基于新企業所得稅法的納稅籌劃

高 微

基于新企業所得稅法的納稅籌劃

高 微

稅收籌劃是納稅人在法律規定許可的范圍內，通過對投資、籌資、經營、理財等活動進行事先安排和籌劃，盡可能減少不必要的納稅支出，以謀求最大限度的納稅利益，實現企業稅后利潤最大化。為適應經濟發展，我國自2007年開始了新一輪的企業所得稅改革。這些變革必然會對過去行之有效的企業所得稅籌劃方案產生影響，同時也會為企業所得稅稅收籌劃提供新的機遇。

一、新企業所得稅法變動情況

（一）稅率變動

新所得稅法規定法定稅率為25%，內資企業和外資企業一致，國家需要重點扶持的高新技術企業為15%，小型微利企業為20%，非居民企業為20%。

（二）主要稅收優惠變動

新稅法為統一內資、外資企業所得稅稅負，結合各國稅制改革的新形勢，采取五種方式對稅收優惠政策進行了整合。從整合內容可以看出，未來所得稅收優惠政策的主要導向包括：促進技術創新和科技進步、鼓勵基礎設施建設、鼓勵農業發展及環境保護與節能、支持安全生產、促進公益事業和照顧弱勢群體，以及自然災害專項減免稅優惠政策等。

（三）引入“居民企業”和“非居民企業”概念

參照國際經驗，新法采用了規范的“居民企業”和“非居民企業”的概念，居民企業承擔全面納稅義務，就其境內外全部所得納稅；非居民企業承擔有限納稅義務，一般只就其來源于境內的所得納稅。居民企業是指依照中國法律、法規在中國境內成立、或者實際管理機構在中國境內的企業。非居民企業是指依照外國（地區）法律、法規成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構場所，但有來源于中國境內所得的企業。

（四）明確應納稅所得范圍

新稅法將收入總額界定為“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入”，同時，新法對“不征稅收入”也作了明確規定，即財政撥款、納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金等屬于財政性資金的收入。新法還將國債利息收入，符合條件的居民企業之間的股息、紅利收入等規定為“免稅收入”，明確了企業所得稅的應稅所得范圍。

二、新企業所得稅法下稅收籌劃

（一）企業開辦時的稅收籌劃

1.投資地點的籌劃

新《企業所得稅法》規定：民族自治地方的自治機關對本民族自治地方的企業應繳納的企業所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。由于我國是一個多民族國家，民族區域自治地區較多，投資前可事先進行調研，選擇有區域優惠的地區進行投資。

2.企業組織形式的籌劃

（1）公司制企業與合伙企業的選擇

我國目前企業的組織形式主要有股份公司、有限責任公司、合伙企業和個人獨資企業等，而新《企業所得稅法》規定合伙企業和個人獨資企業不適用本企業所得稅法，只繳納個人所得稅，而股份公司和有限責任公司在繳納完企業所得稅后股東還得再繳納個人所得稅，但鑒于后兩者在責任承擔上要大于前兩者，因此企業在權衡自身發展前景、規模預測、市場風險等因素后，可合理選擇企業的組織形式，以期繳納相對較少的稅款。

（2）利用機構設置進行稅收籌劃

新《企業所得稅法》規定統一以公司法人為基本納稅單位，不具備法人資格的機構不再是獨立納稅人，不具有法人資格的營業機構應實行法人匯總納稅制度。這一點為連鎖企業、集團型企業留下了較大的稅收籌劃的空間。連鎖企業、集團型企業可以通過稅負測算來確定在設立連鎖分店、分公司等分支機構時，是設立分公司還是法人子公司。當企業需要到外地設立分支機構時，可以先考慮設立分公司，因為經營初期發生的成本費用較多，可以沖減總公司的稅收負擔。如果企業把設立在各地的子公司改變成分公司，使其失去獨立納稅資格，就可以由總公司匯總繳納企業所得稅。這樣做的好處是：各分公司間的收入、成本費用可以相互彌補，實現均攤，避免出現各分公司稅負嚴重不均的現象。

3.投資行業的籌劃

分析國家產業政策，從事國家鼓勵的行業，從新《企業所得稅法》看，國家鼓勵的領域主要有：（1）農、林、牧、漁業項目；（2）國家重點扶持的公共基礎設施項目；（3）符合條件的環境保護、節能節水項目；（4）企業符合條件的技術轉讓項目。從事上述項目所得，均可享受不同程度地免征或減征企業所得稅優惠。

4.小型微利企業政策的籌劃

新企業所得稅法規定：符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。企業在創建初期，如已有較成熟的項目，對企業規模有較可靠的判斷，可考慮成立幾個相同業務性質的公司，將大企業由大劃小，享受20%的稅率，相當于享受了20%的減免稅優惠。

（二）經營過程中的稅收籌劃

1.融資方式的選擇

一般說來企業的融資渠道主要有三種：內部資金、負債融資、權益融資。企業可以根據具體情況，進行融資籌劃。自有資金融資可以避免風險，但是這種方法風險小，收益也小。負債融資主要是向銀行貸款以及在同行之間拆借資金，這種融資方式最主要的好處是利用利息的財務杠桿作用達到節稅的目的。權益融資主要是指企業通過在資本市場上發行股票、債券來籌集資金的形式。這種籌資方式僅適用于一些大型的上市公司。因此，在這三種融資方式中，企業要根據企業的具體情況，進行籌劃。如果企業有條件選擇負債融資，在借款利率符合國家規定的情況下，借款利息可以稅前抵扣，增加企業成本，達到了少納所得稅的目的。

2.扣除項目的籌劃

（1）技術開發費籌劃

新《企業所得稅法》規定企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除，所稱加計扣除是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

（2）廣告費、業務宣傳費和業務招待費籌劃

《實施條例》沒有區分廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。廣告費、業務宣傳費扣除限額較以前的基本扣除限額明顯有所提高，且可以向以后年度結轉。新稅法規定企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費，按照發生額60%扣除，但最高不超過當年銷售（營業）收入的5‰，即業務招待費的扣除標準有所下降，且超支部分不得向以后年度結轉，因此企業應做好業務招待費的預算，盡量減少支出。可以將業務招待費轉為廣告費、業務宣傳費、辦公費用等支出，能列入會議費的支出盡量不列入業務招待費。

（3）工資薪金籌劃

新《企業所得稅法》取消了內資企業計稅工資制度，規定企業實際發生的合理的職工工資薪金，準予在稅前扣除，即工資從限額扣除轉變全額扣除。當然，相應的工會經費、職工福利費和職工教育經費的扣除限額也提高了。企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除。超過部分，準予在以后年度結轉扣除，這意味著職工教育經費可全額扣除。盡可能多的列支工資薪金支出，超支福利以工資形式發放，持內部職工股企業，把向職工發放的股利改為績效工資或年終獎金，增加職工教育、培訓機會，建立工會組織，改善職工福利。在籌劃時應注意職工工資需繳納個人所得稅，增加工資幅度時需權衡利弊。新企業所得稅法同時也規定，工資支出應做到真實、合理，否則稅務機關有權調整工資扣除數。企業在招聘員工時，還應充分考慮到安置符合條件的人員就業，可以享受到所得稅的稅收優惠。新《企業所得稅法》實行加計扣除政策并取消了安置人員的比例限制。

（4）其它成本費用籌劃

與原稅法相比，新《企業所得稅法》提高了成本費用的扣除標準。例如企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分準予在計算應納稅所得額時扣除。企業可以考慮適當增加該類支出的金額，以充分發揮其抵稅的作用，減輕企業稅收負擔。

3.稅收優惠政策的籌劃

稅收優惠政策是政府常用的一種宏觀經濟調控手段，在客觀上造成了國內不同地區、不同行業之間的稅收差距，因此也為納稅人進行稅收籌劃創造了條件。

（1）所得稅法實施條例中規定：高新技術企業研究開發費用實行150%的加計扣除政策。（2）新稅法規定對高新技術企業實行15%的優惠政策，不再作地域限制，在全國范圍都適用。（3）新稅法規定，創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后年度結轉抵扣。（4）新稅法規定，一個納稅年度內，居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅，超過500萬元的部分，減半征收企業所得稅。（5）新稅法規定，企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加計折舊的，可以縮短折舊年限或者采用加速折舊法。

4.收入確認期限的籌劃

一般說來，會計收入確認有不同的時期，一旦收入確認，不管資金是否回籠，都要補繳應繳的稅款，加大企業籌集資金的成本，減少了稅后利潤。所以，收入確認，也要根據具體情況，進行稅收籌劃。例如，分期收款銷售商品是根據合同約定期確認收入，委托銷售商品是在收到代銷清單時確認收入。為了實現合理納稅期間，企業可以在簽訂銷售合同時選擇不同的銷貨方式，在不同時期確認收入，實現遞延納稅，減少籌集資金的成本，增加企業稅后利潤。

（作者單位：蘭州理工大學經濟管理學院）