原材料按計劃成本計價核算的新思考

程傳靈

原材料按計劃成本核算有其優點，可以減輕發出單價的繁重計算，有利于加強采購業務的管理，便于考核各生產部門等等。該種核算方法使用起來，易于操作，思路清晰，材料的收發和結存，按照計劃成本核算，對實際成本與計劃成本之間的差異，通過“材料成本差異”這個賬戶進行核算，月末，計算材料成本差異率，分攤材料成本差異，從而將發出成本與結存成本調整為實際成本。這一核算思路雖然清晰，但在實務中有些業務，會計處理舉棋不定或沒有達到時時監督，筆者經過研究，進行重新思考，總結如下。

一、料到單未到

材料已到并驗收入庫，發票賬單未到，當月可暫不作會計處理，月末，根據計劃成本暫估入賬，下月初，再用紅字沖回，收到發票賬單后，再根據發票賬單等結算憑證作材料購進和入庫的會計處理。

本月賬單不來，下月即來，這樣處理合情合理，可恰恰有些賬單幾個月也來不了，材料都已經用完了，自身材料成本差異還沒有分攤，實物與成本脫節，計算出來的產品成本與實際情況有出入，為解決這一問題，筆者認為材料入庫，發票賬單未到，主要原因是款未付，整個采購業務大部分完成，單價、貨款、稅款在合同或者提貨單中已明確，成為事實金額。

收到材料后，如果存在質量問題，不影響使用，在金額上要求對方給予折讓，影響嚴重，會退貨。如果出現短缺，是運輸部門或個人責任，由其賠償，是供貨單位責任，可讓供應商補貨，也可減去短缺金額，是自然災害造成的，可記入“營業外支出”。經過上述處理之后，存在異議之處已處理干凈，企業可填制發票未到確認單，該單據可包括采購單位、材料名稱、規格、計量單位、數量、單價、金額，采購員簽字，驗收人員簽字。

料到單未到，可根據入庫單、發票未到確認單在收到材料時，會計處理“借：原材料；貸：材料采購，其差額借或貸材料成本差異”，收到發票賬單后，絕大多數業務不會存在與當時所購材料實際成本有差額，若由于特殊原因存在差額，差額小，可在發現的當月從材料采購明細賬中將差額結轉到“材料成本差異”賬戶，差額大，查清原因再處理。

這種做法比暫估入賬更有利于監督。整個手續前移，與當時的采購業務同步，當時最清楚，手續辦理更快，更全，能夠提高效率，更有利于執行內部控制。

二、月末材料成本差異率的計算

每月末要計算材料成本差異率，通過分攤差異額，將計劃成本調整為實際成本。在計算材料成本差異率時，對料到單未到業務的處理，如果月末按計劃成本暫估入賬，分母中的計劃成本不應包括暫估入賬的金額，因為分子中與其對應的差異不存在。這樣做與實際業務情況有不相符之處，材料買來，就是要使用，材料都已經用完了，自身材料成本差異還沒有分攤，實物與成本脫節。解決辦法是上述料到單未到的會計處理。不暫估入賬，根據相關手續直接入賬，避免下月初沖賬，主要解決實物與成本不對應、賬實相符的問題，而且在計算材料成本差異率時也不用考慮剔除暫估入賬的金額，計算時直接使用“原材料”賬戶當期借方金額與“材料成本差異”賬戶當期余額。

三、材料成本差異轉出

月末，分攤發出材料應負擔的超支差異，借記“管理費用”“生產成本”“銷售費用”“委托加工物資”“其他業務成本”等，貸記“材料成本差異”；分攤節約差異借記紅字“管理費用”“生產成本”“銷售費用”“委托加工物資”“其他業務成本”等，貸記紅字“材料成本差異”；這樣易于理解，便于記賬，這種結轉的思路一律從“材料成本差異”賬戶的貸方轉出，超支藍字，節約紅字。如果是考試答題分攤發出材料應負擔的超支差異，借記“管理費用”“生產成本”“銷售費用”“委托加工物資”“其他業務成本”等，貸記“材料成本差異”；分攤節約差異作相反的會計分錄，則更為恰當。

例：某企業采用計劃成本法核算，20×1年8月甲材料的收發存如下：

1.“原材料”的期初余額為10000元，“材料成本差異”期初借方余額為200元，原材料計劃單位成本為10元。

2.8月6日、8月15日、8月24日分別購進2000千克、1000千克、3000千克，材料均入庫，后兩筆發票賬單均到，實際成本為10500元，28800元，但8月6日這一筆發票賬單未到，發票未到確認單實際成本為19200元。

3.本月發出材料6800千克全部用于生產A產品。

解一、發票賬單未到暫估

材料成本差異率=（200+500-1200）÷（10000+10000+30000）×100%=-1%

發出材料的會計分錄：

借：生產成本—A產品 68000

貸：原材料—甲材料 68000

分攤差異的會計分錄：

借：生產成本—A產品 680（紅字）

貸：材料成本差異 680（紅字）

發出材料的實際成本為6800×10-6800×10×1%=67320元

原材料期末余額=10000+10000+30000+20000-68000+[200+500-1200-（-680）]=1980元

解二、發票賬單未到按確認單入賬

材料成本差異率=（200+500-1200-800）÷（10000+10000+30000+20000）×100%=-1.86%

發出材料的會計分錄：

借：生產成本—A產品 68000

貸：原材料—甲材料 68000

分攤差異的會計分錄：

借：生產成本—A產品 1264.80（紅字）

貸：材料成本差異 1264.80（紅字）

發出材料的實際成本為6800×10-6800×10×1.86%=66735.20元

原材料期末余額=10000+10000+30000+20000-68000+[200+500-1200-800-（-1264.80）]=1964.80元

分析：

1.兩種做法一比二生產成本多記584.80元，二的做法反應了實物與成本的真實情況。

2.分攤差異的會計分錄成本差異從貸方紅字轉出，借方也是紅字，直接減少借方發生額，不會產生誤會。