論國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的新思維

　　摘要：為了適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和市場(chǎng)發(fā)展，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則近幾年進(jìn)行了多角度的改革，國際會(huì)計(jì)理論有了更快的創(chuàng)新，作為會(huì)計(jì)理論重要組成的會(huì)計(jì)確認(rèn)，也形成了一些新的思維。金融資產(chǎn)的終止確認(rèn)從權(quán)利觀、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬觀發(fā)展到控制觀和利益觀，金融負(fù)債的終止確認(rèn)確立了義務(wù)觀，租賃業(yè)務(wù)的確認(rèn)從二分法轉(zhuǎn)向一統(tǒng)論，與保險(xiǎn)合同相關(guān)的資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)引入了相互依賴概念和重大風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試方法，排放權(quán)資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)已進(jìn)入會(huì)計(jì)規(guī)范的視野，收入的確認(rèn)經(jīng)歷了從一般商品勞務(wù)銷售收入的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬觀，到合同基礎(chǔ)收入的控制觀，以及保險(xiǎn)收入的四方法等演變過程。
　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)確認(rèn)；金融工具；租賃；保險(xiǎn)合同；排教權(quán)；收入
　　
　　2008年金融危機(jī)爆發(fā)之后，國際金融界、政治界、會(huì)計(jì)界掀起了一場(chǎng)推動(dòng)會(huì)計(jì)改革的高潮，作為當(dāng)今全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的兩大權(quán)威性機(jī)構(gòu)，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)和美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)，加大合作力度，加快準(zhǔn)則修改和制定的步伐，不僅大力推進(jìn)金融工具、企業(yè)合并等特殊交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)改革，而且不斷改進(jìn)會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量和會(huì)計(jì)報(bào)告的思路和方法。會(huì)計(jì)確認(rèn)作為會(huì)計(jì)循環(huán)的第一個(gè)環(huán)節(jié)。是將某一項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等正式地記入某一主體會(huì)計(jì)報(bào)表的過程，通過初始確認(rèn)記錄項(xiàng)目的取得或發(fā)生，通過后續(xù)確認(rèn)記錄項(xiàng)目的隨后變動(dòng)，通過終止確認(rèn)將項(xiàng)目從會(huì)計(jì)報(bào)表上予以剔除。其目的是對(duì)項(xiàng)目進(jìn)入報(bào)表和退出報(bào)表的界定，是把好會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的首要環(huán)節(jié)。近幾年，IASB在會(huì)計(jì)確認(rèn)方面的改革，主要體現(xiàn)在金融工具、租賃、保險(xiǎn)合同、排放權(quán)相關(guān)的資產(chǎn)與負(fù)債確認(rèn)和收入確認(rèn)等方面。本文試圖從這幾個(gè)方面對(duì)金融危機(jī)下會(huì)計(jì)確認(rèn)的新思維進(jìn)行剖析。
　　
　　　一、金融資產(chǎn)的確認(rèn)
　　
　　　金融工具一般分為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的合同三類，IASB關(guān)于金融資產(chǎn)終止確認(rèn)問題，目前經(jīng)歷了《IAS39——金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》(IAS39)，《征求意見稿：終止確認(rèn)》(ED)和《終止確認(rèn)》(暫時(shí)性結(jié)論)三個(gè)階段。
　　1998年6月發(fā)布的IAS39分三個(gè)層次對(duì)金融資產(chǎn)確定終止確認(rèn)原則，第一層次是權(quán)利觀。以權(quán)利是否到期為終止確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。即，如果獲取金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量的合同權(quán)利到期，就終止確認(rèn)金融資產(chǎn)。按照權(quán)利觀，企業(yè)的應(yīng)收賬款在臺(tái)同期滿時(shí)就終止確認(rèn)，顯然不符合現(xiàn)實(shí)，而且易形成賬外資產(chǎn)，比全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的規(guī)定更不合理。這一規(guī)定，也沒有考慮到在一項(xiàng)權(quán)利到期的同時(shí)承擔(dān)了一項(xiàng)義務(wù)的事項(xiàng)，如已承兌的應(yīng)收票據(jù)，在票據(jù)到期后可能轉(zhuǎn)化為債務(wù)，而不是簡(jiǎn)單的終止確認(rèn)。第二層次是風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬觀。當(dāng)金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬發(fā)生了轉(zhuǎn)移，則終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)(這時(shí)要將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或保留的權(quán)利和義務(wù)單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債)，否則繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn)。但如果企業(yè)一方面保留了現(xiàn)金流量的獲得權(quán)利，另一方面承擔(dān)了現(xiàn)金流量支付的義務(wù)時(shí)，終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)就不合理，如售后回購交易。第三層次是控制觀。即在金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移時(shí)，如果沒有保留控制權(quán)，則終止確認(rèn)，否則根據(jù)繼續(xù)涉入程度繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn)。在應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)中，如果企業(yè)與銀行達(dá)成了一項(xiàng)有追索權(quán)的保理業(yè)務(wù)，企業(yè)如何根據(jù)繼續(xù)涉入程度確認(rèn)該金融資產(chǎn)是一個(gè)難題。由此可見，IAS39關(guān)于金融資產(chǎn)終止確認(rèn)，既具有規(guī)則復(fù)雜的缺陷，又沒有合理解決金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的現(xiàn)實(shí)難題，所以成為會(huì)計(jì)改革的對(duì)象。
　　IASB2009年3月發(fā)布的《終止確認(rèn)》(征求意見稿)以控制標(biāo)準(zhǔn)界定了金融資產(chǎn)的墊止確認(rèn)原則：當(dāng)主體不再控制一項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)。主體應(yīng)將該項(xiàng)金融工具從其財(cái)務(wù)報(bào)表中轉(zhuǎn)出。與IAS39比，征求意見稿考慮到了分次分批轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的情形，終止確認(rèn)原則只需采用控制測(cè)試，而不需要評(píng)估主體保留的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的程度，不要求轉(zhuǎn)讓者根據(jù)繼續(xù)涉入程度確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)，并且許多終止確認(rèn)的結(jié)果是相似的，不會(huì)出現(xiàn)根據(jù)不同的終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)結(jié)果不同的情況。
　　IASB2010年2月形成的暫時(shí)性結(jié)論從利益角度確定終止確認(rèn)原則。即，如果企業(yè)為其自身利益目前不再能夠獲得該金融資產(chǎn)所有現(xiàn)金流量或其他經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。這一原則一是考慮到了企業(yè)具有收取金融資產(chǎn)所有未來現(xiàn)金流量或經(jīng)濟(jì)利益，并不足以說明企業(yè)能控制這些現(xiàn)金流量和經(jīng)濟(jì)利益的情形。如作為代理商的商業(yè)銀行出售貸款組合，僅僅是過手交易，商業(yè)銀行收取的現(xiàn)金流，并非為自身利益，而是要將該現(xiàn)金流支付給貸款組合的購買方。二是要求在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)未來經(jīng)濟(jì)利益的控制和未來經(jīng)濟(jì)利益同時(shí)存在，二者缺一則終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。如應(yīng)收賬款，企業(yè)僅具有收款權(quán)但該應(yīng)收賬款已經(jīng)無法收回，則終止確認(rèn)；雖該應(yīng)收賬款具有未來經(jīng)濟(jì)利益，但企業(yè)已將其轉(zhuǎn)出，也應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)。三是規(guī)定企業(yè)不僅能獲得金融資產(chǎn)內(nèi)含的經(jīng)濟(jì)利益，而且能阻止或限制他人獲得金融資產(chǎn)內(nèi)含的經(jīng)濟(jì)利益，否則終止確認(rèn)。
　　
　　　二、金融負(fù)債的確認(rèn)
　　
　　　IAS39關(guān)于金融負(fù)債的終止確認(rèn)主要基于義務(wù)觀，即：當(dāng)主體的金融負(fù)債全部或一部分消除時(shí)(包括義務(wù)解除、取消或到期時(shí))，則終止確認(rèn)該項(xiàng)金融負(fù)債。并且規(guī)定，有兩種情況都應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)原金融負(fù)債和初始確認(rèn)一項(xiàng)新金融負(fù)債：一是有“顯著差異”的債務(wù)互換，主體發(fā)新債還舊債，當(dāng)發(fā)行對(duì)象、期限、利率等主要要素發(fā)生了變化。可以認(rèn)為“顯著差異”，若主要要素未出現(xiàn)“顯著差異”。則認(rèn)為是原債務(wù)的延續(xù)。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于債務(wù)重組條件的變化以“發(fā)生財(cái)務(wù)困難”為前提也是基于與此趨同考慮的。應(yīng)付賬款的互換也是如此。二是債務(wù)條款重大修改。IAS39規(guī)定，無論是否屬于債務(wù)人出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難，只要債務(wù)條款發(fā)生了重大修改，部確認(rèn)為原債務(wù)消失和新債務(wù)產(chǎn)生。原金融負(fù)債是否終止確認(rèn)，涉及到債務(wù)損益的確認(rèn)問題，都可能導(dǎo)致主體通過債務(wù)互換或修改條款“創(chuàng)造利潤”。
　　《終止確認(rèn)》(征求意見稿)關(guān)于金融負(fù)債規(guī)定比IAS39更加嚴(yán)密，不僅考慮到原債務(wù)的消失還考慮到新義務(wù)的產(chǎn)生，將這兩者結(jié)合起來規(guī)范終止確認(rèn)辦法。即，當(dāng)一項(xiàng)金融負(fù)債全部或一部分的現(xiàn)時(shí)義務(wù)已消除，或者一項(xiàng)金融負(fù)債或其一部分不再滿足確認(rèn)為企業(yè)負(fù)債的條件，并且主體不再被要求轉(zhuǎn)移經(jīng)濟(jì)資源以清償該義務(wù)時(shí)，主體則終止確認(rèn)該金融負(fù)債全部或其一部分。關(guān)于債務(wù)交換和債務(wù)條款修改，保持了與IAS39相同的規(guī)定。
　　IASB在金融負(fù)債終止確認(rèn)的暫時(shí)性結(jié)論中，維持了征求意見稿的規(guī)定。
　　關(guān)于具有權(quán)益特征金融工具，IASB1995年發(fā)布了《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第32號(hào)一金融工具：列報(bào)》(IAS32)，區(qū)分了負(fù)債和權(quán)益金融工具，2008年與FASB在負(fù)債和權(quán)益工具的確認(rèn)方面形成了一致的觀點(diǎn)。以主體自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的金融工具，一種是將自身權(quán)益工具作為支付的對(duì)價(jià)或者“貨幣”以清償負(fù)債，該金融工具確認(rèn)為負(fù)債；另一種是發(fā)行權(quán)益工具取得資金，該金融工具確認(rèn)為權(quán)益。基本原則是“固定換固定”，即必須是固定數(shù)量的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)交換固定數(shù)量的自身權(quán)益工具。
　　
　　三、租賃資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)
　　
　　關(guān)于租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)確認(rèn)。IASB長(zhǎng)期以來遵循的是實(shí)質(zhì)重于形式原則。以與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)，將租賃分為兩類。我國2006年發(fā)布的與當(dāng)時(shí)的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》(CAS21)也規(guī)定，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃，承租人將融資租賃作為資產(chǎn)列報(bào)，而經(jīng)營租賃不作為資產(chǎn)列報(bào)。根據(jù)《世界租賃年鑒2009》，2007年全球租賃總金額達(dá)7600億美元，但其中很多租賃合同沒有反映在主體的財(cái)務(wù)狀況表上。其主要原因是國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則都將租賃劃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。其中只有融資租賃才在報(bào)表中確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，而對(duì)于經(jīng)營租賃，承租人僅僅將應(yīng)付租賃款確認(rèn)為租賃期間的一項(xiàng)費(fèi)用。這一傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在從店面、餐廳設(shè)施到機(jī)場(chǎng)、機(jī)械等資產(chǎn)租賃的會(huì)計(jì)處理方面給予企業(yè)很多自由，許多的租賃資產(chǎn)被列為“營業(yè)性租賃”并當(dāng)作表外業(yè)務(wù)核算，僅有某些類型的租賃才在資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來，而大多數(shù)的公司租賃資產(chǎn)情況通常記作表外業(yè)務(wù)而無法使投資者有所了解。這一規(guī)定在過去30年里幾乎一成不變。
　　近幾年，IASB和FASB按使用權(quán)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)。2009年3月19日，IASB發(fā)布了《租賃》(討論稿)，對(duì)所有租賃不再區(qū)分是融資租賃還是經(jīng)營租賃，要求承租人和出租人都必須確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)或負(fù)債。討論稿建立了承租人確認(rèn)租賃資產(chǎn)和負(fù)債的新會(huì)計(jì)模式：承租人根據(jù)其獲得的符合資產(chǎn)定義的租賃物的使用權(quán)來確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)(“使用權(quán)”資產(chǎn))，同時(shí)根據(jù)其應(yīng)支付租金的義務(wù)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債。不單獨(dú)確認(rèn)租賃合同的各組成都分(如續(xù)租選擇權(quán)、購買選擇權(quán)、或有租金協(xié)議、殘值擔(dān)保)。這些權(quán)力或義務(wù)都包含在一項(xiàng)單獨(dú)的資產(chǎn)或單獨(dú)的負(fù)債中予以確認(rèn)。每個(gè)報(bào)告期對(duì)選擇權(quán)的行使可能性進(jìn)行重新評(píng)估，以反映其對(duì)租金支付的影響。重新評(píng)估產(chǎn)生的租金支付義務(wù)的變動(dòng)，應(yīng)該被確認(rèn)為使用權(quán)資產(chǎn)賬面金額的調(diào)整。2010年8月，F(xiàn)ASB與IASB提出的租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革提案。要求企業(yè)將償付未來租金的義務(wù)列為負(fù)債。這一規(guī)定將租賃資產(chǎn)使用權(quán)當(dāng)作資產(chǎn)入賬。更能有效反映租賃交易背后的經(jīng)濟(jì)狀況，并將消除類似交易當(dāng)作融資或租賃記賬的模糊界線。
　　
　　四、保險(xiǎn)合同資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)
　　
　　關(guān)于保險(xiǎn)合同資產(chǎn)的確認(rèn)，IASB2004年3月發(fā)布了《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第4號(hào)——保險(xiǎn)合同》(IFRS4)，2007年5月發(fā)布了《保險(xiǎn)合同》(討論稿)，2010年7月發(fā)布了《保險(xiǎn)合同》(征求意見稿)。征求意見稿引入了“相互依賴”概念作為保險(xiǎn)混合合同是否分拆的標(biāo)準(zhǔn)，如果臺(tái)同的某一成分與合同規(guī)定的保險(xiǎn)責(zé)任范圍相互依賴，該項(xiàng)合同不須分拆為存款成分和保險(xiǎn)成分，但要引入重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試確認(rèn)保險(xiǎn)合同；如果合同的某一成分與合同規(guī)定的保險(xiǎn)責(zé)任范圍不相互依賴，就要分拆，分別確認(rèn)保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)合同和存款成分合同。
　　相互依賴是指一個(gè)成分的價(jià)值取決干其他成分的價(jià)值。如含有退保選擇權(quán)的保險(xiǎn)混合合同，如含有投資成分的分紅保險(xiǎn)，如附加在商品銷售、勞務(wù)供應(yīng)上的沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)的保險(xiǎn)，如含有最低擔(dān)保死亡給付和退保選擇權(quán)的保險(xiǎn)混合合同，如果被保險(xiǎn)人在合同到期前死亡，保險(xiǎn)受益人通常會(huì)收到最低的擔(dān)保給付，此時(shí)如果賬戶價(jià)值較高。則保險(xiǎn)受益人會(huì)收到等同于賬戶價(jià)值的金額。
　　重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試，是對(duì)一項(xiàng)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)是否導(dǎo)致保險(xiǎn)人支付重大附加利益的測(cè)試，如果在具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況下保險(xiǎn)人要支付重大附加利益，即使保險(xiǎn)事項(xiàng)極不可能發(fā)生，或有現(xiàn)金流量的現(xiàn)值占所有剩余合同現(xiàn)金流量預(yù)期現(xiàn)值的比例極小，則確認(rèn)為保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)是重大的，將該項(xiàng)保險(xiǎn)合同確認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)合同。
　　保險(xiǎn)合同分拆，既涉及到保險(xiǎn)資產(chǎn)確認(rèn)，也涉及到保險(xiǎn)負(fù)債確認(rèn)。關(guān)于保險(xiǎn)合同負(fù)債的終止確認(rèn)，IASB認(rèn)為，在保險(xiǎn)合同負(fù)債不再滿足確認(rèn)為負(fù)債的條件時(shí)，保險(xiǎn)人應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)保險(xiǎn)合同負(fù)債。即，如果保險(xiǎn)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)已經(jīng)消除，并且保險(xiǎn)人不再需要轉(zhuǎn)移經(jīng)濟(jì)資源以結(jié)清該義務(wù)時(shí)，保險(xiǎn)合同負(fù)債就不再滿足確認(rèn)為負(fù)債的條件。這一規(guī)定與金融負(fù)債的終止確認(rèn)的規(guī)定保持了一致。保險(xiǎn)合同分拆問題。還涉及到保險(xiǎn)收益確認(rèn)。2009年12月22日，中國財(cái)政部印發(fā)了《保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》(財(cái)會(huì)[2009]15號(hào))，也引入國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于保險(xiǎn)合同分拆的規(guī)定。2009年我國上市的三家保險(xiǎn)公司按照財(cái)會(huì)[2009]15號(hào)的要求，進(jìn)行了保險(xiǎn)合同的分拆、重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試等新的會(huì)計(jì)處理規(guī)定，對(duì)保險(xiǎn)合同資產(chǎn)進(jìn)行了分類確認(rèn)。
　　
　　五、排放權(quán)資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)
　　
　　2010年8月2日成立的國際組織——國際綜合報(bào)告委員會(huì)(IIRC)提出創(chuàng)造一個(gè)全球認(rèn)可的會(huì)計(jì)可持續(xù)發(fā)展框架，要求企業(yè)將氣候變化因素反映到企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告上，這首先是二氧化碳排放權(quán)的確認(rèn)問題。關(guān)于排放權(quán)的確認(rèn)。目前歐美國家走在世界前列。在1997年簽署《京都議定書》后，歐盟就建立了歐盟排放權(quán)交易體系，2004年12月，IFRIC發(fā)布了《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則解釋公告第3號(hào)：排放權(quán)》，將排放配額確認(rèn)為一項(xiàng)無形資產(chǎn)，在主體以配額償付其排放義務(wù)或?qū)⑴欧排漕~對(duì)外出售時(shí)。終止確認(rèn)排放配額。如果排放配額存在活躍的交易市場(chǎng)，不應(yīng)對(duì)其進(jìn)行攤銷。一些歐洲公司已經(jīng)把碳資產(chǎn)列入資產(chǎn)負(fù)債表，如芬蘭造紙巨頭斯道拉·恩索集團(tuán)的報(bào)表里就有一個(gè)碳排放指標(biāo)的資產(chǎn)項(xiàng)目，列入長(zhǎng)期無形資產(chǎn)。
　　歐洲現(xiàn)行的排放權(quán)交易體系主要有兩類：總量排放交易體系、基準(zhǔn)和信用交易體系。排放權(quán)及其交易涉及的主要會(huì)計(jì)確認(rèn)問題有：(1)在總量排放交易體系、基準(zhǔn)和信用交易體系下，排放配額和信用配額是否符合資產(chǎn)的定義；(2)排放主體是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)排放配額和信用配額；(3)在基準(zhǔn)和信用交易體系下，“基準(zhǔn)”是否符臺(tái)資產(chǎn)的定義；(4)在基準(zhǔn)和信用交易體系下。排放主體是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)“基準(zhǔn)”：(5)在排放權(quán)交易體系下，排放主體何時(shí)產(chǎn)生并確認(rèn)排污的義務(wù)，該義務(wù)是否符合負(fù)債的定義；(6)如何對(duì)確認(rèn)排放配額和“基準(zhǔn)”的業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即將排放配額或“基準(zhǔn)”確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)，如何確認(rèn)相應(yīng)的負(fù)債。
　　簡(jiǎn)單地講，碳排放權(quán)在會(huì)計(jì)上涉及到碳資產(chǎn)和碳負(fù)債的確認(rèn)，實(shí)施清潔發(fā)展機(jī)制項(xiàng)目(CDM項(xiàng)目)的企業(yè)，通過節(jié)能減排活動(dòng)減少了碳排放量，節(jié)省了碳排放配額，形成碳資產(chǎn)，如風(fēng)能、水能、太陽能等新能源企業(yè)；另一些企業(yè)由于碳排放量不夠使用，需要購買碳排放配額，形成了碳負(fù)債，如航空業(yè)等。
　　隨著全球?qū)夂蜃兓娜找嬷匾暎徒?jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)氣候變化的影響加大。與氣候變化相關(guān)的資產(chǎn)和負(fù)債會(huì)計(jì)確認(rèn)的范圍會(huì)不斷擴(kuò)大，因?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)營活動(dòng)對(duì)氣候的影響除了占主要地位的二氧化碳外，還有二氧化硫和氮氧化物等，所以，排放權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)今后可能從碳資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)，擴(kuò)展到硫資產(chǎn)和硫負(fù)債的確認(rèn)，以及氮氧資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)等諸多方面。
　　
　　　六、收入的確認(rèn)
　　
　　　IASB和FASB在2008年12月中旬聯(lián)合發(fā)布了題為《關(guān)于與客戶簽訂的合同中的收入確認(rèn)的初步觀點(diǎn)》的討論稿，核心內(nèi)容一是基于主全與客戶訂立的合同中凈頭寸的增加(由于主體履行合同規(guī)定的履約義務(wù))進(jìn)行收入確認(rèn)，二是在客戶對(duì)承諾資產(chǎn)(商品或勞務(wù))的控制權(quán)，從而該資產(chǎn)已成為客戶的資產(chǎn)時(shí)，針對(duì)每項(xiàng)履約義務(wù)確認(rèn)收入。2010年6月24日，IASB發(fā)布了《與客戶之的合同產(chǎn)生的收入(征求意見稿)》，目的是建立一套單一的、以合同為基礎(chǔ)、以資產(chǎn)負(fù)債觀為基本理念的全新的收入確認(rèn)模型，新的收入確認(rèn)模型是基于主體與客戶訂立的合同確認(rèn)收入(將租賃合同、保險(xiǎn)合同、金融工具合同等排除在外)。按五步法確認(rèn)收入：(1)識(shí)別與客戶的合同；(2)識(shí)別和分解合同中的履約義務(wù)；(3)確定交易價(jià)格；(4)在各履約義務(wù)之間分?jǐn)偨灰變r(jià)格；(5)在各履約義務(wù)完成時(shí)確認(rèn)收入。在收入確認(rèn)條件上。新模型規(guī)定：主體履行了履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入，即在客戶取得對(duì)商品或勞務(wù)控制權(quán)的時(shí)點(diǎn)上確認(rèn)收入。即：企業(yè)要在履行合同義務(wù)轉(zhuǎn)讓商品或勞務(wù)后才能確認(rèn)收入。而且以是否轉(zhuǎn)移了控制權(quán)作為轉(zhuǎn)讓商品或勞務(wù)的判別標(biāo)準(zhǔn)。商品或勞務(wù)的控制權(quán)是指企業(yè)管控該商品并因此而獲益的能力，其判斷標(biāo)準(zhǔn)包括：客戶有無條件付款的義務(wù)(且不可退款)；客戶對(duì)資產(chǎn)有法定之權(quán)，且能出售或交換此資產(chǎn)；客戶可用該資產(chǎn)清償債務(wù)或作為抵押品；客戶實(shí)際占有或具備實(shí)際占有該資產(chǎn)的能力；資產(chǎn)的功能由客戶指定或設(shè)計(jì)；客戶持續(xù)介入資產(chǎn)的管控。
　　由此可以看出，合同義務(wù)的履行與合同的準(zhǔn)備工作無關(guān)。收入反映企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓商品或勞務(wù)的程度，而非企業(yè)生產(chǎn)商品或準(zhǔn)備勞務(wù)的程度。按此規(guī)定，長(zhǎng)期建造合同就有可能不能再適用完工百分比法。但建造合同收入的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是由施工建造過程而賺得，并非由于轉(zhuǎn)讓控制權(quán)而賺得。顯然，如果以轉(zhuǎn)移控制權(quán)為確認(rèn)收入的必要條件，那么，公允價(jià)值會(huì)計(jì)就沒有適用的余地，因?yàn)楣蕛r(jià)值變動(dòng)損益均為未實(shí)現(xiàn)損益，并未轉(zhuǎn)移控制權(quán)。
　　保費(fèi)收入的確認(rèn)。IASB2010年7月發(fā)布的《保險(xiǎn)合同》(征求意見稿)考慮了四種收入確認(rèn)方法：(1)傳統(tǒng)壽險(xiǎn)法，即收到的保險(xiǎn)費(fèi)立即確認(rèn)為收入，同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的保險(xiǎn)合同負(fù)債。(2)傳統(tǒng)非壽險(xiǎn)法，即收到的保險(xiǎn)費(fèi)確認(rèn)為負(fù)債，保險(xiǎn)費(fèi)已賺取時(shí)確認(rèn)為收入。(3)費(fèi)用法，即預(yù)期再支付給投保人的保費(fèi)部分確認(rèn)為負(fù)債，向投保人收取的風(fēng)險(xiǎn)保障部分在保險(xiǎn)人履行合同義務(wù)時(shí)確認(rèn)為收入。(4)邊際法，即收到的保險(xiǎn)費(fèi)確認(rèn)為負(fù)債。在保險(xiǎn)人解除義務(wù)時(shí)，相對(duì)應(yīng)的保險(xiǎn)費(fèi)應(yīng)確認(rèn)為收入。
　　2010年9月23日，F(xiàn)ASB批準(zhǔn)了一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整計(jì)劃，將使科技企業(yè)和其他一些公司能夠更快地確認(rèn)收入。捆綁銷售商品和服務(wù)(如智能手機(jī)和其他一些包括軟件和硬件的IT設(shè)備)的公司和其他一些附帶安裝和服務(wù)協(xié)議的家電銷售公司將從中獲益。在現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度下，這些公司通常必須將此類收入中的大部分作遞延處理，并在銷售發(fā)生后的一段時(shí)間內(nèi)逐步加以確認(rèn)。調(diào)整后的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將使公司能夠更為靈活地確認(rèn)收入，使銷售業(yè)績(jī)盡快地體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表