審計質量與審計師任期研究

摘要:由同一家會計師事務所連續多年對同一個客戶進行審計，既可能產生提高獨立審計質量的積極影響，也可能產生降低獨立審計質量的消極影響。因此，不能簡單地得出會計師事務所任期的延長會提高獨立審計質量或者會降低獨立審計質量的結論。特別是在我國，必須具體分析實際情況，并建立起適當的約束機制，以找到合適的會計師事務所任期，從而更好地達到提高獨立審計質量的預期目的。

關鍵詞:會計師事務所任期;獨立性;審計質量

中圖分類號:F239

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)13-0225-01

1 問題的提出

美國《薩班斯——奧克斯利法案》頒布后，審計任期與審計質量的關系就引起了越來越多的關注。而近年來，世界范圍內連續發生了一系列上市公司進行會計欺詐、作為公司審計師的會計師事務所出具不實審計報告的事件，嚴重損害了投資者的利益，動搖了公眾對證券市場的信心，并引發了注冊會計師職業出現嚴重的誠信危機問題。安然事件的爆發還直接導致具有近90年歷史、聲譽卓著的安達信會計公司黯然退出注冊會計師職業的世界歷史舞臺。人們在剖析和反思注冊會計師沒有發現和披露上市公司會計欺詐、從而發生審計失敗的原因時，時常提到的一個因素是，會計師事務所任期過長、引起審計質量低下。根據以上的一些現象，有些人就提出了應強制實行審計師的定期輪換制度，即每隔幾年必須更換審計某一客戶的會計師事務所。

以此又引起相關的核心問題則是:審計任期增加會損害審計質量嗎?如果會，是如何損害審計質量的 如果不會，又是為什么呢?

2 分析問題

問題的爭論點主要集中在審計任期的增加是否損害審計質量。而在影響審計質量因素中，最關鍵的一個因素就是審計師的獨立性。根據以下分析表明，審計任期增加可能會損害審計獨立性，也可能會提高審計獨立性。

2.1 審計任期增加損害審計質量

一種普遍的觀點是，隨著審計任期的增加，審計師可能會與客戶有關人員如董事長、總經理或財務總監等建立起越來越密切的關系。在給定的處罰風險下，審計師與客戶之間的密切關系可能會增加審計師對客戶的信任從而使得審計師在無意間喪失誠實公正，變得不夠謹慎。同時，審計師與客戶之間的密切關系也會增加審計師與客戶相互勾結的可能性。另一方面，在審計師初次接受委托時，審計師可能會比較愿意糾正前任審計師的一些疏忽或錯誤，而隨著審計任期的增加，審計師的糾錯意愿可能會下降，因為糾正自身在以往審計中的錯誤或疏忽可能會給自身信譽帶來不利影響。

Donald和Gary(1992)采用了DeAngelo(1981)對審計品質的定義。該定義中審計人員的獨立性是作者研究的重點。作者通過采用Gujarati(1978)的一套獨立性變量轉換方法，給審計品質賦予一個分值來表示審計品質的高低。獨立性越高，審計品質越高;獨立性越低，審計品質越低。在對審計品質與審計任期進行回歸模型檢驗后，作者發現，隨著審計任期的增加，會計師事務所對于一些財務健康的、審計費用占事務所審計收入比重大的客戶會越來越依賴。在與客戶發生分歧的時候，會因為害怕失去客源而約束了自身的行為。并且這種行為隨著客戶的不斷壯大，審計費用的不斷提高而越來越無法加以控制。如此以來，審計的獨立性將嚴重的受到影響，從而損害到審計品質。因此，審計品質與審計任期負相關。

劉啟亮(2006)以中國證券市場上1998年至2004年的上市公司為樣本，采用操縱性應計利潤作為審計品質的替代變量，分別對代表了管理當局盈余管理空間的操縱性應計利潤的絕對值、管理當局正向盈余管理空間的操縱性應計利潤正值和負向盈余管理空間的操縱性應計利潤負值進行分析。研究發現，在控制了其他變量的影響后，審計任期與審計品質顯著負相關，即隨著審計任期的延長，上市公司盈余管理的空間越來越大，審計品質越來越差;研究還發現，以5年作為分界點，長審計任期樣本的操縱性應計利潤相較短審計任期樣本的操縱性應計利潤偏差要小，該結果說明了長審計任期樣本的審計品質要比短審計任期樣本的審計品質要高。

鑒于以上幾方面原因，我們提出審計任期越長審計獨立性就越低相關的研究假說，即:審計任期越長，審計獨立性越低。

2.2 審計任期增加會增強審計獨立性

隨著審計師任期的延長，審計次數的不斷增加，審計人員將能更深入地了解客戶的生產經營特點和交易流程、運營體系和內部控制系統、行業的市場競爭地位、所采用的會計政策等，從而更好地鑒別客戶會計報表的風險，采取有效的審計程序、搜集適當的審計證據，最終有利于提高審計質量。與此同時，審計人員的審計效率也會不斷提高，投入的審計人力可以相對減少。相反，如果審計師任期較短，就不可能充分掌握客戶的基本情況和真實的財務會計狀況，從而也就無從保證審計的質量;而且，審計師任期縮短，則意味著客戶更加頻繁地變更負責審計的會計師事務所。審計人員雖然可以和客戶的前任審計師進行溝通，但事實上前任審計師的經驗是很難直接傳授的，也是很難充分分享的。

James.N.Myers，Linda.A.Myers和Thomas.C.Omer(2003)以美國證券市場1988至2000年間的公司為樣本，使

量審計品質的替代變量，對審計品質和審計任期之間的關系進行了實證研究。該研究采用兩組數據，一組數據為審計任期長達5年以上的審計客戶樣本。另一組數據為審計任期不足5年的審計客戶樣本。作者對兩組數據采用主觀應計利潤和總應計利潤的絕對值以及它們的正負樣本值進行檢測。實證結果發現，采用絕對值樣本的數組審計任期系數顯著為負，采用正負樣本值的數組審計任期系數都顯著為主觀應計利潤或總應計利潤值的異號。

該結果說明審計任期越長都就越能糾正盈余管理的偏差，公司正向盈余管理的程度或負向盈余管理的程度都隨著審計任期的延長而減小，審計品質越來越好。因此，審計品質與審計任期成正相關的關系。

沈玉清、戚務清和曾勇(2006)針對我國和其他國家采用審計強制輪換制度的現象，對審計品質與審計任期的關系進行實證檢驗，驗證是否過長的審計任期會損害審計人員的獨立性，從而導致審計品質的降低。作者采用了利用操縱性應計利潤和非經常性損益兩個指標作為審計品質的替代變量，運用單變量檢驗以及多元回歸分析的方法，對強制輪換制度的執行效果進行檢驗。實證結果表明:按規定進行審計人員強制輪換的公司，實行輪換后盈余管理的程度更大，審計人員更加無法抑制公司進行盈余管理，審計品質變低;而對于沒有實行輪換的公司，在盈余管理的程度上并沒有顯著的變化，審計品質基本不變。比較了進行強制輪換后和沒有進行輪換的公司，作者認為，隨著審計任期的增加，審計人員的獨立性并沒有顯著的變差，而一旦更換了審計人員，審計人員的獨立性將顯著的受到影響，因此審計品質在一定的審計任期內與審計任期正相關，之后趨于穩定。

因此隨著任期的增長，審計的獨立性也就越高。

2.3 分析結果

從前述的理論分析可以看出，審計師任期對審計質量的影響是多樣化的。實際上，也缺乏很充分的有關審計師任期與審計質量間關系的實證證據。因此我們認為，不能簡單地得出審計質量和審計師任期是正相關還是負相關的結論，也不能主觀地提出延長還是縮短審計師任期的政策建議;恰當的對策應當是采取措施，以力爭發揮審計師任期長的積極作用而降低其對審計質量的消極影響。

參考文獻

[1]沈玉清，戚務清，曾勇.我國審計師強制輪換制度有效性的實證分析[J].審計研究，2006，(4):50-59.

[2]劉啟亮.事務所任期與審計質量:來自中國證券市場的經驗證據[J].審計研究，2006，(4):40-49.

[3]James.N.Myers，Linda.A.Mayers，Thoma.C.Omer.Exploring the Term of the AuditorClient-Relationship and the Quality of Earnings:A Case for Mandatory Auditor Rotation[J].TheAccounting Review，2003，(178):779-799.

[4]陳信元，夏立軍.審計任期與審計質量:來自中國證券市場的經驗證據[J].會計研究，2006，(1):44-53.用修正的瓊斯模型計算主觀應計利潤和總應計利潤作為衡