2011新個稅政策下工資薪金的納稅籌劃

摘要：新修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》即將于2011年9月1日實施，在個人所得稅納稅方面，將會出現一些新的變化。在新稅法規范的前提下，納稅人選擇不同的方案帶來的稅負輕重是不同的。對工資薪金所得進行合理的納稅籌劃，既能使納稅人獲得最大的節稅利益，又有助于國家的長期穩定。本文基于該背景進行探討，分析新個稅政策下工資薪金的籌劃思路以及具體操作技巧。

關鍵詞：新個稅政策工資薪金納稅籌劃

2011年6月30日，全國人大常委會通過了《全國人民代表大會常務委員會關于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，最終通過的個稅修改決定將工薪所得免征額由目前的2000元提高到3500元，將第1級稅率由5%修改為3%。該決定將于今年9月1日施行。新的《中華人民共和國個人所得稅法》實施在即，作為普通的工薪階層，我們應如何根據新的個稅法進行合理合法的納稅籌劃呢？

一、納稅籌劃概念解析

納稅籌劃就其目的和結果而言，常被稱為節稅。印度稅務專家N.J.雅薩斯威認為，納稅籌劃是“納稅人通過納稅活動的安排，以充分利用稅收法規所提供的包括減免稅在內的一切優惠，從而獲得最大的稅收利益”。美國學者WoBo梅格斯博士認為：“人們合理又合法地安排自己的經營活動，使之繳納可能最低的稅收，他們使用的方法可稱之為納稅籌劃”。對納稅籌劃一般國家都采取接受的態度，如荷蘭議會和法院就承認：納稅人有采用“可接受的方法”，用正常的途徑來“節稅”的自由，其特征是用合法的策略減少納稅義務。

在我國，納稅籌劃是指在納稅行為發生前，在不違反法律、法規（稅法及其他相關法律、法規）的前提下，通過對納稅主體（法人或自然人）的經營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以達到少納稅和遞延交納目標的一系列謀劃活動。合法性是納稅籌劃區別于偷稅、逃稅、欠稅、抗稅、騙稅行為的重要特征。納稅人只有在嚴格按照稅法的規定充分盡其義務，才符合法律規定，才具有合法性。只有在這一前提下，納稅人才可以依據法律，經過合理安排，通過對經營、投資、理財活動的籌劃來實現盡可能的減少自身稅收負擔，以獲取節稅收益。

從另一個層面來說，納稅籌劃是納稅人針對政府稅收經濟政策所進行的一系列的反饋活動。

二、新個稅政策下工資薪金納稅籌劃思路

根據新工資薪金個人所得稅的政策法規，工資薪金納稅籌劃的基本思路應從降低應納稅所得額和降低邊際稅率兩個方面入手。

1、降低應納稅所得額。充分利用稅法關于工資薪金范圍規定及稅收優惠政策，減少員工的應稅收入。第一，工資、薪金福利化。由于目前我國對個人工資薪金所得征稅時，按照固定的費用扣除標準做相應扣除，暫時未考慮到個人的實際支出水平，這就使利用非貨幣支付辦法達到節稅的目的成為可能。在既定工薪總額的前提下，為員工支付一些服務的費用，并把支付的這部分費用從應付給員工的貨幣工資中扣除，減少員工貨幣工資，企業就可以把這些作為福利費、教育經費、工會經費支出，而這些在計算企業所得稅的時候都是可以分別按照計稅工資總額的相應比例在稅前扣除的（具體比例參考各地稅收政策），所以利用這一方法能很好的避免員工多交個稅，使工資、薪金福利化，達到減稅的目的。第二，收入項目費用化。通過報銷費用的方式盡量降低個人收入總額，可以減輕稅負。

2、降低邊際稅率。通過選擇不同的身份及不同的納稅方法，適用較低的稅率，減少納稅金額。第一，納稅人身份的籌劃。個人所得稅的納稅義務人，包括居民納稅義務人和非居民納稅義務人兩種。居民納稅義務人就其來源于中國境內或境外的全部所得繳納個人所得稅；而非居民納稅義務人僅就其來源于中國境內的所得，向中國繳納個人所得稅。很明顯，非居民納稅義務人將會承擔較輕的稅負。選擇非居民納稅義務人，在一定的情況下可以節稅。第二，納稅項目轉換與選擇的籌劃。2011年9月以后工資、薪金所得適用3%-45%的七級超額累進稅率，勞務報酬所得適用20%-40%的稅率，對于一次收入畸高，可以實行加成征收，因此，利用稅率差異進行納稅籌劃是節稅的一個重要思路。通過計算工資薪金與勞務報酬的兩稅平衡點可以知道，當應納稅所得額低于兩稅平衡點的時候，工資、薪金所得的使用稅率比勞務報酬所得的適用20%的稅率低，因此在可能的時候將勞務報酬所得轉化為工資、薪金所得，能節省稅收，轉化的關鍵是個人與用工單位建立固定的雇傭關系。反之，當應納稅所得額高于兩稅平衡點的時候，將工資、薪金轉化為勞務報酬所得有利于節省稅收，轉化的關鍵在于勞務合同的簽訂。第三，“削平頭”法籌劃。“削平頭”法就是指對于適用累進稅率的納稅項目，應納稅的計稅依據在各期分布越平均，越有利于節省納稅支出。例如，均衡每月工資與發放年終一次性獎金相結合，充分利用稅率臨界點，使員工個人全年應納稅額降至最低。

三、新個稅政策下工資薪金納稅籌劃的具體操作

（一）納稅人身份的納稅籌劃

居住在中國境內的外國人、海外僑胞和香港、澳門、臺灣同胞，如果在一個納稅年度內，一次離境超過30日或多次離境累計超過90日的，簡稱“90天規則”，將不視為全年在中國境內居住。牢牢把握這一尺度就會避免成為個人所得稅的居民納稅義務人，而僅就其來源于中國境內的所得繳納個人所得稅，可以適當降低稅負。

（二）薪酬福利化的納稅籌劃

[例1]假設某公司員工張先生2012年月薪8500元，每月房租1800元，上班交通費用400元，工作午餐費用400元，張先生每月應納個人所得稅=（8500-3500）×20%-555=445元，剩余的可支配收入實際為＝8500－445－1800－400－400＝5455（元）。

若公司為其提供員工宿舍，并安排宿舍至上班地點的班車，并提供工作午餐，工資調整為5900（8500-1800-400-400）元。則張先生每月應納個人所得稅=（5900-3500）×10%－105=135元，實際可支配收入為＝5900－135＝5765（元）。兩者相比，每月節稅310元，全年節稅3720元，企業既減少了所得稅的應稅負擔，員工又得到了實惠，且便于管理，可謂一舉多得。

一般來說，企業可供選擇的免稅福利有：免費的工作餐；上下班交通工具或車輛；含家具在內的宿舍或住宅；補充的養老保險或企業年金；根據勞動合同或協議確定的公用福利設施如水、電、煤氣、電話、通訊、寬帶網絡等；員工繼續教育經費或其他培訓機會；員工子女教育基金或獎學金等；或多繳納住房公積金（當地政策許可的上限以下）等。

（三）均衡收入，降低適用稅率的納稅籌劃

根據國家稅務總局《關于在中國境內有住所的個人取得獎金征稅問題的通知》規定，對于在中國境內有住所的個人一次取得數月獎金或年終加薪、勞動分紅，可以單獨作為一個月的工資、薪金所得計算納稅。由于對于每月的工資、薪金所得計稅時已按月扣除了費用，因此，對上述獎金不再減除費用，全額作為應納稅所得額直接按適用稅率計算應納稅額。這時，如果采取分攤籌劃法均衡收入，降低適用稅率，就可以節省不少稅款。

[例2]某公司汪先生2011年9月份、10月份工資均為5000元，9月份另外獲得公司一次性獎金10000元，那么，按照規定，他應繳納的個人所得稅款計算過程如下：

9月份工資部分應納稅額為（5000－3500）×3%=45（元）；9月份獎金部分應納稅額為10000×25%－1005=1495（元）；9月份汪先生共應納稅數額為45+1495=1540（元）。到了2011年10月份，汪先生同樣還得繳納45元每月的個人所得稅，這樣汪先生9月、10月這2個月共應納稅1540+45=1585（元）

如果將獎金分為2次下發，即9月、10月每月平均發放5000元，這樣，汪先生2個月的納稅情況起了變化：9月、10月工資部分應納稅額依然為45元，獎金部分應納稅額為5000×20%-555=445（元）則2個月共應納稅（445+45）×2=980元。第二種發放獎金的方法可以使汪先生少繳納稅款1585－980=605元。

[例3]某公司實行業績提成制度，底薪為2000元，提成獎金為銷售額的1%，每年5～8月為銷售旺季，銷售員小王在銷售旺季每月提成額約為1.5萬元，4個月累計為6萬元，如果不做任何納稅籌劃，則小王在銷售旺季每個月納稅＝[15000＋2000－3500]×25%－1005＝2370元，全年納稅約9480元。

若從納稅籌劃的角度考慮，將小王的銷售提成收入在每年5月至次年4月進行分攤，則小王每月納稅額＝[（2000＋60000÷12－3500）×10%]－105＝245（元），全年納稅約4200元，兩者比較，節稅5280元，節稅效果相當可觀。

在某些受季節或產量等方面因素影響的特定行業，如采掘業、遠洋運輸業、遠洋捕撈業以及財政部規定的其他行業，對于其職工工資收入波動幅度較大的情況下，合理調節獎金發放的時間，能為員工節稅，提高實際收入水平，從而提高工作積極性。

（四）獎金發放時間及比例的納稅籌劃

根據國家稅務總局《關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》的規定，雇員當月取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數。如果在發放年終一次性獎金的當月，雇員當月工資薪金所得低于稅法規定的費用扣除額，應將全年一次性獎金減除“雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額。根據這一優惠政策，可以根據實際情況將年終獎的發放時間和年終獎與工資的比例進行調整以達到節稅目的。

1、年終獎發放時間調整避稅

[例4] 某公司員工陳先生2012年每個月月薪3500元，年末，公司為其發放年終獎30000元。如果不做籌劃，年終獎一次發放，則：陳先生月工資3500元，工資薪金部分不用繳納稅款；年終獎應繳納個人所得稅＝300000×10%－105＝2895元。（注：30000÷12＝2500元，對應稅率10%，速算扣除數為105。）若將年終獎作為月度獎金，分為12個月發放：則陳先生全年繳納個人所得稅＝[（3500＋2500－3500）×10%－105]×12＝1740（元）。兩種方法相比，前者比后者多納個人所得稅＝2895－1740＝1155（元）。

[例5]另一公司員工李某2012年月薪10000元（假定稅前項目已扣除），12月公司為其發放年終獎30000元。如何發放獎金比較節稅呢？

年終獎一次發放：

（1）全年工資應納個人所得稅＝[（10000－3500）×20%－555]×12＝8940（元）；

（2）年終獎應納個人所得稅＝30000×10%－105＝2895（元）；

李某全年納稅＝8940＋2895＝11835元。

年終獎分為12個月發放：即年終獎30000分解為每月發放，則李某全年繳納個人所得稅＝[（10000＋2500－3500）×20%－555]×12＝21600（元）。

兩種方法相比，后者比前者多納個人所得稅＝21600－11835＝9765元。

為什么案例4和案例5繳納的個人所得稅負擔有升有降呢？原因在于月工資水平的高低，當月工資水平比較低時，應盡量將年終獎金分解至每月發放，以用足每月3500元的扣減額，當月工資比較高時，則應根據具體情況進行分析。

2、調整工資與年終獎比例避稅

[例6] 假設某公司2012年實行年薪制，錢先生為部門經理，核定年薪12萬元。如何發放更加節稅？

方法一：若工資為1萬元／月，年終獎為零，則錢先生全年納稅額＝[（10000－3500）×20%－555]×12＝8940（元）。

方法二：若月薪定為5000元，年終獎6萬元，則錢先生全年納稅額＝[（5000－3500）×3%－0]×12＋（60000×20%－555）＝11985（元）。

（注：60000÷12＝5000元，對應稅率20%，速算扣除數為555）

方法三：若月薪為8000元，年終獎為24000元，則錢先生全年納稅額＝[（8000－3500）×10%－105]×12＋（24000×10%－105）＝6435（元）。

（注：24000÷12＝2000元，對應稅率10%，速算扣除數為105）

三者相比，方案三比方案一節稅2505元，比方案二節稅5550元，節稅效果非常明顯。

年終獎發放時間和與薪酬的比例上的納稅調整既要考慮每月工資的稅率，又要考慮年終獎的稅率，任何一方稅率過高都不能達到節稅的目的。一般來說，在月薪高于個稅起征點的情況下，當工資和年終獎的比例調整至兩者的個稅稅率比較接近的情況下節稅效應最明顯。

當通過核算發現工資適用稅率>年終獎適用稅率，可通過降低工資適用稅率，將部分工資轉化為年終獎，適當提高年終獎的適用稅率，使職工稅負最低，稅后收入最大。當工資適用稅率<年終獎適用稅率，可通過提高工資適用稅率，將部分年終獎轉化為工資，適當提高工資的適用稅率，降低年終獎的適用稅率，尋求職工稅負最低，稅后收入最大的籌劃方案。

總之，納稅是公民的義務，但納稅籌劃并不與之沖突，因為納稅籌劃不是偷稅、漏稅。納稅籌劃是在法律規定許可的范圍內，通過對工資薪酬、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能節約繳納稅額，取得個人最大的經濟利益。

參考文獻：

[1]《國務院關于修改〈中華人民共和國個人所得稅法實施條例〉的決定》. http://www.gov.cn/zwgk/2011-07/27/content_1914702.htm 2011

[2] 凌栗.淺談個人所得稅的稅收籌劃［J］.財會研究，2008，(5).