個(gè)人所得稅稅收籌劃成本收益分析

周 滿

本文在明確個(gè)稅稅收籌劃概念的基礎(chǔ)上，分別對(duì)個(gè)稅稅收籌劃成本和籌劃收益進(jìn)行了分析，然后對(duì)個(gè)稅稅收籌劃成本、籌劃收益二者之間的關(guān)系進(jìn)行了剖析，以期為個(gè)稅納稅人設(shè)計(jì)和實(shí)施稅收籌劃方案提供幫助。

個(gè)人所得稅稅收籌劃是指?jìng)€(gè)稅納稅人在法律允許的范圍內(nèi)，通過對(duì)納稅主體經(jīng)營、投資等涉稅事項(xiàng)的精心謀劃和事先安排，以獲得最大的節(jié)稅或避稅收益的一種理財(cái)行為。個(gè)稅納稅人無論是自行籌劃還是委托籌劃，在取得一定籌劃收益的同時(shí)亦須支付一定的籌劃成本，因此，開展個(gè)人所得稅稅收籌劃只有當(dāng)籌劃收益大于籌劃成本時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃才是成功的籌劃。

一、個(gè)人所得稅稅收籌劃成本分析

個(gè)稅稅收籌劃成本是指企業(yè)為實(shí)現(xiàn)稅收籌劃目標(biāo)在整個(gè)稅收籌劃方案設(shè)計(jì)和實(shí)施過程中所支付的額外成本、費(fèi)用和損失。個(gè)稅稅收籌劃成本按可否用貨幣加以直接計(jì)量，可分為有形成本和無形成本兩種。

1.有形成本。有形成本是指進(jìn)行個(gè)稅稅收籌劃所花費(fèi)的貨幣支出。具體來說，主要包括稅收籌劃方案的設(shè)計(jì)成本和實(shí)施與控制成本兩個(gè)方面。（1）方案設(shè)計(jì)成本。按個(gè)稅籌劃供給主體不同可將稅收籌劃分為自行籌劃和委托籌劃。自行籌劃可由個(gè)稅納稅人自行設(shè)計(jì)籌劃方案，或由個(gè)稅納稅人所在單位自行設(shè)計(jì)籌劃方案；委托籌劃主要是指委托稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)籌劃方案。若個(gè)稅納稅人所在單位自行設(shè)計(jì)，則設(shè)計(jì)成本主要包括設(shè)計(jì)人員的薪酬成本、人員培訓(xùn)成本等；若委托稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)進(jìn)行設(shè)計(jì)，則設(shè)計(jì)成本主要為支付給稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)的咨詢代理成本。（2）方案實(shí)施與控制成本。個(gè)稅稅收籌劃的實(shí)施與控制成本主要包括組織變更成本、違規(guī)成本、救濟(jì)成本等。組織變更成本是指?jìng)€(gè)稅納稅人為實(shí)施稅收籌劃方案而變更企業(yè)組織形式所支付的成本，包括個(gè)稅納稅人設(shè)立獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)等所支付的籌建成本和注冊(cè)登記成本等。由于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)組織形式不同，其納稅人應(yīng)稅所得額的計(jì)算方法也不盡相同，因此，為節(jié)減稅額需變更組織形式時(shí)必然會(huì)產(chǎn)生必要的成本費(fèi)用。違規(guī)成本是指?jìng)€(gè)稅納稅人開展的稅收籌劃被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷漏稅行為而被處以罰款以及繳納相應(yīng)的滯納金所帶來的經(jīng)濟(jì)上的損失。救濟(jì)成本是指?jìng)€(gè)稅納稅人為處理與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間產(chǎn)生的涉稅糾紛所支付的成本，主要包括談判成本和訴訟成本。（1）談判成本。稅收籌劃方案實(shí)施過程中，為實(shí)現(xiàn)稅務(wù)協(xié)調(diào)，個(gè)稅納稅人需要和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行充分交流與溝通，而在交流與溝通過程中所花費(fèi)的成本，便是談判成本。（2）訴訟成本。訴訟成本是指?jìng)€(gè)稅納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)雙方處理涉稅糾紛失敗后納稅人為維護(hù)自身的權(quán)利尋求司法救濟(jì)而支付的成本，如個(gè)稅納稅人在維護(hù)自身的權(quán)利時(shí)，為收集資料、尋找證據(jù)、聘請(qǐng)律師等都需要花費(fèi)大量的人力和物力，以及在訴訟過程中可能產(chǎn)生的尋租成本等。

2.無形成本。無形成本是指開展個(gè)稅稅收籌劃所支付的難以用貨幣加以計(jì)量的各種成本費(fèi)用，主要包括時(shí)間成本、心理成本，信譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)成本等。（1）時(shí)間成本。時(shí)間成本是指?jìng)€(gè)稅納稅人在設(shè)計(jì)與實(shí)施稅收籌劃方案過程中所花費(fèi)的時(shí)間。時(shí)間成本是構(gòu)成稅收籌劃成本較為重要的一點(diǎn)，但由于時(shí)間的無形性以及難以用貨幣計(jì)量等特性，易被人們所忽視。（2）心理成本。心理成本是指?jìng)€(gè)稅納稅人在稅收籌劃方案設(shè)計(jì)和實(shí)施過程中擔(dān)心籌劃失敗而產(chǎn)生的在精神方面的耗費(fèi)與支出。心理成本并非實(shí)際支出的費(fèi)用，只不過是個(gè)稅納稅人的一種主觀的心理感受，但這種心理感受可能會(huì)直接導(dǎo)致個(gè)稅納稅人工作效率的下降，這便是個(gè)稅納稅人在心理上所付出的代價(jià)。（3）信譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)成本。信譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)成本是指稅收籌劃方案設(shè)計(jì)失誤或?qū)嵤┎划?dāng)導(dǎo)致籌劃失敗而給個(gè)稅納稅人帶來的信譽(yù)上的損失。一旦個(gè)稅稅收籌劃結(jié)果被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷漏稅，甚至構(gòu)成犯罪，則納稅人的信譽(yù)將會(huì)因此而遭受嚴(yán)重的損失，進(jìn)而影響個(gè)稅納稅人的社會(huì)地位和經(jīng)濟(jì)收益。

二、個(gè)人所得稅稅收籌劃收益分析

個(gè)稅稅收籌劃收益是指開展個(gè)稅稅收籌劃活動(dòng)所帶來的收益，與稅收籌劃成本分類相對(duì)應(yīng)，可分為有形收益和無形收益兩種。

1.有形收益。有形收益是指可以直接用貨幣加以衡量的收益，主要表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)收益，具體包括少納或不納稅收益和遞延納稅收益。（1）少納或不納稅收益。個(gè)稅納稅人實(shí)現(xiàn)少納或不納稅是個(gè)稅籌劃最主要的目標(biāo)。開展有效的稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的，實(shí)質(zhì)上是增加了個(gè)稅納稅人稅后收益，這是稅收籌劃法案實(shí)施效果最直觀的體現(xiàn)。（2）遞延納稅收益。遞延納稅雖然不能直接減少個(gè)稅納稅人應(yīng)納稅款的絕對(duì)數(shù)額，但可獲取資金的時(shí)間價(jià)值，這實(shí)際上相當(dāng)于從政府取得了一筆無息無風(fēng)險(xiǎn)貸款，對(duì)于個(gè)稅納稅人來說等于是降低了稅收負(fù)擔(dān)，即減少了個(gè)稅納稅人應(yīng)納稅款的相對(duì)數(shù)額。

2.無形收益。無形收益是相對(duì)于有形收益而言，是指難以用貨幣加以直接衡量的收益，主要包括樹立良好的個(gè)人信譽(yù)收益和完善稅收法律制度收益等。（1）樹立良好的個(gè)人信譽(yù)收益。合理合法的稅收籌劃，不僅可以幫助個(gè)稅納稅人減輕稅負(fù)、減少罰款支出，而且可以幫助個(gè)稅納稅人積累信譽(yù)財(cái)富，如信用良好的納稅人在申請(qǐng)個(gè)人信用貸款時(shí)，銀行可能會(huì)縮短對(duì)他貸款的審批時(shí)間，同時(shí)在貸款利率、期限方面等方面得到優(yōu)惠。（2）完善稅收法律制度收益。通過個(gè)稅稅收籌劃，可以使國家立法機(jī)關(guān)及時(shí)了解稅收法律法規(guī)和稅收征管所存在的缺陷和疏漏，促進(jìn)稅法不斷健全和完善，從而為個(gè)稅納稅人提供依法治稅、公平競(jìng)爭(zhēng)的良好環(huán)境，降低個(gè)稅納稅人開展稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)成本。

三、個(gè)人所得稅稅收籌劃成本收益比較分析

個(gè)人所得稅稅收籌劃成本與籌劃收益的比較分析，實(shí)際上是從經(jīng)濟(jì)角度去分析個(gè)稅納稅人在設(shè)計(jì)和實(shí)施稅收籌劃方案整個(gè)過程中的投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系，即以最少的投入獲取最大的產(chǎn)出，或以一定的投入獲取更多的產(chǎn)出。在設(shè)計(jì)和實(shí)施稅收籌劃方案整個(gè)過程中，若花費(fèi)的成本、費(fèi)用或損失小于取得的收益時(shí)，該方案則合理；反之，該方案則是失敗的。由于開展稅收籌劃要受到法律、政策、個(gè)稅納稅人和籌劃者自身綜合素質(zhì)等眾多因素的共同影響與制約，因此，個(gè)稅納稅人在開展稅收籌劃時(shí)，必須綜合各方面影響因素考慮該籌劃方案是否能給個(gè)稅納稅人帶來絕對(duì)的收益。此外，從理論上來看，個(gè)稅稅收籌劃方案的成功實(shí)施可以實(shí)現(xiàn)少繳稅甚至不繳稅的目的，然而，在實(shí)際操作中有時(shí)卻往往達(dá)不到預(yù)期的效果，究其原因，是由于所設(shè)計(jì)的籌劃方案不符合成本效益原則所致。因此，在設(shè)計(jì)稅收籌劃方案時(shí)不能片面地追求稅收負(fù)擔(dān)的降低，而忽視因該籌劃方案的實(shí)施所引發(fā)的額外成本、費(fèi)用或損失的增加以及收益的減少，只有當(dāng)籌劃成本小于籌劃收益時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃才是成功的籌劃。根據(jù)前文所述，個(gè)稅稅收籌劃成本既包括有形成本也包括無形成本，相應(yīng)地，個(gè)稅稅收籌劃收益既包括有形收益也包括無形收益。雖然在實(shí)踐中很難量化各種籌劃成本與籌劃收益之比，特別是無形成本和無形收益，但只要在籌劃過程中秉持成本效益分析的理念，則可以幫助個(gè)稅納稅人花費(fèi)最少的投入獲得最大的產(chǎn)出，或以一定的投入獲取更多的產(chǎn)出。