執行《企業會計準則》中存在的問題及對策

■高月管 王 洪

《企業會計準則》是上市公司報告其財務狀況、經營成果和現金流量的唯一標準。通過對某上市公司執行《企業會計準則》的情況進行分析，發現主要存在以下幾個方面的問題。

一、會計基礎與稅務處理混淆

在《企業會計準則》第一章基本準則中對會計基礎做如下描述：企業會計的確認、計量和報告應當以權責發生制為基礎。權責發生制的基礎要求：凡是當期已經實現的收入、已經發生的和應當負擔的費用，無論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用，計入利潤表； 凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應作為當期的收入和費用。

某上市公司當年的成本費用用次年5月份的發票入賬。國家稅務總局2011年第34 號公告文第六條規定：“關于企業提供有效憑證時間問題，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算。但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證?！?/p>

根據權責發生制原則，對于應當憑發票稅前扣除的成本費用項目,如企業當年沒有取得發票,但在次年企業所得稅匯算清繳前取得發票,該項成本費用可以在其發生年度稅前扣除，無需納稅調整。筆者認為這個文件的出臺規范了企業納稅行為和征管機關征稅行為，與權責發生制不發生沖突。

企業當年實際發生的符合稅法扣除項目規定的各項成本費用支出，應取得足以證明該項經濟業務確屬已經發生的適當憑證，方可在企業所得稅前扣除。在本年度企業所得稅匯算期內沒有取得有效憑證的，相關成本費用支出不得在當期稅前扣除；在以后年度取得該項成本費用支出有效憑證的，應調整所屬年度應納稅所得額和應納稅額。

二、固定資產準則與存貨準則概念混淆

煤炭企業固定資產的確認標準仍執行原煤炭部的行業會計制度，對單價在1-50 萬之間礦車等十二種主要材料，企業在購入時計入原材料，領用時直接計入當期成本費用，一方面虛增了當期費用，另一面極容易形成賬外資產。

存貨區別于固定資產等非流動資產的最基本特征是企業持有存貨的最終目的是為了出售，包括可供直接出售的產成品、商品以及需經進一步加工后出售的原材料。存貨包括原材料、在產品、半成品、產成品、商品、周轉材料。其中原材料是指企業在生產過程中經加工改變其形態或性質并構成產成品主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品、修理用備件、包裝材料、燃料等。而按照企業會計準則規定，固定資產是指同時具有下列特征的有形資產：為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；使用壽命超過一個會計年度（使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量）。鑒于此煤炭企業的傳導設備電纜、運輸皮帶以及作為二類材料4 噸以下的礦車、風鉆、電鉆等不符合存貨范圍，應列為固定資產。

此外，用專項儲備購置的固定資產未嚴格按規定納入固定資產核算，如某礦用專項儲備購建永久排矸廠及某污水處理廠價值5410 萬元，未按照準則規定同時增加固定資產和累計折舊，形成賬外資產。

三、長期投資核算，不符合準則要求

2010年某上市公司將支付給某有限公司色連一號井股權轉讓款62519萬元計入“長期應收款”科目（報表反映在“其他非流動資產”科目）。按照企業會計準則規定，除企業合并形成的長期股權投資以外，以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。上述股權投資溢價部分應在合并報表中“商譽”科目反映。新準則要求比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，其中屬于商譽的部分，不調整初始投資成本，對于初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，應計入當期損益。

四、未按照資產減值準則披露計提資產減值損失方法

2010年某公司計提資產減值損失5184 萬元，其中：壞賬損失1484 萬元、存貨跌價損失1357 萬元、固定資產減值損失2342 萬元。企業在會計報表附注中僅披露了壞賬損失及存貨跌價準備的計提方法，未按照《企業會計準則》的相關規定披露固定資產減值損失的計提方法、公允價值的確定依據、資產預計的未來現金流量、涵蓋期間和折現率等。

五、未確認遞延所得稅資產

2010年某上市公司計提固定資產減值準備2342 萬元，未確認遞延所得稅資產，也未披露其原因。按照《企業會計準則》的所得稅準則規定，企業在取得資產、負債時，應當確定其計稅基礎。

資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的，應當按照本準則規定確認所產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。遞延所得稅的確認較大程度上依賴專業判斷，而遞延所得稅資產的確認會影響當期的所得稅費用，并最終影響當期凈利潤的實現情況。

六、未使用前期差錯更正

2010年某上市公司在“制造費用”科目列支2009年及以前年度費用7564 萬元，在 “管理費用” 科目列支2009年及以前年度費用683 萬元。企業未對上述差錯進行追溯調整，也未說明原因。按照《企業會計準則》的會計政策、會計估計和前期差錯更正的規定，企業應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數不切實可行的除外。

七、未使用公允價值計量

公允價值和歷史成本是會計中重要的計量屬性，《企業會計準則》強調適度、謹慎引入公允價值，以體現相關性的會計信息質量要求。2010年某上市公司計提固定資產減值準備2342 萬元，未按規定確認相關資產的公允價值。

按照《企業會計準則》規定，資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額?？墒栈亟痤~應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

對企業在執行 《企業會計準則》過程中存在的問題，提出以下建議：

第一，加強《企業會計準則》的培訓工作，提高會計人員素質。新準則的一個顯著特征就是賦予會計人員結合企業實際情況進行職業判斷的權利，一方面要求會計人員轉變觀念、更新理念，熟練掌握新準則的概念框架；另一方面要求會計人員刻苦鉆研，準確把握新準則的精髓和實質。

第二，健全公司治理結構，從內部抑制盈余管理。目前，上市公司普遍存在大股東相對集權，中小股東獨立于企業外部的現象。《公司法》規定各機構之間要起到相互制約的作用，但現時看來，并沒有發揮作用，董事會、監事會形同虛設，內部人控制現象嚴重。因此，要防范利潤操控，就必須進一步完善公司治理結構，真正發揮股東大會、董事會、監事會和經理之間的相互制約機制，協調運轉的作用，從內部著手，有效地遏制盈余管理的發生。

第三，進一步加大監管力度，確保企業會計準則有效實施。在今后的工作中，應當繼續加強財政監督與證券監管、銀行監管、保險監管、審計監督、國有資產監管等部門的協調，形成監管合力，嚴格監督檢查新準則實施中出現的問題。適時組織區域對同類企業進行聯合檢查，統一處理口徑，對于違反《企業會計準則》規定的行為，根據情節進行嚴厲處罰，絕不手軟?！?/p>