知識經(jīng)濟體制下人力資源會計研究

摘要:以知識經(jīng)濟代替?zhèn)鹘y(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟的新經(jīng)濟形態(tài)使得企業(yè)競爭核心亦發(fā)生轉(zhuǎn)移，即由以企業(yè)所擁有物質(zhì)資源為核心轉(zhuǎn)向于企業(yè)的人力資源。通過對現(xiàn)有人力資源核算方式，即人力資源成本會計、人力資源價值會計、勞動者權益會計進行分析研究，并在此基礎上提出自身觀點。

關鍵詞:人力資源會計發(fā)展;人力資源會計;人力資源會計核算

中圖分類號:F23

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)13-0235-02

當前，經(jīng)濟全球化的發(fā)展不僅促進了國際貿(mào)易自由化更刺激了人才全球化。人力資源成為各國經(jīng)濟學和管理領域研究的核心問題。上世紀60年代以來，隨著人力資源管理學科的發(fā)展，管理者認識到將人作為一種最寶貴的資源加以使用和管理的重要性，并探索如何建立準確地計算人力資源價值的理論框架和科學方法。因此，逐漸形成了運用會計計量和核算的方法來評估組織的人力資源——人力資源會計。人力資源會計經(jīng)過不斷的發(fā)展和改進，逐漸產(chǎn)生三種人力資源核算模型:人力資源成本會計、人力資源價值會計、人力資源權益會計。

1 人力資源會計的產(chǎn)生與發(fā)展

1.1 人力資本理論奠定了人力資源會計的產(chǎn)生理論基礎

早在18世紀，作為現(xiàn)代經(jīng)濟學創(chuàng)始人的亞當·斯密(Adam Smith)就在其代表作《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》(1776)一書中把資本、勞動、土地提升到同等位置，認為資本利潤、勞動工資和土地地租是商品價格的三個組成部分，從而確立了勞動力資本的地位，并將其歸為財產(chǎn)范疇。盡管亞當·斯密把勞動者的知識和技能劃入固定資本范疇不盡完善，但他能把勞動者的知識和技能作為一種資本來對待的觀點是具有里程碑的重要意義，為今后人力資本的發(fā)展奠定了良好的基礎。

到20世紀中葉，被譽為“研究人力資本理論的先驅(qū)者”的西奧多·舒爾茨(Theodore Schultz)提出研究經(jīng)濟增長問題有必要將人力資本概念擴充到資本概念中，從而開創(chuàng)了人力資本理論，為人力資源會計的誕生提供了可能。人力資本理論的建立為人力資源會計的產(chǎn)生奠定了理論基礎。1964年，美國密歇根州立大學企業(yè)研究所的赫曼森(Hermanson)教授發(fā)表了《人力資產(chǎn)會計》一文，文中首次提出了人力資源會計的概念，同時把“人”作為一項資產(chǎn)來對待，這也被認為是人力資源會計研究的起點。

1.2 各國專家的深入研究推動人力資源會計發(fā)展

自赫曼森教授提出人力資源會計這一概念后，美國密歇根大學于1967年成立了包括利克特、布諾默特、弗蘭霍爾茨和派爾等人在內(nèi)的一個研究小組，進行了一系列有關人力資源的理論概念和方法的研究設計。其中，派爾還在俄亥俄州的巴里公司進行了人力資源歷史成本的計量研究，同年年底，巴里公司在年終結算中首次披露了公司人力資源方面的會計信息，這一事件在人力資源會計的發(fā)展史上具有重大的意義，它是人力資源會計理論在會計實務工作中的首次運用。

20世紀70年代初期，美國會計學會成立人力資源會計委員會和弗蘭霍爾茨的《人力資源會計》一書的出版，被視為人力資源會計的發(fā)展史上具有重大意義的兩個事件。這一階段是人力資源會計迅速發(fā)展階段，人力資源會計從理論到實踐都在全面發(fā)展，迅速成熟。進入20世紀70年代后期，由于人力資源會計相對容易的初級研究已經(jīng)完成，更進一步的工作需要較高水平專家進行，并且需要有企業(yè)配合作為實驗對象，研究成本高，效益也很難預測，因此人力資源會計的發(fā)展進入了停滯階段。進入20世紀80年代后，隨著美國海軍研究署出資建立了一個研究海軍人力資源管理方面項目后，停滯狀態(tài)有所好轉(zhuǎn)。

此后，由于現(xiàn)實的需要，人力資源會計在學術研究和實踐工作中都進入了一個新的前所未有的發(fā)展階段。在這一階段，美國、加拿大和歐洲的許多企業(yè)開始應用人力資源會計，人力資源會計研究和實踐活動都進入了一個嶄新的時期。

2 人力資源會計及其相關概念

2.1 人力資源

“人力資源”一詞最早是在二十世紀初期由美國學者康芒斯提出來的。人力資源主要是組織內(nèi)外具有勞動能力的人的總和，這是一種無形的、重要的組織資源，是區(qū)別于傳統(tǒng)人事管理的、能動的、可以開發(fā)的經(jīng)濟增長因素中人的因素。

2.2 人力資產(chǎn)

在傳統(tǒng)的財務會計理論中，資產(chǎn)是指由過去的交易或事項所形成的，能為企業(yè)擁有和控制的，預期能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟效益流入的一種資源。根據(jù)該含義，本文對人力資產(chǎn)進行了如下定義:人力資產(chǎn)是指企業(yè)在一定時期內(nèi)擁有或控制的、能夠可靠計量的、可以為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益流入的勞動力資源。

2.3 人力資本

人力資本的概念首先是由美國經(jīng)濟學家舒爾茨第提出來的，他認為其是:“對人力資源的健康、知識、技能、才干投資所形成的、在未來能獲得一定收益的一種獲利手段。”我國的閏達五教授和徐國君教授對人力資本所做的定義是:“人力資本是企業(yè)擁或控制的，可以為企業(yè)未來流入經(jīng)濟利益的人力資源本身，它包括直接和間接增加企的現(xiàn)金或其他經(jīng)濟利益的潛力，因此與之相對應，人力資本代表人力資源的使用權讓給企業(yè)后所形成的企業(yè)的一種資金來源，它在性質(zhì)上近似于實收資本”。

2.4 人力資源會計

美國會計學會人力資源會計委員會(1973)將人力資源會計定義為:“人力資源會計是鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計程序和方法，其目的是將企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)和外界的有關人士使用。”由于這一概念包含人力資源會計的核算對象、方法及目標，所以為眾多會計學家所承認與采用，是目前最權威的論述之一。

3 人力資源會計核算模式

3.1 人力資源成本會計

人力資源成本會計核算模式是提出較早、發(fā)展比較成熟的人力資源會計模式。人力資源成本會計是以組織對人力資源投入為出發(fā)點，對企業(yè)人力資源的取得、開發(fā)和替代成本進行核算。在此后的研究中，各國學者突破和發(fā)展了弗蘭霍爾茨建立的人力資源成本結構的框架，將人力資源的工資部分作為使用成本之一，從而將其納入了人力資源成本的核算范圍。人力資源成本主要包括以下內(nèi)容:

第一，取得人力資源所發(fā)生的支出(招聘費用、選拔費用、安排上崗等費用);第二，維持人力資源所發(fā)生的支出(薪金、獎金及津貼，社會保險支出，醫(yī)療保健支出等)第三，開發(fā)人力資源所發(fā)生的支出(崗前培訓支出、入職教育支出以及后續(xù)的在職及脫產(chǎn)培訓支出等)。人力資源成本會計將上述各項支出中的收益期限超過一年的費用予以資本化，計入人力資源成本中。

此模式將人力資源作為一項會計要素來計量，彌補了傳統(tǒng)會計只計算物力資產(chǎn)的缺陷。并且避免了將與人力資源有關的支出僅僅看作一種耗費，而忽視了人力資產(chǎn)的收益功能，也因此避免了對財務報表賬面價值的低估，從而有助于管理當局和報表使用者做出正確的決策。但是，人力資產(chǎn)的賬面價值并不能代表它所產(chǎn)出的價值，僅憑單純的會計信息無法判斷人力資源的經(jīng)濟價值。另外人力資產(chǎn)的所有權沒有明確指出。

3.2 人力資源價值會計

張新民教授對人力資源價值會計所下的定義為:“它是把人作為有價值的組織源，而對其進行計量和報告的程序，目的在于用人力資源的創(chuàng)利能力來反映組織現(xiàn)有人力資源的質(zhì)量狀況，為企業(yè)管理當局和外部利害關系集團提供完整的決策信息。”人力資源價值會計的計量方法可以分為貨幣性計量方法和非貨幣性計量方法兩類。目前常見的貨幣性計量方法有以工資報酬為基礎、以收益為基礎、以成本為基礎和以完全價值為基礎的計量方法;非貨幣性計量方法包括人力資源價值技能信息庫法、人力資源價值技術指標統(tǒng)計分析法、人力資源價值主觀期望效用評議法和人力資源價值客觀實際效用評議法。

這種模式下人力資源所能創(chuàng)造的價值就是人力資源的賬面價值，從而避免了對人力資源價值以及企業(yè)價值的低估，避免報表使用者低估企業(yè)整體價值。但是其未解決人力資源的產(chǎn)權問題，對具有產(chǎn)權特征的人力資本也未提及，勞動者未產(chǎn)生歸屬感，也就不會積極主動為企業(yè)做出貢獻。

3.3 人力資源權益會計

20世紀80年代，我國學者在引進國外人力資源會計研究成果的同時，出于對人力資本保值增值的考慮，從企業(yè)激勵機制出發(fā)，結合我國經(jīng)濟制度改革的實際，建立了人力資源權益會計核算模式。

3.3.1 勞動者權益模式

該理論主要由閻達五、徐國軍兩位教授提出，他們在1996年發(fā)表的《關于人力資源會計的框架——以勞動者權益會計為中心》一文中先后提出了人力資產(chǎn)投資、人力資本、人力資產(chǎn)和勞動者權益等一系列概念，對傳統(tǒng)會計核算模式進行了重構，一定程度上彌補了西方人力資源會計的不足。勞動者權益會計理論認為，勞動者是以自身對企業(yè)進行的長期投資進入企業(yè)的，他們是企業(yè)價值的主要創(chuàng)造者和重要權益人，因此，勞動者不僅應當以勞動者的身份從企業(yè)獲得補償性報酬，更應當以所有者身份參與企業(yè)的管理和利潤分配。它闡述了人力資本參與企業(yè)盈余分配的均衡機理和原則，并明確了人力資源的產(chǎn)權歸屬，由于勞動者權益是勞動者作為人力資源的所有者而享有的權益，勞動者被納入權益分配中來，從根本上調(diào)動了企業(yè)員工的勞動生產(chǎn)積極性。

3.3.2 生產(chǎn)者剩余模式

生產(chǎn)者剩余模式理論是由由首都經(jīng)貿(mào)大學劉仲文教授提出的。他認為“企業(yè)人力資源所創(chuàng)造的剩余價值是企業(yè)經(jīng)濟剩余的一部分”、“企業(yè)人力資源所創(chuàng)造的剩余價值是企業(yè)全部收入扣除生產(chǎn)資料的歷史成本即生產(chǎn)資料的價格外，還應扣除企業(yè)的消費者剩余。也就是說企業(yè)全部剩余價值是企業(yè)生產(chǎn)過程中的全部資產(chǎn)共同作用的結果”。并指出企業(yè)剩余價值中的消費者剩余部分為企業(yè)投資者所有，而剩余價值中的勞動者權益部分應歸生產(chǎn)者所有。該模式的理論基礎表明，企業(yè)既是生產(chǎn)者又是消費者。作為生產(chǎn)者，企業(yè)為社會提供商品和勞務并創(chuàng)造財富和價值;而同時企業(yè)作為消費者，是通過生產(chǎn)過程消費各種資源，例如廠房、設備、原材料以及勞動力等。企業(yè)消費資源生產(chǎn)產(chǎn)品并創(chuàng)造超過其所消費價值的剩余價值，可以看成是企業(yè)的經(jīng)濟剩余。

人力資源權益會計明確了人力資源的權益等相關問題，從而確立了勞動者在企業(yè)中的地位，指明了所有權必然伴隨著收益權，因此，勞動者有權參于企業(yè)凈利潤的分配。勞動者權益不僅包括人力資本投入價值，也包括新產(chǎn)出價值中屬于勞動者的部分。人力資源權益會計核算模式的思想雖然比較完善，但由于權益是處于動態(tài)的變化之中的，因此其核算過于復雜，實踐性較差。

4 人力資源會計的發(fā)展前景

人力資源會計研究不僅要符合理論邏輯的要求，更要符合實踐應用。因此，人力資源會計作為新的會計研究領域，是非常講求實踐性的一門科學。盡管與傳統(tǒng)會計相比，人力資源會計在其信息處理上有其獨特之處，但人力資源會計應被視作是是對傳統(tǒng)會計的補充和擴展，其仍是傳統(tǒng)會計的分支之一。本文主要論述了知識經(jīng)濟體制下人力資源會計的產(chǎn)生與發(fā)展過程、人力資源、人力資本等基本理論，并逐一分析例舉了人力資源會計核算的三種模式，并分別對比了其優(yōu)點和劣勢。在21世紀這個全球經(jīng)濟一體化的時代，人力資源是組織所擁有的第一資源的理念已經(jīng)得到社會各研究領域的廣泛認同。因而，人力資源會計的發(fā)展和應用變得日益迫切。將人力資源作為會計信息系統(tǒng)反映的信息對象，不僅要解決人力資源會計已經(jīng)存在的確認和計量上的困難，更重要的是要深入探討人力資源會計的理論基礎，為其發(fā)展和延伸提供強有力的理論支持。因此，人力資源會計研究任重而道遠。而當前，人力資源會計的研究僅僅僅處于萌芽階段。然而隨著知識經(jīng)濟體制的不斷發(fā)展以及企業(yè)管理理念的更新，人力資源會計必將日臻完善，并在全社會得到廣泛推廣。