合理稅制方案與分配正義

摘要 面對我國貧富差距不斷擴大的態勢，研究出一種更為公平的稅收制度，不僅是一個重大的經濟問題，更是當下迫切需要解決的政治問題。從法理角度看，只有符合分配正義之要求的稅收制度，才具有更強的正當化基礎。本文簡要介紹了我國稅收調節居民分配機制的歷史，并結合我國該機制現狀，對稅種的設計、稅率的設置等方面進行公平性分析，最后結合我國自身特點，就制定符合憲法價值秩序下正義之要求的稅收制度，提出了可行性建議。

關鍵詞 分配正義 稅收制度 調節機制 居民收入

中圖分類號：F812.2 文獻標識碼：A

皇糧國稅，自古有之。一方面稅收是一個國家財力的支撐，它維持著整個國家的運轉。另一方面，我國稅收主要用于教育、國防、行政開支、國家基礎建設等方面，體現了“取自于民、用之于民”的性質。 因此，在國民收入和社會產品的分配和再分配中，稅收無疑起到了至關重要的調節作用。

一、稅收調節居民收入分配的原理

（一）居民收入差距的形成。

說到分配正義，這里不得不引入一個概念——基尼系數，是國際上用來綜合考察居民內部收入分配差異狀況的一個重要分析指標。我國基尼系數已跨過0.4，中國社會的貧富差距已經突破了合理的限度。筆者認為城鄉居民收入差距是造成居民收入差距過大的最主要原因，本文旨在對其做出重點研究。

城鄉居民收入差距可以從分配的不同層次來解釋。國民收人分配狹義上指國民收入在國民經濟各部門、各生產單位和非生產單位以及居民中的分配過程。就我國而言，它包括三個層次，即初次分配、再分配和最終分配三個過程。初次分配的過程，也就是生產成果在生產要素之間的分配，分配結果形成初次收入分配格局；收入的二次分配，即在政府的引導下通過國家宏觀調控等手段對初次分配收入進行調節，旨在通過稅收實現“抽肥”，通過公共財政支出實現“補瘦”，用以暗補窮人，形成富人納稅養國家，國家財政支出暗補窮人的穩定三角結構。 二次分配不僅對高收入者的收入進行適當減少，也對低收入群體或勞動能力欠缺的社會成員提供保障，二次分配體現了結果公平原則；最終分配主要是正確制定積累基金和消費基金的比例，使積累基金和消費基金的需求總額同國民收入供給總額相平衡，使積累和消費的價值形態和實物形態相適應，并安排好積累基金內部和消費基金內部的結構，以保證生產的不斷擴大和群眾生活水平的逐步提高。

（二）稅收在三次分配中的作用。

首先在初次分配中，稅收的作用范圍主要在生產單位內部，最主要表現形式為生產稅，主要有增值稅、消費稅、關稅等。生產稅的征收試圖實現稅收橫向公平。但是期間存在的問題也有很多，比如、眾所周知的“煤老板”現象，就是由于資源級差收入，導致本該所有權屬于國家的礦產資源不能實現有償使用。在增值稅方面，由于增值稅的征收范圍廣泛，覆蓋到生活必需品，而生活必需品在低收入階層的消費支出中占的比重大，而收入較高的人負擔的稅款占其收入的比重反而比收入較低的人要小，這顯然不符合稅收的縱向公平原則。資源稅方面，它一直是我國開征的所有稅種中的“芝麻稅”。現行的資源稅主要面向國有大型資源類企業實行從量計征，難以按照資源的市場價格變化對資源開采進行有效調節，價高稅低，導致資源的過度開發、濫采亂掘。

在二次分配過程中，稅收的價值正體現在“公平”二字上，如果說生產稅是初次分配的工具，那么所得稅則是二次分配中的有力武器。我國現行稅制中的所得稅稅類稅收包括企業所得稅、外商投資企業和外國企業所得稅、個人所得稅等3個稅種。其中以個人所得稅為重點研究對象，其作用簡單概括為“削高、減中、補低”。 “削高”并不是抑制高收入，而是按照稅收縱向公平原則，量能負擔。這次個稅改革充分體現了這一原則，調整擴大了最高稅率45%的適應范圍，同時也調整了高收入者的稅率級次和級距，使月薪達到2萬元以上的高收入者適當地多納稅。在稅收征管方面，強化了對高收入者的收入狀況的監管，減少稅收流失，以使“削高”的調節作用真正落到實處；“減中”要求對中等收入階層按照實際情況減輕賦稅壓力，增加可支配收入。如對工薪所得的費用減除標準從2000提高到3000，這使月薪3000以下的不需要納稅。再考慮到稅前扣除，如“三險一金”等因素，實際的費用減除是在3500元以上。初步估算，費用減除標準的提高，使納稅人占工薪所得人數的比例從28%降到了12%，也就是說，按照新標準，在有工薪所得的人數中只有12%的人交納個稅，納稅面大大收窄了。同時，通過對個稅稅率級距和級次的調整，使月薪1.9萬元以下者，其個稅負擔都有相應的減輕；“補低”就是針對低收入群體提出的，主要是以間接方式來調整的，如發放低保救濟，實現收入上的“補低”；以及通過提供更多的公共服務，提升國民素質，提高創業就業能力，實現能力上的“補低”。

國民收入第三次分配即社會的富人運用捐贈、資助慈善事業等行為回報社會，很多富人的財產被直接或間接地轉移到窮人手中，在客觀上起到國民收入再分配的作用。

二、我國稅收調節居民收入分配的概況

（一）稅收調節居民收入分配的現狀以及存在的問題。

2011年我國稅收總收入達到89720.31億元，比上年增加16509.52億元，同比增長22.6%，稅收占GDP比重超過19%。2011年GDP約為2000年GDP的4.7倍，相比之下，2011年的稅收收入則是2000年的7倍。參見下頁表1。

表1說明，政府通過稅收手段取得的國民收入份額大大提高了，政府財政收入的快速增長為國家合理調節國民收入分配和居民收入分配提供了物質條件。

再來看看近些年來造成我國居民收入差距加大的罪魁禍首——城鄉收入差距的情況，詳見表2：

從表2中可以看出2002年以來，我國城鄉收入比一直保持在在“3”以上，城鄉收入差距的居高不下。但從2011年的數據來看，城鄉收入比首次降到了“3”以下，說明我國農民收入增長迅速，城鄉差距正在逐步走向縮小。

根據以上兩方面數據，我國在稅收調節居民收入差距機制上面存在以下幾種問題：首先，現行不完善的稅收制度具有一定的局限性。由于不同類型的稅制結構其調節作用不同， 以所得稅和財產稅等直接稅為主體的稅制結構調節功能更強一些， 而間接稅中的增值稅是中性稅， 消費稅功能的發揮要看高收入者的消費偏好， 有一定的局限性。其次，收入調節功能較強的稅種在稅收總額中所占比重整體過低。以直接稅為主體的稅制結構， 主要以個人所得稅、社會保障稅和財產稅為主體稅種， 對收入分配調節作用效果十分明顯。我國現行稅制是1994年稅制改革形成的， 近幾年隨著宏觀調控目標的調整， 稅制進行了相應調整， 所得稅收入逐年提高， 占稅收收入總額的比重已由1994年的15124%提高到2009年的25152% 。 以流轉稅為主體的總體格局沒有改變， 2009年流轉稅收入占稅收收入總額的比重仍占64%。流轉稅為主體的稅制結構決定了所得稅在我國收入分配中的調節作用是有限的， 能夠在再分配領域發揮調節作用的稅種， 如個人所得稅、財產稅、消費稅等整體比重過低。最后，個人所得稅、消費稅等相關稅種對高收入群體收入的調節力度微弱。個人所得稅的主要功能之一是對收入分配進行調節， 特別是對高收入的調節， 目前已成為國際上通行的調節收入的重要稅種。但從我國目前征收情況來看， 個人所得稅成了名副其實的工薪稅，沒有起到“劫富”的作用。由于工薪收入規范化程度比較高， 便于征管和監控， 由單位代扣代繳， 所以，工薪階層成為個人所得稅的納稅主力， 而大部分的工薪階層都是中低收入者， 這就加重了中低收入者的負擔。而消費稅是在1994年稅制改革中新設置的，并隨著經濟社會發展和人們消費水平的提高而經過了幾次調整。調整的目的主要是節約資源使用、環境保護、合理引導消費等， 在調節收入分配方面作用不大， 特別是對高收入的調節效果不明顯。

三、對正義秩序要求下合理稅收制度的幾點建議

結合我國現狀，并吸收國外成功經驗，筆者提出了如下幾點建議：

（一）轉變財稅理念， 稅制設計的目光應放在調節收入分配公平上。

改革開放以來， 我國政府的財稅理念所倡導的是“效率優先、兼顧公平”的原則， 稅制設計基本是以強調稅收提高經濟效率為目標， 在此基礎上再兼顧收入分配問題。目前， 十七大報告則明確提出：“初次分配和再分配都要處理好效率與公平的關系， 再分配更加注重公平。“十二五規劃也指出：應加強稅收對收入分配的調節作用， 有效調節過高收入， 扭轉收入差距過大的趨勢。“在這樣的宏觀背景下， 政府的財稅理念要及時轉變到提高效率的基礎上， 優先照顧到公平， 重視稅收在調節收入中的作用。這就要求稅制設計的核心目標應放在調節收入分配上。

（二）健全稅制結構。

1、個人所得稅改革。

目前我國個人所得稅實行分類征收，征管制度不健全，使得稅收調節收入分配的功能弱化。在這種背景下，針對所得稅對經濟增長影響的程度不顯著，中國個人所得稅法改革的目標應當在發揮其組織收入和穩定經濟，兼顧公平和效率的同時，在逐步提高其收入規模的基礎上，側重于強化其調節收入分配的功能，具體可以從以下方面應當進行改革

一是實行混合所得稅制。當下分類所得稅制， 不能按納稅能力征稅。混合所得稅制既堅持量能課稅， 對納稅人不同來源收入綜合計算征收， 又堅持對不同性質收入實行區別對待， 對所列舉的特定收入按特定稅率課征， 可以解決我國目前個人所得稅面臨的所得來源多、綜合收入高的人少交稅問題； 二是減少工資薪金所得稅稅率檔次， 降低稅率。工資薪金個人所得稅累進檔次降低至五級比較合適， 降低最高稅率， 可將工資薪金最低稅率調整為10% ， 最高稅率確定30% ， 形成10% -30%的稅率級次。各級次稅率低于個體工商戶和對企事業單位的承包承租經營所得適用5% -35% 五級超額累進稅率， 將會大幅度提高中低收入階層的可支配收入； 三是費用扣除應當趨于合理。為了體現分配正義，我國對于綜合征收中生計費用扣除，應當摒棄現行“一刀切”的定額或定率扣除制度，采用基礎扣除和特別扣除相結合的個別扣除法，以反映納稅人的實際情況，體現“以人為本”精神。國內主流觀點是現行費用扣除標準2000元太低， 應適當提高；四是加大稅收監管力度。加強對源泉扣繳制度的執法力度，提高稽查能力，從重處罰偷逃稅行為。這不僅有利于促進人們的公平競爭，也有利于社會經濟的發展和社會財富的積累。

2、財產稅的完善。

財產稅對于勞動產出效率是正的，這是由于目前的財產稅只是有城市房地產稅和單一的房產稅構成，沒有征收遺產稅等。我們應當建立完善的以房產稅為主體稅種， 包括土地使用稅、車船稅、車輛購置稅、遺產稅與贈與稅在內的財產稅體系， 以改變我國目前財產稅體系殘缺不全的局面。其中擴大房產稅的征稅范圍也是改革的重點。

此外，筆者認為我國有必要開征遺產稅和贈與稅，遺產稅可實行總遺產稅制， 即以被繼承人死亡后的遺產總額為課稅對象， 遺產繼承人或遺產管理人為納稅義務人。稅基選擇應實行寬稅基的原則， 包括所有財產和遺產， 實行超額累進稅率， 對喪葬費、遺產管理費和被繼承人生前債務等進行扣除。同時開征贈與稅， 作為遺產稅的必要補充， 以防止納稅人轉移財產。

3、其他稅種的改革。

對于資源稅，因為其份額較小，沒有很好地調節資源的合理有效利用，造成了環境惡化、資源浪費，不符合稅收的可持續發展原則。相反的是流轉稅，其占整個稅收比重較大，對資本的產出效率是正向的，并對經濟增長產生負效應，不利于公平公正的體現。而類似特定目的稅和行為稅等，其所發揮的作用較小，應對其進行改革，使它們在國民收入初次分配環節發揮其應有作用。□

（作者：劉璐，西南政法大學民商法學院2009級；指導老師：劉文會）

注釋：

謝紅菊.我國貧富差距現狀分析與對策.黑河學刊，2007，（5）.

陳偉.和諧社會構建視角下收入分配的矛盾與均衡.商業時代，2009（1）

徐泓，金朗.基于社會公平視角的稅收分析和政策選擇.湖北社會科學，2008（11）

孫鋼.試析稅收對我國收入分配的調節.稅務研究，2011.（3）.

國家稅務總局《中國稅務年鑒》相關年度數據計算整理而成.

曲順蘭，稅收調節收入分配：基本判斷及優化策略.馬克思主義與現實，2011（1）