淺析新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)軍隊(duì)會(huì)計(jì)的影響

一、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重大變化

1、由原會(huì)計(jì)制度的規(guī)則性導(dǎo)向向新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則性導(dǎo)向轉(zhuǎn)變。我國(guó)的會(huì)計(jì)改革先后經(jīng)歷了“行業(yè)會(huì)計(jì)制度→會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度并行→會(huì)計(jì)制度→會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”交替進(jìn)行的歷史。但在此前所進(jìn)行的歷次改革中，最根本的指導(dǎo)思想基本一致，即注重對(duì)具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定，體現(xiàn)出比較明確的規(guī)則性要求。例如對(duì)職工福利費(fèi)的提取規(guī)定為職工工資總額的14%，對(duì)長(zhǎng)期投資權(quán)益法核算的比例要求為50%以上，對(duì)資產(chǎn)的計(jì)量規(guī)定一般采用歷史成本計(jì)量等等，會(huì)計(jì)人員無(wú)需進(jìn)行選擇與判斷。在新般沒(méi)有具體數(shù)據(jù)指標(biāo)要求。這個(gè)轉(zhuǎn)變對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員提供了發(fā)揮其專業(yè)水平的空間，同時(shí)也對(duì)其專業(yè)素質(zhì)提出了更高要求，要求財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員在眾多會(huì)計(jì)事項(xiàng)辦理前都必須進(jìn)行職業(yè)判斷：比如企業(yè)應(yīng)該用公允價(jià)值計(jì)量還是采用歷史成本計(jì)量，對(duì)債券投資應(yīng)該確認(rèn)為“持有至到期投資”還是確認(rèn)為“可供出售金融資產(chǎn)”，同時(shí)也必須把相關(guān)判斷可能對(duì)企業(yè)的影響提供給公司決策機(jī)構(gòu)，等等。

2、由重點(diǎn)規(guī)范記錄、報(bào)告環(huán)節(jié)向側(cè)重規(guī)范確認(rèn)與計(jì)量基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變。從我國(guó)以前頒布的會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容上看，其重點(diǎn)指向是對(duì)于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的記錄要求以及報(bào)表的編制方法。因此表現(xiàn)為典型的事后反映型，會(huì)計(jì)人員所需做的工作大多也就是在記賬、制表上花力氣，體現(xiàn)不出其財(cái)務(wù)管理的職能。新準(zhǔn)則的突出變化是：一是會(huì)計(jì)確認(rèn)方面，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等會(huì)計(jì)基本要素的確認(rèn)給予了嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)：即要求按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征確認(rèn)會(huì)計(jì)要素，而且確認(rèn)必須滿足特定的條件。其他如投資、租賃、債務(wù)重組等內(nèi)容也都有明確的確認(rèn)要求。二是會(huì)計(jì)計(jì)量上，除保留原有的歷史成本、重置成本計(jì)量外、引入了現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ)。尤其是公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用，它要求必須具備完全的市場(chǎng)條件下，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量，這不僅是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求，同時(shí)也是對(duì)各企業(yè)應(yīng)用此準(zhǔn)則的客觀環(huán)境要求，而且它也將增大會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的判斷難度。

3、由關(guān)注企業(yè)利潤(rùn)向關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債及現(xiàn)金流量的轉(zhuǎn)變。從近幾年國(guó)內(nèi)外所發(fā)生的公司財(cái)務(wù)丑聞及破產(chǎn)案中我們發(fā)現(xiàn)，大都因?yàn)橹圃焯摷贂?huì)計(jì)利潤(rùn)，長(zhǎng)久的造假導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營(yíng)困難，最終倒閉，我國(guó)之前有瓊民源、銀廣廈、藍(lán)田股份等；美國(guó)有世通、安然事件等。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則力求從制度上進(jìn)行轉(zhuǎn)變，把人們關(guān)注的視線轉(zhuǎn)移到企業(yè)的真實(shí)的資產(chǎn)狀況、負(fù)債狀況、以及現(xiàn)金的凈流入、流出情況。從關(guān)注企業(yè)短時(shí)期的財(cái)務(wù)成果（利潤(rùn)），轉(zhuǎn)移到關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期的、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力上來(lái)（有盈利能力的資產(chǎn)、完整的負(fù)債和穩(wěn)定的現(xiàn)金流入、償債能力）。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)軍隊(duì)會(huì)計(jì)的可能影響

1、會(huì)計(jì)基本理念的沖擊。

第一、會(huì)計(jì)基本原則的應(yīng)用思考

軍隊(duì)會(huì)計(jì)作為預(yù)算會(huì)計(jì)的組成部分，一直采用收付實(shí)現(xiàn)制原則基礎(chǔ)，這在我國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)域有比較強(qiáng)的思想影響。但是筆者通過(guò)對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)的研究發(fā)現(xiàn)，有很多內(nèi)容在采用收付實(shí)現(xiàn)制原則下，會(huì)計(jì)反映不夠準(zhǔn)確、會(huì)計(jì)信息失真。例如對(duì)于固定資產(chǎn)的購(gòu)置，一次性地作為相關(guān)經(jīng)費(fèi)的支出，但這樣的資金支付并不是經(jīng)常的，設(shè)備、房屋等資產(chǎn)使用壽命很長(zhǎng)，這樣導(dǎo)致各期經(jīng)費(fèi)支出的重大波動(dòng)，影響了會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)信息的正確披露。而在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，就可以避免類似問(wèn)題的出現(xiàn)。

第二、資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)等會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，以經(jīng)濟(jì)利益的很可能流入或流

出企業(yè)、并能可靠計(jì)量，作為資產(chǎn)或負(fù)債的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)；所有者權(quán)益則是二者之差。筆者認(rèn)為對(duì)比《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，軍隊(duì)會(huì)計(jì)中資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量可以借簽，同時(shí)，在嚴(yán)格預(yù)算管理的條件下，對(duì)于撥出、撥入各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)歸屬于債權(quán)、債務(wù)的認(rèn)定也值得改革?，F(xiàn)階段軍隊(duì)會(huì)計(jì)中對(duì)凈資產(chǎn)的界定也不夠簡(jiǎn)潔明了。

第三、信息披露

軍隊(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的設(shè)計(jì)與報(bào)告清楚地披露了各單位相關(guān)的財(cái)務(wù)信息，但在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于會(huì)計(jì)信息披露要求特別嚴(yán)格與詳細(xì)，這樣有助于報(bào)表使用者分析判斷相關(guān)單位的經(jīng)濟(jì)狀況。因此，筆者認(rèn)為目前的軍隊(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表體系所披露的信息還不足以全面、完整、客觀地提供必要信息，這主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一是有關(guān)資產(chǎn)狀況，報(bào)表反映不了其準(zhǔn)確狀態(tài)，尤其是固定資產(chǎn)，只能提供其原始成本，其現(xiàn)時(shí)價(jià)值及未來(lái)價(jià)值無(wú)法知曉，無(wú)形資產(chǎn)則沒(méi)有體現(xiàn)；二是對(duì)于住房補(bǔ)貼、保險(xiǎn)等應(yīng)付未付資金沒(méi)有適當(dāng)?shù)呐?，?shí)質(zhì)上是隱藏了軍隊(duì)面臨的未來(lái)償債義務(wù)。

2、軍隊(duì)會(huì)計(jì)方法的改革設(shè)想

一是部分項(xiàng)目實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。主要針對(duì)大量的非作戰(zhàn)裝備、非訓(xùn)練建設(shè)、房屋等支出，正常經(jīng)費(fèi)撥入收入，可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。便于考核、控制年度經(jīng)費(fèi)的節(jié)超、及其使用效益。

二是部分固定資產(chǎn)引入折舊理念。雖然軍隊(duì)作為非盈利組織，對(duì)固定資產(chǎn)大都采用了實(shí)際列支的辦法，對(duì)其使用情況、價(jià)值變化狀況不予以考慮。但對(duì)于現(xiàn)實(shí)中，很多以自有資金購(gòu)建的資產(chǎn)如果不反映其現(xiàn)實(shí)價(jià)值（剩余價(jià)值）以及將來(lái)的可使用狀況，將不能真實(shí)反映單位的資產(chǎn)運(yùn)行情況，因此有必要引入折舊概念，采用適當(dāng)?shù)恼叟f方法，反映該部分資產(chǎn)的價(jià)值減損情況。

三是無(wú)形資產(chǎn)計(jì)價(jià)問(wèn)題。軍隊(duì)會(huì)計(jì)對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有規(guī)范，因此就不存在會(huì)計(jì)核算的問(wèn)題。但是，我軍仍有很多科研機(jī)構(gòu)、院校以及一些部隊(duì)單位，會(huì)研究、開(kāi)發(fā)很多專利、實(shí)用新型技術(shù)等，有的是軍隊(duì)專用、也有軍民兩用、甚至有純民用技術(shù)，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，它們都應(yīng)該具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值，能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，因此，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度不予核算，是會(huì)計(jì)反映不完整的表現(xiàn)，有必要增加相關(guān)條款予以規(guī)范。

四是會(huì)計(jì)報(bào)表體系，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則注重對(duì)公司營(yíng)運(yùn)狀況予以充分披露。而且對(duì)于任何一個(gè)具體準(zhǔn)則都有專門條款規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的披露。軍隊(duì)會(huì)計(jì)目前的報(bào)表體系中，預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外經(jīng)費(fèi)及其他經(jīng)費(fèi)收支分別編制報(bào)表，而缺少單位經(jīng)費(fèi)收支總體情況報(bào)告。因此，可以考慮把收入、支出總體狀況從資產(chǎn)負(fù)債表中獨(dú)立出來(lái)披露；目前對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表附注的披露不夠具體，例如對(duì)于固定資產(chǎn)、戰(zhàn)儲(chǔ)物資等重大變動(dòng)情況沒(méi)有涉及。對(duì)于報(bào)表說(shuō)明的編寫也應(yīng)該詳盡，等等。都有待于改進(jìn)與調(diào)整，以更好地達(dá)到軍隊(duì)財(cái)務(wù)信息的充分披露與有效使用。

作者簡(jiǎn)介：軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院襄樊分院基層財(cái)務(wù)系李烈講師；軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院襄樊分院訓(xùn)練部 吳慧助教；軍事經(jīng)濟(jì)學(xué)院襄樊分院基層財(cái)務(wù)系彭玲桃助教.