三個(gè)層次重要性水平的控制，可對(duì)報(bào)表整體的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有了詳細(xì)的測(cè)試和評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，從而為履行審計(jì)程序和發(fā)表審計(jì)意見提供準(zhǔn)確的依據(jù)。

(七)履行嚴(yán)格的審計(jì)程序。

履行嚴(yán)格的審計(jì)程序是防范和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。在具體執(zhí)行審計(jì)程序中，要嚴(yán)格按照制定的審計(jì)程序?qū)嵤┛刂茰y(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。通過(guò)控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試，可以從總體上把握審計(jì)質(zhì)量，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)每做一項(xiàng)審計(jì)程序都應(yīng)該作好工作底稿記錄，一是為以后復(fù)核提供依據(jù)，二是避免以后萬(wàn)一被訴訟，有據(jù)可查，減輕審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)責(zé)任。同時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)整個(gè)審計(jì)過(guò)程應(yīng)該實(shí)行監(jiān)督，確保審計(jì)程序按步驟順序進(jìn)行。

(八)不斷提高審計(jì)隊(duì)伍的整體素質(zhì)。

從根本上說(shuō)，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵要提高審計(jì)工作質(zhì)量，而高質(zhì)量的審計(jì)來(lái)自高素質(zhì)的審計(jì)隊(duì)伍。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要盡可能吸收參加全國(guó)統(tǒng)一考試取得資格并有豐富執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)和良好信譽(yù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師加入審計(jì)隊(duì)伍，造就一批既精通會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，又精通管理、審計(jì)、法律的高層次復(fù)合型人才，以滿足日益復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)需要。這就要求審計(jì)人員有較強(qiáng)的法律意識(shí)，嚴(yán)格遵守法律法規(guī)，恪守職業(yè)道德，如果審計(jì)人員在工作中切實(shí)做到超然獨(dú)立、正直客觀、忠于職守、勤奮工作、遵守法律、保守機(jī)密，就可以減少失察舞弊的機(jī)會(huì)，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)審計(jì)人員的職業(yè)形象。

(九)科學(xué)地運(yùn)用審計(jì)方法。

審計(jì)的方法是審計(jì)人員為了完成審計(jì)任務(wù)，達(dá)到審計(jì)目標(biāo)而采用的各種措施和手段。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步、社會(huì)經(jīng)濟(jì)和審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，審計(jì)方法經(jīng)歷了從簡(jiǎn)單到復(fù)雜、從單一到系統(tǒng)的不斷完善的演變過(guò)程。在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，審計(jì)人員能否正確、合理的運(yùn)用審計(jì)方法，將直接關(guān)系到審計(jì)工作的效率，影響到審計(jì)意見和結(jié)論的正確性。特別是一些現(xiàn)代的統(tǒng)計(jì)分析、經(jīng)濟(jì)管理方法和手段的運(yùn)用，對(duì)提高審計(jì)質(zhì)量更是十分明顯，但也可能會(huì)增大一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，如抽樣審計(jì)方法的運(yùn)用，如果運(yùn)用得當(dāng)，就會(huì)大大減少審計(jì)工作量，提高審計(jì)效率與質(zhì)量;但如果運(yùn)用不當(dāng)，就會(huì)得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論，給審計(jì)帶來(lái)較大的風(fēng)險(xiǎn)。為有效地規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員要結(jié)合被審計(jì)單位實(shí)際情況，合理選擇審計(jì)方法，減少主觀性，規(guī)范審計(jì)程序，以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

總之，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不僅是一個(gè)理論問(wèn)題，還是一個(gè)實(shí)踐問(wèn)題，因而，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的措施既涉及審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員，也涉及到社會(huì)各方面。隨著審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，審計(jì)人員法律責(zé)任越突出，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理就越重要。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生是多方面因素共同作用的結(jié)果，其防范控制也要從多方面、多層次著手，需要結(jié)合目前審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)狀，以便于對(duì)癥下藥，以取得事半功倍的效果。

(作者單位:中鐵24局南昌公司)