營業稅改增值稅試點政策對我區的影響

內蒙古發展研究中心課題組

2011年11月,財政部和國家稅務總局聯合發布《營業稅改征增值稅試點方案》及上海試點相關政策規定，明確從2012年1月1日起,在上海市交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點，并且根據上海市試點運行情況，逐步擴大試點范圍，力爭在“十二五”期間將改革逐步推廣到全國范圍。這次改革是繼2009年全面實施增值稅轉型之后,我國貨物勞務稅收制度的又一次重大改革，也是一項重要的結構性減稅措施。密切關注上海試點進展情況，及時分析試點政策對我區的影響，對于我區用好營業稅改征增值稅政策，放大政策效應，推動服務業資源優化配置和產業延伸意義重大。

一、營業稅改征增值稅試點政策出臺的背景和要點

營業稅是以營業收入的一定比例征稅，其稅率雖較低，但稅負容易向下游轉嫁，重復征收現象嚴重。針對其弊端，1954 年，法國率先開征增值稅，該稅種通過銷項稅與進項稅抵扣機制，讓納稅人只需為產品的增值部分納稅，解決了營業稅重復征稅問題。目前，已有170多個國家和地區開征增值稅。我國從1979年引入增值稅,最初僅在上海、柳州等城市的機械等5類貨物試行，1984 年擴大至全國，范圍也擴大至機械、汽車、鋼材等12類貨物，1994年又將征稅范圍擴大到所有貨物和加工修理修配勞務, 2009年為適應生產專業化分工需求，促進制造業發展，將機器設備納入增值稅抵扣范圍。

目前，我國增值稅的征稅范圍覆蓋了除建筑業之外的第二產業，而第三產業的大部分行業則課征營業稅。隨著市場經濟的發展，這種劃分日漸顯現出其內在的不合理性。首先，從稅制完善角度看，增值稅和營業稅并行，破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅中性效應的發揮。其次，從結構調整角度看，將大部分第三產業排除在增值稅的征稅范圍外，使得企業為避免重復征稅而傾向于“小而全”、“大而全”模式，導致服務生產內部化，不利于服務業的專業化細分和服務外包的發展。第三，從稅收征管角度看，隨著市場經濟的發展，商品和服務的區別愈益模糊，兩稅并行會造成許多征管方面的矛盾。國際上絕大多數實行增值稅的國家，都是對商品和服務共同征收增值稅，因此將增值稅征稅范圍擴大至全部商品和服務，以增值稅取代營業稅，符合國際慣例，是深化我國稅制改革的必然選擇，也是促進我國三次產業協調發展的必然要求。基于此，國家“十二五”規劃提出擴大增值稅范圍，相應調減營業稅的任務。2012年1月1日起，國家決定在上海部分行業率先試行，這次改革是我國結構性減稅邁出的重要一步。通過優化稅制結構，為深化產業分工和加快現代服務業發展提供了制度支持，有利于促進經濟發展方式轉變和經濟結構調整。

營業稅改征增值稅試點政策主要內容：一是試點范圍擴大到交通運輸業及部分現代服務業。交通運輸業包括陸路、水路、航空和管道運輸，部分現代服務業包括研發和技術、信息技術、文化創意、物流輔助、有形動產租賃和鑒證咨詢。 二是在現行稅率的基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率。交通運輸業、建筑業適用11%稅率，試點行業中規定的部分現代服務業，除有形動產租賃適用稅率為17%外，其余適用6%稅率。三是試點的納稅人按照年增值稅應稅銷售額（500萬元）劃分為增值稅一般納稅人和增值稅小規模納稅人。增值稅一般納稅人適用一般計稅方法，增值稅小規模納稅人適用簡易計稅方法計稅。四是試點期間稅收收入歸屬不變，原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后仍全部歸試點地區。因“營改增”發生的財政收入變化，由中央和試點地區按照現行財政體制相關規定分享或分擔。五是為保持現行營業稅優惠政策的連續性，對現行部分營業稅免稅優惠政策，在“營改增”后繼續執行。為妥善處理好增值稅與營業稅之間的制度銜接，規定現有增值稅納稅人向試點納稅人購買服務取得的增值稅專用發票，可按現行規定抵扣進項稅額。

二、營業稅改增值稅試點政策對我區的影響

（一）從產業層次看，“營改增”后，我區交通運輸業整體稅負減輕2%-3%左右，服務業整體稅負水平由5%左右下降到3%左右，總體上有利于促進服務業發展和二、三產業互動發展

近年來，我區營業稅占第三產業產值比重總體呈上升態勢，2011年達到5.8 %，較2005年提高0.7個百分點，達到“十一五”以來的最高水平。服務業稅負過重已經成為制約全區服務業快速發展的重要因素之一，其原因主要在于服務業按營業額全額征收，重復征稅問題嚴重，而且不能抵扣進項稅款，平均稅負水平高達5%左右，而制造業由于有固定資產進項扣除，平均稅負水平在3%左右。

首先，“營改增”將減輕服務業整體稅負。以交通運輸業為例，2011年我區交通運輸業完成營業稅28.5億元，如果改征增值稅，按照試點方案確定的適用稅率11%初步測算，交通運輸業整體稅負減輕2%-3%左右。將來國家將把增值稅征收范圍擴大到整個服務業，“營改增”后，服務業整體稅負水平可以由5%左右下降到3%左右，有利于提升服務業的整體水準和競爭力水平。

其次，增值稅改革將有助于服務業專業化分工和服務外包發展。目前我區煤炭、化工、冶金、農畜產品加工等大型企業由于外購物流、銷售、工程服務、會計審計、法律鑒證等服務所含營業稅不能抵扣，很多企業采取了將這些環節全部內化的方式減少流轉環節，避免重復征稅，而非外購服務，與專業化分工和協作等要求極不相符。“營改增”消除了重復征稅，有助于加快生產性服務外包發展，促進服務業分工細化和資源優化配置，推動二、三產業互動發展，進一步提升服務業發展水平。

再次，按照“營改增”試點方案，作為扣除進項稅額的項目主要是購進原材料、燃料、機器設備等貨物以及接受的應稅勞務和應稅服務。由于增值稅只扣除物化成本，這對人力成本投入較大的服務行業不利。從研發和技術服務、文化創意、物流輔助、鑒證咨詢等現代服務業看，由于該類行業的主要成本構成中人工成本較高，而這些成本不能產生進項稅，其成本可抵扣的項目比重過低，則將導致稅基過高，變相增加了稅賦。因此，不能簡單的下結論說“營改增”后，所有服務業的稅賦一定會降下來。

（二）從企業層面看，“營改增” 后，企業經營成本中可以抵扣的項目所占收入的比重越高，納稅人承擔的稅負越低，總體上有利于減輕企業稅負，但部分企業由于抵扣項目少，其稅負可能有所增加

在我國現行稅制結構中，增值稅和營業稅是最為重要的兩個流轉稅種。營業稅沒有進項抵扣，營業額越高要繳的稅越多。隨著各類生產要素成本的剛性上漲，營業額高并不一定利潤會高,但營業稅卻在增加, 按照高營業額征收的營業稅實際上擠壓了企業的利潤空間。增值稅的稅收負擔不僅與納稅人的營業額有關，還與納稅人成本中可以獲得抵扣的項目有關，因此，成本中可以抵扣的項目所占收入的比重越高，納稅人承擔的稅負越低，它將納稅人經營中的成本要素加以考慮，有利于降低企業稅負。

以一家年營業收入500萬元，購買貨車、修理零部件、加油等費用為200萬元的交通運輸企業為例。原來繳納的是營業稅，其適用稅率為3%，以全部營業收入為稅基計算，企業每年應納稅額為15萬元。但由于購買貨車、修理零部件、加油等費用中已經承擔了17%的增值稅，造成了企業納稅過程中的重復征稅。如果改為增值稅，購買貨車、修理零部件、加油等時繳納的進項稅款就可以抵扣企業應該繳納的增值稅。按照試點方案，其銷項稅率為11%，銷項稅額為500萬元÷（1+11%）×11%=49.55萬元，進項稅額為200萬元÷（1+17%）×17%=39.78萬元，兩項相減只需繳納9.77萬元的增值稅，稅負較原先減少5.23萬元，稅收成本減輕超過1/3。如果這家企業在改征增值稅后還要采購車輛、零部件，按照國家的進項稅抵扣政策，企業總體稅負還會進一步降低。對增值稅小規模納稅人而言，企業由原來5%的營業稅稅率改為3%的增值稅稅率，所繳納的稅也有較大幅度降低。我們知道，服務業主體是大量的中小微企業，資金緊張一直是制約中小微企業發展的瓶頸，尤其隨著資金、原材料、勞動力等主要生產要素成本的剛性上漲，中小微企業的利潤普遍下滑，目前全國中小企業整體利潤率不及3%。在此背景下，“營改增”將有利于減少企業稅收支出，提高企業利潤率，這將在一定程度上緩解中小微企業經營壓力，增強發展活力，從而促進投資和就業規模擴大。

另外，“營改增” 后企業經營成本中可以抵扣的項目所占收入比重的高低，直接影響著企業改征增值稅后將承擔的稅負。如果企業經營成本中可以抵扣的項目所占的比重較高，則營業稅改征增值稅后企業稅負會降下來；反之，不降反升。如交通運輸企業在“營改增”之前已購置了交通運輸工具等固定資產，改革后不買新的固定資產，就不會有新的進項，那么“營改增”后，企業就不會得到增值稅抵扣，稅率的調整將帶來稅負上漲；加上試點方案規定不僅已發生的固定成本不在抵扣范圍內，而且人力成本、路橋費、房屋租金、保險費等成本也不在抵扣范圍內。因此，這類交通運輸企業若不加快調整經營策略，短期內可能會造成企業稅負的增加。

（三）從政府層面看，“營改增”后長期有利于增加我區財政收入，短期內對我區增收會產生一定影響。

作為財政之源，稅收起著經濟調節杠桿的重要作用。從上海市目前試點情況看，“營改增”后，我區稅收總水平短期內可能會有所下降，將對財政收入產生“減收增支”的影響。

從“減收”看，“營改增”增加了進項稅額抵扣，對小規模納稅人設定3%的優惠稅征收率，因此，企業整體稅負會基本持平或略有下降，隨之帶來財政收入減收。另外，營業稅是我區地方稅收的主要來源，2011年營業稅實現283.6億元，占地方稅收的比重達34.3%。“營改增”后，由于增值稅屬于共享稅，中央與地方間分配比例為75%：25%，盡管目前試點期間上海財政體制暫時不變，但未來增值稅改革推向全國，如果國家不調整這一比例，將會導致我區稅收收入較大幅度下降。

從“增支”看，根據目前試點情況，由于經營模式、盈利能力、成本結構、發展時期不同，“營改增”后，在同樣的稅率水平下，部分試點企業稅負會有所增加。以物流企業為例，中國物流與采購聯合會對上海65家大型物流企業的調查結果，2008-2010年期間企業年均營業稅實際負擔率為1.3%，其中貨物運輸業為1.9%左右，實行“營改增”試點政策后，貨物運輸企業實際增值稅負擔率增加到4%以上。為此，上海市設立了財政專項資金，對稅負增加的企業給予扶持，用以平衡企業稅負。同樣，我區實施“營改增”政策后，也需要安排一定的財政資金用以扶持稅負增加的企業，從而增加財政支出。

需要注意的是，“營改增”也體現了“放水養魚”的利好政策環境。隨著“營改增”試點的擴容，財政稅收總額在一定時期內會面臨縮水之痛，但企業稅負的減少將促進企業發展活力和盈利能力的提高，有利于企業進一步追加投資，擴大規模，提高企業整體的營業能力，上繳的稅額也將隨著營業額的增加而“水漲船高”， 由此形成的寬稅基也將對全區財政的稅率損失形成有效彌補。因此，從長遠看，“營改增”不會對全區財政收入有較大影響，而且企業在寬松的生存環境下，必然會有效的激發其創造性與成長能力。一旦企業實力增強，全區財政增收能力也將隨之加強，達到稅收體制改革的雙贏結局。

（四）從稅制管理看，“營改增”，長期有利于理順征管體系，但短期內會加大征收成本

“營改增”，明確了中央、地方的收入歸屬，規范國稅、地稅系統的職責分工，有利于從根本上理順中央、地方的分配關系。但“營改增”短期會造成征收成本偏高的問題。目前的財政體制中，增值稅由國稅機關征收，實行中央和地方按75:25的比例分享；營業稅則為地稅機關征收，全部歸屬地方。在政策過渡期，相關增值稅繼續由國稅機關統一負責征收，但收入則歸屬地方。這一設計考慮到了地方財政的現實狀況，是對現有分稅體制的一種完善。然而在“營改增”的稅改過渡期，企業需要同時接受國稅與地稅兩個稅務機關的管理與稽查，僅辦證費用就增加一倍。兩個稅收征管機構的重復配置，提高了征稅成本，造成了社會及企業資源的一定浪費。因此，在“營改增”后需對相關問題加以特別的關注。

三、對策建議

（一）積極開展 “營改增”政策研究及相關工作

根據170多個國家和地區實行增值稅的效果看，增值稅改革不僅大大增加了政府的財政收入，而且還增強了稅收制度的公平性，提高了效率，稅收的中性作用得到加強，同時增值稅對物價的影響也不明顯，在一定程度上保證了中低階層的利益。基于此，上海市開展試點具有全國性示范意義。近期，北京市試點營業稅增值稅改革獲批，將于2012年7月1日起正式實施。全國各地均在積極申請“營改增”試點，這樣必然會形成稅收洼地，使得市場資源配置向試點地區流動，隨著試點地區越來越多，將會形成更多稅收洼地，將勢必對試點地區的周邊省區造成稅負不公。為及早避免由此造成的稅負不公，更為加快我區的服務業發展，我區應該結合自身實際，積極著手開展“營改增”相關研究工作，吸取、總結試點中出現的新問題、新情況和取得的試點經驗，盡早制定試點方案并及時向國家有關部門匯報，財政、稅務等相關部門應盡快進行綜合征管系統、網上申報及防偽稅控系統的改造、銜接，做好各項應急預案工作。

（二）謀劃設立營業稅改征增值稅改革試點財政專項資金

針對改革試點初期個別企業稅收負擔增加的問題，上海市制定了相應的過渡性財政扶持政策，專門設立了“營業稅改征增值稅改革試點財政專項資金”，對因新老稅制轉換而產生稅負有所增加的試點企業，實施過渡性財政扶持政策。我區應密切關注上海財政專項資金使用情況和效果，為增值稅改革后，設立類似的過渡性財政專項資金積累經驗。試點企業納稅申報反映的稅收實際負擔變化、因故難以取得增值稅抵扣憑證等情況，對試點企業進行區別對待、分類扶持奠定政策基礎。

（三）鼓勵和引導企業積極應對“營改增”政策帶來的影響

鼓勵服務業企業提前開展對管理、稅務、財務、運營等人員的增值稅培訓，審視自身經營情況和商業安排，深入分析增值稅改革可能帶來增值稅成本、現金流等方面的影響，提前做好與改革試點相關的業務流程、財務管理方法等。

按照上海試點方案，試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率。鼓勵和引導我區業務適用不同增值稅稅率，或者同時提供增值稅和營業稅應稅服務的企業，積極籌劃重整相關業務，避免未來實施“營改增”后，因核算問題被從高適用稅率，增加稅負。

（四）建議擴大服務行業的進項抵扣范圍

“營改增”后，由于其在稅率和抵扣項目等實施細節上的設置不同，則可能導致以人工成本為主的部分現代服務業稅賦的增加。另外，對于交通運輸業等有進項抵扣的行業，為加快其發展，應增加進項抵扣項目。因此，建議國家有必要將交通運輸企業的路橋費、房屋租金、保險費等生產經營成本也納入進項抵扣的范圍,對現代服務業中較少涉及重復納稅的企業，根據其行業特點，將人工費用納入進項抵扣項目范圍，或給予一定的優惠政策。通過優惠政策降低該類企業的稅基，進一步達到減少稅賦的目的。

（課題負責人：杭栓柱；報告執筆：楊臣華、黃占兵、付東梅）