高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與內(nèi)部控制的實(shí)證研究

【摘要】 文章以江蘇省27所高校調(diào)查數(shù)據(jù)，從高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與人員三個(gè)方面進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，了解高校內(nèi)部控制與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)現(xiàn)狀、存在的問題，并在此基礎(chǔ)上從會(huì)計(jì)核算、風(fēng)險(xiǎn)控制、建立內(nèi)控的評(píng)價(jià)體系等方面提出了相應(yīng)的對(duì)策建議。

【關(guān)鍵詞】 經(jīng)濟(jì)責(zé)任； 內(nèi)部控制； 風(fēng)險(xiǎn)控制； 會(huì)計(jì)核算

隨著教育體制改革的深入，高等院校已經(jīng)脫離了單靠國(guó)家財(cái)政撥款的辦學(xué)狀況，步入了多渠道籌資的辦學(xué)模式。高校自主權(quán)逐步擴(kuò)大，在從事教學(xué)科研活動(dòng)的同時(shí)。高校還開展對(duì)外投資、合資、租賃、創(chuàng)辦校辦企業(yè)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。資金使用已經(jīng)涉及到教學(xué)科研、物資采購、基本建設(shè)、后勤保障、產(chǎn)品生產(chǎn)等方方面面。高校所承擔(dān)的責(zé)任、壓力、風(fēng)險(xiǎn)也相應(yīng)增大，要使大量的資金籌集和使用活動(dòng)健康、有序地進(jìn)行，就需要建立完善的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任制和內(nèi)部控制制度。本文基于江蘇省高校調(diào)查數(shù)據(jù)，從高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與人員三個(gè)方面進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，了解當(dāng)前高校內(nèi)部控制與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)現(xiàn)狀、存在的問題，為高校相關(guān)體制的完善提供實(shí)證意義上的依據(jù)。

一、調(diào)查對(duì)象和方法

本次“高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與內(nèi)部控制研究”調(diào)研以問卷調(diào)查的形式進(jìn)行。調(diào)查問卷發(fā)出時(shí)間為2010年5月中旬，調(diào)查問卷收回時(shí)間為2010年12月下旬。調(diào)查問卷的對(duì)象主體是江蘇省高校（以南京地區(qū)為主），調(diào)查問卷共發(fā)出30份，剔除不符合標(biāo)準(zhǔn)（如卷面殘缺，答題不規(guī)范等問卷），最終收回27份及時(shí)有效問卷，問卷收回率和有效率為90%，其中部屬院校4所，省屬院校23所；綜合性院校2所，專業(yè)性高校25所；大學(xué)12所，各類學(xué)院15所。

本次“高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與內(nèi)部控制研究”問卷調(diào)查主要分為兩大部分，第一部分經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，共7題，是非選擇題；第二部分內(nèi)部控制，共28題，是非選擇題；第三部分主觀填空題，共兩題，第一題：財(cái)務(wù)處（科）室設(shè)置及分工情況，第二題財(cái)務(wù)處（科）會(huì)計(jì)核算主體、年核算的資金量。為方便問卷調(diào)查和數(shù)據(jù)分析，本課題組對(duì)設(shè)計(jì)的27所高校按大學(xué)和學(xué)院分類進(jìn)行編碼。

二、問卷調(diào)查統(tǒng)計(jì)結(jié)果與分析

（一）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

1.是否建立高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

由表1可以直觀看出，目前高校普遍按國(guó)家相關(guān)規(guī)定設(shè)置內(nèi)部控制審計(jì)部門（占比96.3%），并制定了符合規(guī)范的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度（占比85.19%），但制度的執(zhí)行力度不足，審計(jì)作用發(fā)揮不到位，如缺乏具體的評(píng)價(jià)體系，很少委托外部獨(dú)立性較強(qiáng)的事務(wù)所進(jìn)行責(zé)任審計(jì)，并且審計(jì)的報(bào)告較少對(duì)外公布。這說明目前高校的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)無論在管理要求上、領(lǐng)導(dǎo)者的意識(shí)上都停留在審計(jì)評(píng)價(jià)初級(jí)階段，可利用度不高。

2.關(guān)于各級(jí)負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制建立情況

從高校各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制建立的情況看，江蘇27所高校有20家建立單位法人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比74%；有17家建立財(cái)務(wù)主管領(lǐng)導(dǎo)（或總會(huì)計(jì)師）經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比63%；有20家建立財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比74%，有19家建立資產(chǎn)管理部門負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比70%；有20家建立基建管理部門負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比74%；有20家建立二級(jí)單位負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比74%；有9家建立基層崗位人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，占比33%。

從調(diào)查數(shù)據(jù)可以看出，雖然大部分的高校已經(jīng)建立部門責(zé)任人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度，但仍有近三成高校各級(jí)部門的責(zé)任人經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度未建立，特別是缺乏基層崗位人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，這說明大部分的高校只注重較高層次的領(lǐng)導(dǎo)人責(zé)任制，而忽視了基層責(zé)任人的崗位責(zé)任制，事實(shí)上基層崗位責(zé)任是整個(gè)高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度的基本構(gòu)成單位，這種基層負(fù)責(zé)人責(zé)任人制度的缺失會(huì)使高校的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度缺乏運(yùn)行的根本保證，學(xué)校對(duì)他們?cè)诮?jīng)濟(jì)方面有些權(quán)力和職責(zé)不明確，存在責(zé)任交叉和責(zé)任空擋，容易出現(xiàn)“有利大家爭(zhēng)，有弊大家推”的現(xiàn)象。

（二）內(nèi)部控制

1.內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)

任何一所高校的內(nèi)部控制都存在于一定的控制環(huán)境之中，控制環(huán)境的好壞直接決定了高校其他內(nèi)部控制能否實(shí)施或者實(shí)施的效果。從江蘇高校的調(diào)查結(jié)果來看，大部分的高校較為重視環(huán)境的建設(shè)，比如27所高校中26所建立了內(nèi)部審計(jì)部門，占調(diào)查總體的96.3%；強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)控制的有20所，占74%；建立部門預(yù)算執(zhí)行相應(yīng)的評(píng)價(jià)、考核體系的16所，占59%；風(fēng)險(xiǎn)控制尚可的有7所、占26%；財(cái)務(wù)部門能參與學(xué)校重大經(jīng)濟(jì)決策的有14所，占52%；部分參與學(xué)校重大經(jīng)濟(jì)決策的有13所，占48%。

2.會(huì)計(jì)核算

一個(gè)有效的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)能真實(shí)、準(zhǔn)確和及時(shí)地反映高校的財(cái)務(wù)狀況，從而為高校的經(jīng)濟(jì)決策提供相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息。從調(diào)查的結(jié)果來看，大部分的高校在固定資產(chǎn)、基建項(xiàng)目和對(duì)外投融資等重大項(xiàng)目的核算情況較為良好，如有18所高校部分大型儀器設(shè)備實(shí)現(xiàn)了資源共享，占67%；有17所高校竣工驗(yàn)收的基建項(xiàng)目能及時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)決算，占63%；有23所高校對(duì)外投融資采取扎口管理，占86%；有22所高校財(cái)務(wù)賬面能及時(shí)、完整、準(zhǔn)確地反映對(duì)外投融資情況，占81%；還有8所高校已經(jīng)在會(huì)計(jì)年報(bào)中選擇性披露重大事項(xiàng)，如對(duì)外投資、工程項(xiàng)目等，占30%。但高校在往來款項(xiàng)清理、對(duì)賬等具體操作環(huán)節(jié)還存在著較多的問題，如每月清理往來款的只有5所，占19%；每季清理的有10所，占37%；每年清理的有12所，占44%；會(huì)計(jì)年度末資產(chǎn)賬實(shí)相符情況：完全一致的有13所，占48%；有差額的14所，占52%；另外有3所高校建立了部分的會(huì)計(jì)工作業(yè)務(wù)流程，占11%。這說明從整體上來說，高校的會(huì)計(jì)核算還需要進(jìn)一步加強(qiáng)，尤其是在一些具體業(yè)務(wù)的操作上需要細(xì)化和規(guī)范化，以進(jìn)一步提高核算的質(zhì)量。

3.控制程序

控制程序是為了保證目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而建立的政策和方法的組成。控制程序可以運(yùn)用于某種交易，也可以廣泛地加以運(yùn)用，還可以融合應(yīng)用于控制環(huán)境或會(huì)計(jì)系統(tǒng)的特定組成部分。目前不同的高校在控制程序上并無完全一致或共同的做法，而是結(jié)合了自身的實(shí)際情況和經(jīng)驗(yàn)作了不同的規(guī)定，有共性的地方，也有特色之處。從27所樣本高校的情況看，由財(cái)務(wù)處作為全校的財(cái)務(wù)信息中心負(fù)責(zé)全校的財(cái)務(wù)工作據(jù)統(tǒng)計(jì)有25所、占93%；建立下屬單位管理辦法的有19所，占70%；有相應(yīng)的計(jì)算機(jī)軟、硬件操作規(guī)范的有1所，而部分有的有3所，合計(jì)占15%。

（三）財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)與人員

從高校財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)的設(shè)置來看，目前高校的財(cái)務(wù)管理機(jī)構(gòu)及崗位設(shè)置主要形式是：100%高校設(shè)有財(cái)務(wù)處，且在校本部設(shè)置計(jì)劃管理科、會(huì)計(jì)科、基建會(huì)計(jì)科、資金結(jié)算科、科研會(huì)計(jì)科、重點(diǎn)項(xiàng)目會(huì)計(jì)科等職能科室，會(huì)計(jì)核算科、預(yù)算管理科、資金管理科均有的高校占59.26%，會(huì)計(jì)核算科、預(yù)算管理科、綜合管理科均有的高校也近六成。同時(shí)在各校區(qū)、二級(jí)單位分別設(shè)置綜合科室處理業(yè)務(wù)。另外高校普遍未設(shè)置總會(huì)計(jì)師，總財(cái)務(wù)師崗位，這在一定程度上不利于財(cái)務(wù)部門在高校經(jīng)濟(jì)決策中作用的發(fā)揮。

從目前高校財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)人員的配置情況：首先高校會(huì)計(jì)人員實(shí)有人數(shù)與全校學(xué)生人數(shù)的比例較低，平均比例為0.09%。這與香港以及國(guó)外的高校相比，比例較低。香港科技大學(xué)財(cái)務(wù)人員占全校教職工人員比例為4.55%，美國(guó)馬里蘭大學(xué)財(cái)會(huì)人員占教職工比例為1.22%，德國(guó)錫根綜合大學(xué)財(cái)會(huì)人員占教職工比例為2.74%。其次，高校會(huì)計(jì)人員素質(zhì)處于中上水平，取得中級(jí)職稱的從業(yè)會(huì)計(jì)人員占財(cái)務(wù)總?cè)藬?shù)的38.37%左右，占全校職工的比例為1.38%左右。取得高級(jí)職稱的從業(yè)會(huì)計(jì)人員約占從業(yè)會(huì)計(jì)人員總數(shù)的14.17%。但就目前高校的規(guī)模來看，高校會(huì)計(jì)人員配備比例和人數(shù)亟需提高，尤其是具有較高業(yè)務(wù)水平和職稱的會(huì)計(jì)從業(yè)人員。再次，高校財(cái)務(wù)工作人員的男女比例向女性傾斜，綜觀被調(diào)查27所高校，男性女性會(huì)計(jì)人員的比例基本維持在1：2左右。

從高校年資金核算量來看，隨著高校規(guī)模的不斷擴(kuò)大，高校財(cái)務(wù)核算主體日益增多，核算業(yè)務(wù)量也逐漸增加，調(diào)查的27所高校人均年核算資金量高達(dá)

5 267.23萬元，這對(duì)高校會(huì)計(jì)人員的短缺的現(xiàn)狀是一個(gè)巨大挑戰(zhàn)。

三、對(duì)策與建議

（一）完善財(cái)務(wù)部門組織結(jié)構(gòu)，參與高校經(jīng)濟(jì)決策

會(huì)計(jì)監(jiān)督是《會(huì)計(jì)法》賦予會(huì)計(jì)人員的重要責(zé)任，應(yīng)對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事前、事中、事后進(jìn)行全過程管理控制。高校應(yīng)完善財(cái)務(wù)組織與機(jī)構(gòu)，配備高素質(zhì)和充足的財(cái)務(wù)人員，加強(qiáng)對(duì)業(yè)務(wù)人員業(yè)務(wù)能力的培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)量，在條件成熟的情況下設(shè)置總會(huì)計(jì)師崗位，協(xié)助校（院）長(zhǎng)來組織領(lǐng)導(dǎo)高校的財(cái)經(jīng)工作，以彌補(bǔ)校領(lǐng)導(dǎo)專業(yè)缺陷，發(fā)揮高校領(lǐng)導(dǎo)班子專業(yè)或知識(shí)結(jié)構(gòu)的最佳效能，從而有利于校領(lǐng)導(dǎo)更好地進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策，有利于經(jīng)濟(jì)工作開展的科學(xué)性、有效性；對(duì)于高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任有了更好的詮釋和把握，有利于將高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任落實(shí)到各項(xiàng)具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中去，促進(jìn)高校教育事業(yè)全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

（二）健全相應(yīng)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程和規(guī)則

工作業(yè)務(wù)流程是為達(dá)到特定的目標(biāo)而由不同分工的人共同完成的一系列活動(dòng)。活動(dòng)之間不僅有嚴(yán)格的先后順序限定，而且活動(dòng)的內(nèi)容、方式、責(zé)任等也都必須有明確的安排和界定，以使不同活動(dòng)在不同崗位角色之間進(jìn)行轉(zhuǎn)手交接成為可能。活動(dòng)與活動(dòng)之間在時(shí)間和空間上的轉(zhuǎn)移可以有較大的跨度。工作業(yè)務(wù)流程對(duì)于高校的意義不僅僅在于對(duì)關(guān)鍵業(yè)務(wù)的一種描述；更在于對(duì)高校的日常財(cái)務(wù)工作有著指導(dǎo)意義，這種意義體現(xiàn)在對(duì)資源的優(yōu)化、對(duì)高校組織機(jī)構(gòu)的優(yōu)化以及對(duì)管理制度的一系列改變。良好的工作業(yè)務(wù)流程是保證高校財(cái)務(wù)靈活運(yùn)行的關(guān)鍵。

（三）構(gòu)建切合實(shí)際的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制

在高等院校內(nèi)部廣泛開展以“深化內(nèi)控理念，落實(shí)內(nèi)控措施”的創(chuàng)建活動(dòng)。根據(jù)各自的實(shí)際情況，確定風(fēng)險(xiǎn)控制環(huán)節(jié)，分解、落實(shí)機(jī)構(gòu)內(nèi)各部門、各崗位管理職責(zé)，并對(duì)各單位、各部門的控制狀況進(jìn)行檢查、評(píng)價(jià)和考核，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任，提高全員風(fēng)險(xiǎn)防范的意識(shí)和能力，從而全面有效地控制風(fēng)險(xiǎn)。高等學(xué)校可以借鑒上市公司，出具旨在保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。高等院校通過這一載體，可以進(jìn)一步推進(jìn)全面風(fēng)險(xiǎn)管理、落實(shí)崗位責(zé)任，實(shí)現(xiàn)從風(fēng)險(xiǎn)部門的防范轉(zhuǎn)向全員防范，將內(nèi)部控制管理由個(gè)人行為和操作行為提升到整個(gè)單位的整體行為，使內(nèi)控管理水平不斷上新臺(tái)階。

（四）嚴(yán)格實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)控制

目前由于受經(jīng)濟(jì)不利因素的影響，各高校將面臨較大的資金壓力和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。高校應(yīng)結(jié)合自身特點(diǎn)、從高校最高管理層自上而下地建立起適合高校自身情況的風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)，推動(dòng)和加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)治理。各項(xiàng)原則、制度必須適于高校的部門、環(huán)節(jié)、崗位，并能被大力貫徹執(zhí)行。加強(qiáng)預(yù)算管理，對(duì)新增項(xiàng)目加強(qiáng)可行性論證，相關(guān)部門在業(yè)務(wù)操作和風(fēng)險(xiǎn)管理上應(yīng)該建立起有效的管理和溝通機(jī)制，建立順暢的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告工作流程。定期召開風(fēng)險(xiǎn)控制總結(jié)工作會(huì)議，聽取風(fēng)險(xiǎn)控制管理工作的匯報(bào)與建議，做好風(fēng)險(xiǎn)控制工作總結(jié)。

（五）建立部門預(yù)算執(zhí)行的評(píng)價(jià)、考核體系，完善各級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制

預(yù)算是學(xué)校根據(jù)事業(yè)發(fā)展計(jì)劃和任務(wù)編制，并按規(guī)定程序報(bào)省教育廳、省財(cái)政廳審核批準(zhǔn)的年度綜合財(cái)務(wù)收支計(jì)劃，學(xué)校在編制預(yù)算時(shí)要以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，著眼學(xué)校總體規(guī)劃和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，著力加強(qiáng)內(nèi)涵建設(shè)，優(yōu)先保證重點(diǎn)建設(shè)項(xiàng)目需要。而決算是對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況的總結(jié)，與部門預(yù)算不可分割。建立部門預(yù)算執(zhí)行的評(píng)價(jià)、考核體系，通過對(duì)預(yù)決算的對(duì)比分析，可以對(duì)校內(nèi)各部門及責(zé)任人的投入和產(chǎn)出效果進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，增強(qiáng)單位領(lǐng)導(dǎo)及有關(guān)責(zé)任人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任意識(shí)，使各級(jí)人員能按崗位責(zé)任制的規(guī)定在經(jīng)濟(jì)工作中各司其職、各負(fù)其責(zé)，使學(xué)校的財(cái)經(jīng)工作有章可循、有法可依，從而促進(jìn)各部門不斷提高服務(wù)質(zhì)量和服務(wù)效率，為高校教育事業(yè)的發(fā)展?fàn)I造一個(gè)良好的氛圍。

（六）建立對(duì)重大事項(xiàng)的披露制度

目前，高校的財(cái)務(wù)公開一般僅限于對(duì)校內(nèi)的教代會(huì)、校務(wù)會(huì)公開，有三分之一的學(xué)校還是有選擇地公開。在2010年4月28日，教育部辦公廳發(fā)布的《關(guān)于施行<高等學(xué)校信息公開辦法>的通知》指出“制訂《辦法》……是提高教育工作透明度、廣泛接受群眾監(jiān)督、加強(qiáng)高校黨風(fēng)廉政建設(shè)的迫切需要，也是保障師生員工和社會(huì)公眾的知情權(quán)、參與權(quán)、表達(dá)權(quán)和監(jiān)督權(quán)，辦好人民滿意的教育，構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)的重要內(nèi)容。”該《辦法》自2010年9月1日起施行。這預(yù)示著高校財(cái)務(wù)的透明度將會(huì)越來越高，將會(huì)面向全社會(huì)公開，這也有利于防止高校盲目擴(kuò)張、盲目投資、違規(guī)財(cái)務(wù)運(yùn)作、鋪張浪費(fèi)等，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)高校財(cái)務(wù)可持續(xù)發(fā)展。

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［4］ 張俊.關(guān)于加強(qiáng)高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的思考［J］.江蘇警官學(xué)院學(xué)報(bào)，2009（6）.

［5］ 張新艷.弱勢(shì)高校風(fēng)險(xiǎn)及其化解途徑探析［J］.天中學(xué)刊，2010（2）.