完善高等教育成本核算及成本分擔(dān)機(jī)制的思考

【摘 要】 高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的實(shí)施，極大地促進(jìn)了我國高等教育的發(fā)展，但是高等教育成本分擔(dān)機(jī)制有待完善。而高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的發(fā)展與完善，需建立在合理的高等教育成本核算體系的基礎(chǔ)上。高等教育成本核算體系的改革與完善，將推動(dòng)我國高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的進(jìn)一步發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】 高等教育； 成本核算； 成本分擔(dān)； 機(jī)制

高等教育作為“準(zhǔn)公共產(chǎn)品”，公共財(cái)政必須為其提供經(jīng)費(fèi)支持。但是，高等教育是經(jīng)費(fèi)需求龐大且成本遞增趨勢明顯的行業(yè)。高等教育的這個(gè)特點(diǎn)決定了政府無法獨(dú)自承擔(dān)高等教育的全部經(jīng)費(fèi)，需要由政府及其他高等教育利益相關(guān)者共同承擔(dān)。

高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的建立，緩解了高等教育經(jīng)費(fèi)嚴(yán)重不足的局面，為高等教育各項(xiàng)事業(yè)的開展提供了經(jīng)費(fèi)支撐，極大地促進(jìn)了我國高等教育的發(fā)展，是我國高等教育發(fā)展史上的一個(gè)里程碑。盡管如此，我國的高等教育成本分擔(dān)機(jī)制還不完善。為了推動(dòng)高等教育成本分擔(dān)機(jī)制不斷趨于完善，需要解決的一個(gè)重要問題是如何建立合理的高等教育成本核算體系。合理的成本核算體系是完善我國高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的前提與基礎(chǔ)。

一、高等教育成本分擔(dān)理論

美國著名的教育經(jīng)濟(jì)學(xué)家、原紐約大學(xué)校長布魯斯·D.約翰斯通于1986年最早提出了高等教育成本分擔(dān)理論。布魯斯·D. 約翰斯通認(rèn)為高等教育成本分擔(dān)是指高等教育成本完全或幾乎完全由政府或納稅人負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)向至少部分依靠家長和學(xué)生負(fù)擔(dān)，他們交學(xué)費(fèi)補(bǔ)償部分教學(xué)成本，或支付使用費(fèi)補(bǔ)償由政府或大學(xué)提供的住宿費(fèi)和膳食費(fèi)。該理論認(rèn)為高等教育成本應(yīng)由納稅人（政府）、學(xué)生、學(xué)生家長和社會(huì)人士（捐贈(zèng)）共同分擔(dān)。其理論依據(jù)主要是利益獲得原則和能力支付原則。這兩個(gè)原則具有統(tǒng)一性，缺一不可。但是，毛建青（2004）卻認(rèn)為，一般而言，高等教育成本分擔(dān)主要是指中央與地方政府根據(jù)各自財(cái)力狀況對高等教育費(fèi)用進(jìn)行合理分擔(dān)；高等教育成本補(bǔ)償則是由高等教育受益各方（政府除外）根據(jù)各自受益高低及支付能力大小對高等教育費(fèi)用進(jìn)行補(bǔ)償。筆者認(rèn)為，毛建青的觀點(diǎn)有失偏頗，高等教育成本分擔(dān)不是指中央與地方政府之間分擔(dān)，主要是指政府與家長和學(xué)生的分擔(dān)。自然，高等教育成本由誰分擔(dān)即由誰補(bǔ)償。

高等教育投資具有社會(huì)效益及私人效益。按照利益獲得原則，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，高等教育的各受益方都必須分擔(dān)成本，而不能片面強(qiáng)調(diào)由某一方單獨(dú)承擔(dān)。因此，政府、企業(yè)、個(gè)人在負(fù)擔(dān)高等教育成本時(shí)應(yīng)依據(jù)各自的收益而定。其中，學(xué)生作為高等教育的直接受益人，理應(yīng)負(fù)擔(dān)一定比例的高等教育成本。實(shí)行高等教育個(gè)人成本補(bǔ)償可以促進(jìn)社會(huì)在公共教育資源、收入和非金錢收益方面產(chǎn)生結(jié)構(gòu)性公平。目前各個(gè)國家都建立了高等教育成本分擔(dān)機(jī)制。實(shí)踐證明，高等教育成本分擔(dān)有利于高等教育的可持續(xù)發(fā)展。

二、我國高等教育成本分擔(dān)概況

長期以來，我國的高等教育遵循“舉辦者出資”的指導(dǎo)理念，即高等教育由政府包辦，政府幾乎是高等教育成本的唯一承擔(dān)者。這導(dǎo)致我國高等教育經(jīng)費(fèi)短缺，發(fā)展緩慢。在高等教育成本分擔(dān)理論的影響與指導(dǎo)下，我國結(jié)束了從20世紀(jì)50年代開始的高等教育免費(fèi)制度。1989年，原國家教委、國家物價(jià)局和財(cái)政部聯(lián)合頒布文件《關(guān)于普通高等學(xué)校收取學(xué)雜費(fèi)和住宿費(fèi)的規(guī)定》，宣布對按國家計(jì)劃招收的學(xué)生（除師范生外）收取學(xué)雜費(fèi)和住宿費(fèi)，當(dāng)年全國大部分高校開始收取每年100元到300元的學(xué)費(fèi)。1992年，我國高等教育開始較大范圍地推行招生收費(fèi)制度改革，自費(fèi)學(xué)生的比例得到提高。1997年，政府進(jìn)一步完善了有關(guān)收費(fèi)制度，調(diào)整了收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，并在全國統(tǒng)一推行，高等學(xué)校實(shí)行“招生并軌”，學(xué)生繳費(fèi)上學(xué)，高等教育開始全面實(shí)行收費(fèi)制度。這一系列的舉措從政策上肯定了高等教育應(yīng)當(dāng)實(shí)施成本分擔(dān)和成本補(bǔ)償制度。隨著成本分擔(dān)機(jī)制的推進(jìn)，財(cái)政撥款在高校資金籌措機(jī)制中逐步失去了原有的核心地位，而學(xué)雜費(fèi)收入在高校收入中所占比例急劇上升。目前，財(cái)政撥款與學(xué)雜費(fèi)收入約占高校總收入的70%，政府、學(xué)生及學(xué)生家長是高等教育成本分擔(dān)的主體。從1999年高校擴(kuò)招開始，高等教育成本分擔(dān)呈現(xiàn)出另一個(gè)顯著特點(diǎn)，即很多高校的基本建設(shè)資金主要來源于銀行等金融機(jī)構(gòu)的貸款。銀行貸款構(gòu)成繼財(cái)政撥款、學(xué)費(fèi)后的第三大經(jīng)費(fèi)籌措渠道，以銀行為主的金融機(jī)構(gòu)成為高等教育成本分擔(dān)的重要主體。

高等教育成本分擔(dān)制度的實(shí)施，在一定程度上彌補(bǔ)了我國高等教育政府財(cái)政投入不足的狀況，增加了高等教育的投入。同時(shí)，擴(kuò)大了高等教育的規(guī)模，使更多的人獲得接受高等教育的機(jī)會(huì)，促進(jìn)了高等教育由“精英教育”到“大眾教育”的歷史性跨越。

三、高等教育成本核算

高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的順利推進(jìn)，需要科學(xué)、準(zhǔn)確核算學(xué)生培養(yǎng)成本。學(xué)生培養(yǎng)成本的核算是制定高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、確定政府與社會(huì)分擔(dān)教育成本額度大小的科學(xué)依據(jù)。科學(xué)、準(zhǔn)確核算學(xué)生培養(yǎng)成本，有利于克服政府對教育投入的隨意性，規(guī)范高校收費(fèi)行為。因此，客觀真實(shí)地反映高校辦學(xué)成本的構(gòu)成是確定成本分擔(dān)原則的關(guān)鍵。但是，由于高校成本核算制度尚不健全，高等教育成本分擔(dān)缺乏科學(xué)合理的依據(jù)。因此，我國的高等教育成本分擔(dān)正面臨很多問題：國家財(cái)政撥款不到位，隨意性大；高校亂收費(fèi)現(xiàn)象仍然存在；學(xué)生欠費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重；社會(huì)捐贈(zèng)收入比例偏低等等。此外，多所高校面臨經(jīng)費(fèi)短缺窘境的同時(shí)，資源利用率低下，浪費(fèi)嚴(yán)重。這些問題的解決都要求建立科學(xué)的成本核算體系。

高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的完善需要科學(xué)的成本核算體系，需要對學(xué)生培養(yǎng)成本進(jìn)行界定與核算。但是，學(xué)生培養(yǎng)成本的界定存在著很多困難與不確定性。事實(shí)上，高校學(xué)生培養(yǎng)成本核算中遇到的諸多困難并不是中國高校所獨(dú)有的，它也是其他國家所面臨的難題。20世紀(jì)80年代，許多國家出現(xiàn)了高等教育財(cái)政危機(jī)。其原因一是高等教育規(guī)模不斷擴(kuò)張，經(jīng)費(fèi)需求膨脹；二是高等教育投入和產(chǎn)出的多樣性、復(fù)雜性及對教學(xué)質(zhì)量、學(xué)術(shù)聲譽(yù)的追求，導(dǎo)致生均經(jīng)費(fèi)支出水平呈不斷遞增趨勢。隨著世界各國對高等學(xué)校運(yùn)行成本的普遍關(guān)注以及對非營利組織真實(shí)成本信息披露的要求，一些發(fā)達(dá)國家也在探討改進(jìn)和完善包括政府、高校等在內(nèi)的非營利組織的會(huì)計(jì)制度。但現(xiàn)階段，關(guān)于高等教育成本核算，依然缺少普遍認(rèn)可的、完善的方法。

四、建立合理的成本核算體系，完善成本分擔(dān)機(jī)制

（一）高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本的界定

高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本的概念與上述高等教育成本分擔(dān)的概念不同。高等教育成本分擔(dān)的概念指的是高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本的承擔(dān)者，即流入高校作為培養(yǎng)學(xué)生成本的經(jīng)費(fèi)來源；而高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本的概念是指為了向受教育者提供教育服務(wù)而耗費(fèi)資源的價(jià)值，既包括以貨幣支出的教育資源價(jià)值，也包括因資源用于教育而損失的收益，是指高校作為培養(yǎng)學(xué)生成本的流出部分，即消耗部分。

應(yīng)該指出，高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本應(yīng)涵蓋：1.直接成本，是指學(xué)校直接用于培養(yǎng)學(xué)生的培養(yǎng)費(fèi)用，包括教學(xué)支出、科研支出、業(yè)務(wù)輔助支出、學(xué)生資助、學(xué)生事務(wù)支出等；2.間接成本，是需要分期、分?jǐn)偭腥肱囵B(yǎng)成本的支出，通常是指為了組織和協(xié)調(diào)學(xué)校正常的教學(xué)活動(dòng)而開支的各項(xiàng)費(fèi)用，包括行政管理支出、后勤支出和其他支出。為了便于核算、統(tǒng)計(jì)，筆者認(rèn)為，高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本是在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)，高校為了培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)一切資源的總價(jià)值，所耗費(fèi)資源的補(bǔ)償主要來自政府撥款、社會(huì)投入、學(xué)生繳納的學(xué)雜費(fèi)。為了推動(dòng)高等教育成本分擔(dān)機(jī)制的完善，各高校應(yīng)該采用相同的核算口徑，盡可能地對各項(xiàng)開支采用相同或相似的程序和方法進(jìn)行處理，保證成本核算信息的可比性。

（二）高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本核算應(yīng)注意的問題

1.收付實(shí)現(xiàn)制改為權(quán)責(zé)發(fā)生制

如何進(jìn)行高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本的核算既是高等教育宏觀管理的重大問題，也是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的技術(shù)問題。長期以來，我國高等學(xué)校都是以生均事業(yè)支出作為生均培養(yǎng)成本，也就是將學(xué)校開展教學(xué)、科研及其輔助活動(dòng)發(fā)生的支出分?jǐn)偨o折合的本專科學(xué)生數(shù)，從而計(jì)算生均支出。但是，我國高等學(xué)校采用的是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)制度。在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度下，會(huì)計(jì)賬目實(shí)際上是一個(gè)收與支的賬目，很難準(zhǔn)確反映高等學(xué)校當(dāng)期財(cái)務(wù)狀況的各種權(quán)利和義務(wù)關(guān)系，缺乏資產(chǎn)和負(fù)債方面的信息，比如固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)就不包括在辦學(xué)成本中，因此應(yīng)改為權(quán)責(zé)發(fā)生制。

2.離退休人員保障支出不應(yīng)計(jì)入高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本

現(xiàn)行的高校辦學(xué)成本是在教育事業(yè)費(fèi)支出中反映，分為教學(xué)支出、科研支出、業(yè)務(wù)輔助支出、行政管理支出、后勤支出、學(xué)生事務(wù)及離退休人員保障支出等，它們是生均培養(yǎng)成本的基礎(chǔ)。但是，不同類型學(xué)生的培養(yǎng)成本是不同的，需要設(shè)立與學(xué)生培養(yǎng)成本相關(guān)的科目，從而準(zhǔn)確計(jì)算權(quán)重。離退休人員保障支出與培養(yǎng)在校生無關(guān)，不應(yīng)計(jì)入高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本。

3.應(yīng)計(jì)算不同學(xué)科門類的高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本

高等學(xué)校分為理科、工科、農(nóng)林、財(cái)經(jīng)政法、醫(yī)科、藝術(shù)等學(xué)科門類，這些學(xué)科培養(yǎng)學(xué)生的過程不同，發(fā)生的培養(yǎng)成本亦不同，因此，應(yīng)計(jì)算不同學(xué)科門類的高等學(xué)校學(xué)生培養(yǎng)成本。

（三）高等學(xué)校成本分擔(dān)機(jī)制應(yīng)加大政府投入

高等教育成本分擔(dān)理論認(rèn)為高等教育成本主要應(yīng)由政府和學(xué)生家長共同分擔(dān)。在不增加學(xué)費(fèi)、不加重學(xué)生家長負(fù)擔(dān)的前提下，應(yīng)加大政府投入。2012年是財(cái)政性教育經(jīng)費(fèi)占GDP比例4%目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的一年，但4%是20世紀(jì)末的目標(biāo)，是發(fā)展中國家20世紀(jì)80年代的平均水平。21世紀(jì)的目標(biāo)應(yīng)是多少，4.5%還是5%？政府達(dá)到4%的目標(biāo)后，不應(yīng)原地踏步，應(yīng)繼續(xù)加大投入。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 布魯斯·D.約翰斯通.高等教育成本分擔(dān)[M].紐約：美國大學(xué)入學(xué)考試委員會(huì)，1986.

[2] 布魯斯·D.約翰斯通.高等教育成本分擔(dān)中的財(cái)政與政治[J].李紅桃，沈紅，譯.比較教育研究，2002（1）：26-30.

[3] 毛建青.高等教育成本分擔(dān)與補(bǔ)償?shù)睦碚撘罁?jù)綜述[C].2004年中國教育經(jīng)濟(jì)學(xué)學(xué)術(shù)年會(huì)論文（二），2004.

[4] 范先佐.教育經(jīng)濟(jì)學(xué)[M].北京：中國人民大學(xué)出版社， 2012.