國有股權轉讓中審計及評估賬務處理探討

賈建峰

國有股權轉讓中審計及評估賬務處理探討

賈建峰

國有企業的股份制改造是社會主義市場經濟體制改革的中心環節，是將來國有大中型企業集團改革的主要方向。本文以企業對其股權轉讓過程前后涉及的資產清查、股權轉讓、凈資產折股及轉讓完成后的審計、資產評估賬務處理進行探討。

一、國有股權轉讓程序及轉讓過程中應注意的問題

國有股權轉讓是指國有股權全部或部分退出。國有股權轉出后其無論從企業形態、股權結構還是基本制度方面都與退出前顯著不同。

擬退出國有股權的企業首先應成立工作小組，由企業領導人負責，制定計劃同時作好摸底調查、宣傳動員工作。并向上級部門報送改制申請，經批準后，由同級國資部門立項，聘請具有資質的中介評估機構評估，其結果由國資部門確認。國有股權轉讓無論采用拍賣、招投標、向本企業管理層轉讓、以及國家法律法規規定的其他方式轉讓的，都必須以評估凈資產為基礎，由具有國有產權交易資質的產權交易機構進行，并公開信息。整體轉讓中涉及職工養老、醫療費用和經濟補償金或生活補助費等，按規定核準后，報經當地國資委批準，從產權轉讓收入專戶中支付。

二、國有股權轉讓各階段的賬務處理

1.股權轉讓前的資產、負債清查盈虧處理

國有股權轉讓前企業應先對各項資產負債進行全面清查核實，這樣既可避免國有資產流失，同時也不會造成轉讓后留有未處理的后續事項，為轉讓打下良好基礎。清查后編制轉讓前企業資產負債表及資產清冊，并委托具有資質的會計師事務所進行審計，根據審計報告及資產清冊按財政部關于企業有關損失的賬務處理規定進行賬務處理。對未掛賬負債按依據逐項足額掛賬，保證負債的完整性，對清查出的盤盈資產借：相關資產科目；貸：營業外收入科目。對清查出的盤虧、毀損、報廢及潛在虧損、虧損掛賬等報經當地財政部門審批后，按未分配利潤、盈余公積、資本公積、資本金的順序進行損失彌補，其賬務處理：借：未分配利潤、盈余公積、資本公積、實收資本；貸：相關資產、負債科目。

2.股權轉讓過程中資產評估增減值處理

由于企業無論采用哪種股權轉讓方式，都需要在資產清查調賬后作為申報基礎進行申報，由具有資質要求的中介機構對企業出具基準日的資產評估報告，評估前的會計報表所顯示的凈資產與評估凈資產存在增減值，凈資產會發生一定變化，這時由于股權轉讓事項尚處于進行中，需要進行賬務處理的僅限于由于固定資產評估增減值發生變化而導致的對折舊計提金額的影響，這項影響主要是由于會計與稅法的相關規定對評估增減值的所得稅扣除認定不同造成的。

（1）企業按評估價值計提折舊，增值部份的折舊按遞延稅款處理時：

A借：成本費用（資產評估增值額）

貸：資本公積

遞延稅款（評估增值額×所得稅稅率）

結轉應納稅所得額時：

B借：遞延稅款

貸：應交稅金——應交所得稅

（2）企業按評估價值計提折舊，增值部份的折舊在納稅申報時要作為調整事項：

借：成本費用（資產評估增值額）

貸：資本公積

實際工作中對應納稅申報的處理則是分期分次調整各年度應納稅所得額。

評估的資產項目可采用不同的評估方法，如成本法、市場法等，但無論中介機構采用何種評估方法，需要掌握的原則是：資產項目中的流動資產——待攤費用評估時要與尚未攤銷的實際時限一致，固定資產中的報廢資產需有相關部門的鑒定依據，如房屋建筑物的危房鑒定報告、臨時建筑物的證明等，且視同報廢的固定資產留存殘值的比例要符合評估協會及當地國資部門的最低限額；負債項目中的應付福利費、工會經費等一般評估為零值，對于核算依據不充分的負債，在沒有取得相應證據時也要確定評估值為零。

3.股權轉讓評估基準日至完成日期間損益的處理

由于股轉讓需要在一定時間才能結束，那么在這一期間轉讓股權的企業生產經營尚在繼續，或實體仍然存在，形成的經營成果即利潤的增減變化需要調整，發生的費用支出也要調整評估后的凈資產，因為股權的最終轉讓是以調整后的凈資產作為轉讓或折股基礎的。

（1）期間凈利潤需要上繳的

借：未分配利潤

貸：應付利潤

（2）期間虧損需由上級部門補足的

借：貨幣資金、其他應收款

貸：未分配利潤

4.凈資產折股或增資擴股時的處理

調整后的企業凈資產作為股權轉讓時，一般應全部折股，如不完全折股的，剩余部分凈資產要么做為國有股權在資本公積掛賬，要么在驗資時作為其他應付款掛賬處理，賬務處理如下：

全部折股情況下

借：資產類科目

貸：負債類科目

實收資本

未全部折股情況下

借：資產類科目

貸：負債類科目

實收資本

資本公積或其他應付款（未折股部份轉入資本公積或其他應付款）

新增加的股東投資時

借：貨幣資金、實物資產

貸：實收資本

在這里須要強調的是新加入的股東投入的實物資產必須經過評估，其價值經全部股東簽字認可。

5.股權轉讓完成后的賬務處理

股權轉讓完成后，有兩種方法進行賬務處理

（1）結束舊賬，建立新賬

將舊賬以相反科目全部對沖：

借：負債類科目

權益類科目

貸：資產類科目

建立新賬，以調整后的評估報告數據建立新賬（參見4凈資產折股或增資擴股時）

（2）沿用舊賬

《全國水土流失動態監測規劃（2018－2022年）》的規劃任務如下：一是對23個國家級水土流失重點預防區和17個國家級水土流失重點治理區開展動態監測，涉及1091個縣，縣域面積499.8萬平方公里。二是選取不同侵蝕類型區的115個典型監測點開展水土流失定位觀測。三是根據國家級重點防治區和省級水土流失動態監測成果，結合監測點觀測數據等資料，開展全國水土流失年度消長情況分析評價。四是開展水土保持監測數據整（匯）編。五是加強監測成果與信息應用，編制年度水土保持公報。

此時應在舊賬基礎上，分別對評估增減值、期間損益及新股東入股分別不同情況進行處理。

評估增值時，僅限于對發生評估增值的資產負債項目處理：

借：資產類科目

貸：負債類科目

營業外收入

評估減值時，僅限于對發生評估減值的資產負債項目處理：

借：營業外支出

貨：資產類科目

調整期間損益（參見3股權轉讓評估基準日至完成日期間損益的處理）

股東入股（參見4凈資產折股或增資擴股時）

現實中由于各企業情況不同和實際操作中遇到的復雜程度不同，上述會計處理并不能含概全部，須要具體問題區別對待處理。

（作者單位：石河子國有資產經營（集團）有限公司）