論企業(yè)問責(zé)制與內(nèi)部控制制度的有效實(shí)施

摘要:制度是依靠相應(yīng)的懲罰機(jī)制而被有效執(zhí)行的。問責(zé)制作為一種懲罰機(jī)制，能保證內(nèi)部控制制度的有效實(shí)施。設(shè)計內(nèi)部控制制度時將問責(zé)制的思想和具體措施貫徹其中，必將大大提高內(nèi)部控制制度落實(shí)的深度、廣度。

關(guān)鍵詞:問責(zé)制;內(nèi)部控制制度

中圖分類號:C93

文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)13-0064-02

1 問責(zé)制是內(nèi)部控制制度有效實(shí)施的基石

現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)研究證明，制度已經(jīng)是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展中除土地、勞動力和資本之外的又一重要要素——制度資本。制度的作用在新時期經(jīng)濟(jì)發(fā)展中得到了有力的驗(yàn)證，在新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中得到了充分的闡述。但制度總是要依靠某種懲罰而得以貫徹，沒有懲罰的制度是無用的。只有運(yùn)用懲罰，才能使個人的行為變得較可預(yù)見。制度的關(guān)鍵功能是增進(jìn)秩序，帶有懲罰的規(guī)則創(chuàng)立一定程度的秩序，將人類的行為導(dǎo)入可合理預(yù)期的軌道。

而問制制就是這樣的一種實(shí)施機(jī)制。所謂問責(zé)任制，就是在某項(xiàng)活動中針對相應(yīng)的權(quán)力明確相應(yīng)的責(zé)任，有權(quán)利就應(yīng)有對等的責(zé)任，并對相應(yīng)責(zé)任履行進(jìn)行嚴(yán)格科學(xué)的考核，及時察覺失責(zé)，依據(jù)相應(yīng)的失責(zé)度量對當(dāng)事人追究和懲罰，靠“問”的“制度化”來保證“權(quán)責(zé)對等”實(shí)現(xiàn)的一種機(jī)制。內(nèi)部控制制度中建立嚴(yán)格科學(xué)的問責(zé)制，并嚴(yán)格執(zhí)行，可以增加內(nèi)部經(jīng)營活動各方逃避義務(wù)的風(fēng)險，增強(qiáng)各方互利合作的可能和績效，促使內(nèi)部會計控制制度有效實(shí)施。問責(zé)制是內(nèi)部控制制度有效實(shí)施的基石。

1.1 問責(zé)制能克服經(jīng)濟(jì)人搭便車或機(jī)會主義的行為

制度是靠人去執(zhí)行的，個人為了私利而行動是人類行為的基本前提，經(jīng)濟(jì)人在行為選擇中總是尋求自身利益最大化，這是人理性的顯露，通過成本收益或趨利辟害的原則來對其所面臨的一切機(jī)會和目標(biāo)及目標(biāo)的手段進(jìn)行優(yōu)化選擇。

搭便車或機(jī)會主義的行為是經(jīng)濟(jì)人行為的兩大特征。人類創(chuàng)造了制度來限制經(jīng)濟(jì)人搭便車和機(jī)會主義的行為，激發(fā)人類做出利于主體的行為。為了使人類行為符合制度的要求，設(shè)計的制度中應(yīng)該包含能夠影響人的行為的問責(zé)制，制度的實(shí)施才能達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，內(nèi)部控制制度同樣如此。

1.2 問責(zé)制能影響制度執(zhí)行人的行為動力機(jī)制，從而影響制度的實(shí)施效果

為了使問責(zé)制有效施行，設(shè)計和實(shí)施單位內(nèi)部控制制度時必須清楚是什么推動著個人為他人利益而行動?有關(guān)研究發(fā)現(xiàn)有三種途徑能使個人為他人利益而努力。

(1)他們出于愛、團(tuán)結(jié)或其他各種利他主義而努力有益于他人;

(2)他們受到脅迫，脅迫者以對他們使用暴力相威脅;

(3)他們按自己的自由意志行動，但出于明智的自利動機(jī)，他們預(yù)期能獲得充分的回報，因?yàn)樗麄優(yōu)閯e人做的事會產(chǎn)生對自己有利的副效應(yīng)。

按照這種觀點(diǎn)，我們應(yīng)該思考如何利用這一原理去設(shè)計和實(shí)施單位內(nèi)部控制制度，應(yīng)如何約束個人的行動自由，從而使這樣的機(jī)會主義得到抑制，依據(jù)這些發(fā)現(xiàn)，我們可以找到如何激勵人們作出按照制度所希望的目的行動要素，其中對其不能履責(zé)行為進(jìn)行嚴(yán)格的問責(zé)和追究無疑是實(shí)現(xiàn)這一功能的最好選擇。

1.3 問責(zé)制能影響制度執(zhí)行人的德性、功利，從而影響制度的實(shí)施效果

德性論、功利論、命令論是三個較具代表性的哲學(xué)派別，從這些理論中我們可以找到在內(nèi)部控制制度中施行嚴(yán)格的問責(zé)制度的理論根據(jù)。

德性是人的各種道德觀念、道德情感、道德品質(zhì)的積淀，是內(nèi)存的、穩(wěn)定的道德傾向，因而德性也是內(nèi)在人格的靈魂，是社會對個體作出道德評價的第一坐標(biāo)系，按照德性論的觀點(diǎn)，個人履行職責(zé)是出于德性的內(nèi)在要求，出于個人實(shí)現(xiàn)道德目的的理性沖動，問責(zé)制的設(shè)計可以充分考慮人的德性需求，依據(jù)相應(yīng)的德性設(shè)立責(zé)，依據(jù)責(zé)的履行作出德的評價。如果充分利用人的這一內(nèi)在資源，也許問責(zé)制在單位內(nèi)部控制制度中的推行反過來還會有利于煥發(fā)人類的德性。

功利原則認(rèn)為，我們所做的每一件事情所尋求的，就是善(利)超過惡(害)的可能最大余額。主要表現(xiàn)為以下三個特征:一是注重思想、行為的績效、效果或結(jié)果，不計較行為的動機(jī)，人的行為道德與否看行為的結(jié)果而定;二是在行為前權(quán)衡、比較，計算利弊得失，不合算的事，吃虧的事不干;三是立足于個人推衍到他人或社會。根據(jù)這種觀點(diǎn)，個人履行責(zé)任的理由主要不在于個人的德性，而在于某種外在的功利目標(biāo)，這是功利主義在責(zé)任根據(jù)問題上的體現(xiàn)。在功利概念中，存在著公利與私利的矛盾。因此，內(nèi)部控制制度中設(shè)立嚴(yán)格的問責(zé)制，對失責(zé)進(jìn)行懲罰，可以促使行為人為逃避懲罰而盡力履責(zé)，建立健全各種激勵機(jī)制，可以以各種利益誘導(dǎo)他們自覺履行其相應(yīng)的職責(zé)。

1.4 問責(zé)制可誘導(dǎo)內(nèi)部控制制度執(zhí)行人的博弈行為，從而有利于制度的實(shí)施

博弈論作為一門研究相互影響著的局中人進(jìn)行策略選擇時的行為規(guī)律的科學(xué)，它所研究的是這樣一種情景:存在若干局中人(即博弈的參與者);每一局中人有一系列的策略(行動方案);博弈結(jié)果取決于局中人策略的組合，每個局中人對每一種結(jié)果有其偏好。內(nèi)部控制制度實(shí)際上也是控制方與被控制方之間的博弈，好的內(nèi)部控制制度設(shè)計實(shí)際上給博弈的局中人提供了可評價預(yù)期結(jié)果的信息結(jié)構(gòu)，在其中設(shè)計完備的責(zé)權(quán)利制度，輔之以嚴(yán)格的追究制可以誘導(dǎo)被控制者采取有利于內(nèi)部控制效果的策略，達(dá)到單位內(nèi)部會計控制的目的。

2 責(zé)任界定是問責(zé)制的核心環(huán)節(jié)

2.1 內(nèi)部控制制度中明晰地界定責(zé)任是首要問題

“責(zé)任”一詞“在現(xiàn)代漢語中以下基本語義:一是指份內(nèi)的事，即應(yīng)該做的事。二是指特定的人對特定的事項(xiàng)的發(fā)生、發(fā)展、變化及其成果負(fù)有積極的助長義務(wù)。三是指因沒有做好份內(nèi)的事或特定的人對特定的事項(xiàng)的發(fā)生、發(fā)展、變化及其成果沒有履行積極的助長義務(wù)而應(yīng)承擔(dān)的不利后果。

2.2 責(zé)任界定依賴于一定的基礎(chǔ)條件

這些基礎(chǔ)條件包括:組織機(jī)構(gòu)與崗位規(guī)范設(shè)置，完善責(zé)任衡量標(biāo)準(zhǔn)、手段、工具與制度，規(guī)范會計信息記錄報告制度等。他們是單位內(nèi)部控制制度有效實(shí)施的基礎(chǔ)和前提，一個單位如果缺乏相應(yīng)的基礎(chǔ)規(guī)范，實(shí)施嚴(yán)格的問責(zé)制、實(shí)現(xiàn)有效的內(nèi)部控制就是一句空話。

任何單位任何業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，不僅要要求內(nèi)部控制制度規(guī)范業(yè)務(wù)流程，還必須全責(zé)規(guī)范控制組織和適當(dāng)?shù)膷徫辉O(shè)置。規(guī)范組織機(jī)構(gòu)和崗位設(shè)置應(yīng)該實(shí)現(xiàn)以下三個目標(biāo):

(1)有利于各項(xiàng)業(yè)務(wù)的履行?？刂坪托适且粚γ?，過分及不恰當(dāng)?shù)目刂凭蜁p害效率，甚至影響單位經(jīng)營活動的正常開展，違背了內(nèi)部控制的初衷，但規(guī)范組織機(jī)構(gòu)和崗位設(shè)置可以使這兩者兼顧;

(2)保障單位對相關(guān)業(yè)務(wù)日常監(jiān)督的實(shí)現(xiàn)，促使所設(shè)立的組織及其責(zé)任人重視各自職責(zé)范圍內(nèi)的內(nèi)部控制體系的建立、內(nèi)部控制措施的實(shí)施，每一個崗位的員工忠誠執(zhí)行各項(xiàng)制度，履行相應(yīng)的職責(zé)，保障相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn);三是有利于分清每一個組織或崗位的責(zé)任，明確各自應(yīng)負(fù)的責(zé)任;四是保證實(shí)施全面業(yè)務(wù)的考核，考核業(yè)務(wù)或職責(zé)的分配 、作業(yè)程序的執(zhí)行及控制效果，為進(jìn)一步完善單位內(nèi)部控制提供依據(jù)。

3 嚴(yán)格問責(zé)是內(nèi)部控制制度有效實(shí)施的機(jī)制保障

3.1 異體問責(zé)是保證問責(zé)制客觀、科學(xué)的前提 

企業(yè)內(nèi)部控制制度中設(shè)置問責(zé)制，其中一個重要的內(nèi)容就是規(guī)定由誰來問責(zé)?幾何學(xué)原理，在所有的幾何形狀中三角形是最穩(wěn)定的。依據(jù)這一思想，在內(nèi)部控制中同樣存在一條基本原理——三角制衡原理。在內(nèi)部控制制度中解決由誰來問責(zé)這一問題時，這一原理值得重視，單位所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及到以下人員，他們是經(jīng)辦人、審核人、審批人、支付人、檢查人、監(jiān)督人等，他們的權(quán)力可以分為三類，一類是經(jīng)辦權(quán)，另一類是審核、審批或支付權(quán)，還有一類是檢查、監(jiān)督權(quán)，這三類人所分管的工作應(yīng)該是相互獨(dú)立的并形成相互制衡關(guān)系，如同三角形的三個邊。這也體現(xiàn)了內(nèi)部控制的兩個基本原則——崗位分離原則和權(quán)力制約原則。

3.2 問責(zé)制本身需要一定的制度保障其有效實(shí)施

問責(zé)制的有效實(shí)施，首要的是要在內(nèi)部控制制度中建立一整套科學(xué)的考核評價機(jī)制，由專人或?qū)ｉT的部門依據(jù)控制評價標(biāo)準(zhǔn)，就內(nèi)部控制中各個關(guān)鍵控制點(diǎn)相應(yīng)崗位人員責(zé)任履行情況加以考核，鑒定其履責(zé)績效。由于內(nèi)部控制制度中責(zé)任考核機(jī)制是促使授權(quán)正確行使的保證，所以，單位內(nèi)部控制制度必須明確每一個崗位每一項(xiàng)授權(quán)的責(zé)任各相應(yīng)的考核，明確制定各項(xiàng)責(zé)任的量化條款和考核標(biāo)準(zhǔn)，包括成本費(fèi)用控制責(zé)任和考核標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)濟(jì)效益和效率標(biāo)準(zhǔn)、合法性和合規(guī)性標(biāo)準(zhǔn)等，這樣才有利于內(nèi)部控制制度的有效實(shí)施。