原則導向下的公允價值計量與會計職業判斷

　　摘要：為了滿足中國經濟快速發展和與國際接軌的要求，現行企業會計準則采用了原則導向型的制定模式，公允價值的廣泛應用是原則導向理念的重要體現，原則導向下的公允價值的應用對會計職業判斷能力提出了更高的要求。文章在分析公允價值概念內涵的基礎上，闡明了提高會計職業判斷能力是公允價值有效運用的內在要求，并對公允價值的有效實施提出了研究對策。
　　關鍵詞：原則導向；公允價值；會計職業判斷
　　一、我國現行企業會計制度的原則導向型特征
　　目前，國際上會計準則體系大致分為原則導向型制定模式和規則導向型制定模式兩類。一般認為，國際財務報告準則和英國會計準則是原則導向型的，而美國會計準則是規則導向型的。而源于安然事件的國際會計準則與美國會計準則之爭也被認為是原則導向模式與規則導向模式之爭。所謂規則導向模式是指會計準則大量的、詳盡的應用會計操作指南，相對交易事項的實質，更加注重制度的繁雜規定，由此帶來準則應用中的復雜性與不確定性，會計職業判斷要求不高。而原則導向模式是指會計準則以概念框架為基礎，由一系列層次清楚的普遍使用的原則構成，有極少的原則例外和較少的補充指南，注重經濟事項的實質，運用資產負債表進行確認和計量，會計人員具有足夠的靈活性來處理發生的不同的經濟事項，需要會計人員具備較高的職業判斷水平。
　　為了適應中國市場經濟快速發展和國際化的要求，2006年我國頒布了與國際會計準則接軌的新的企業會計準則制度，與舊的會計制度不同，新制度很大程度上體現了原則導向的模式特征。新的會計準則體系改變了舊的“準則本身”加“詳細應用指南”的模式，對交易事項不再作具體的會計處理規定，允許企業依據客觀經濟環境及自身的特點按照判斷標準，自行進行判斷選擇；內容和原則注重與國際會計準則趨同，語言表述簡練，具有明顯的原則導向型特征。新會計準則中公允價值計量屬性的引入，是原則導向理念的重要體現。實際應用中對會計人員的職業判斷能力提出了更高的要求。
　　二、原則導向理念下公允價值的內涵特征
　　基本準則中將公允價值定義為：“公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。”公允價值本質上是一種市場價格評價，是基于市場交易雙方的對資產或負債價值的認定，隨著市場的變化而變化。因此在完善的市場經濟環境下，公允價值能夠真實地反映資產和負債的現時價值，能更好地反映企業的財務狀況和經營成果，與歷史成本計量相比，極大地提高了財務信息的相關性。公允價值具有以下特征：
　　（一）價格波動性
　　公允價值本質上是一種市場價格，市場經濟條件下，隨著資產或負債交易的地點和時間不同，價格的公允性會不同，價格會圍繞價值上下波動。因此，作為資產或負債市場價格的公允價值，會呈現出不確定性和波動性。這也是為什么在市場經濟中，公允價值相比歷史成本更能真實的反映資產或負債現時價值的原因。
　　（二）信息相關性
　　公允價值與歷史成本相比，計量的時態是動態和跳躍的，能夠及時反映資產和負債的價值變化，更加關注未來的現金流量和價值走向，將會計反應由靜態轉為了動態，使財務信息更相關。在公允價值計量模式下，企業在報告日需要根據市場信息調整資產和負債的公允價值，并在報表中予以反映，從而使財務信息更具相關性。
　　（三）確認主觀性
　　公允價值的獲得很大程度上取決于財會人員的主觀判斷能力，確認具有主觀性。因為公允價值本質上是一種理想交易狀態下的價格，如果市場是有效、健全、流動和活躍的，那么市場價格是公允的，公允價值相對是可靠的。如果市場缺乏活力，不夠健全和有效，或者市場上該資產的交易很少或沒有，那么市場價格就缺少公允性。這就需要會計人員具備較高的職業判斷能力，利用估值模型、現值技術來確定公允價值。因而公允價值計量的主觀性難以避免。
　　（四）決策有效性
　　公允價值能夠準確及時地反映資產的現時價值，提高了會計信息的相關性，因而使財務信息更具有用性。它能夠真實地反映企業的經營成果和資產狀況，有利于社會各方對企業做出客觀的評價，能對投資者正確的經濟決策提供有效的幫助。這是公允價值計量優于歷史成本計量的重要原因之一。
　　三、會計職業判斷能力的提高是公允價值計量的內在要求
　　會計職業判斷能力是指財會人員按照會計準則、制度的要求，面臨不確定的經濟事項時，利用專業知識和職業判斷經驗，合理考慮企業的市場環境和經營特點，對會計處理應采取的原則、方法、程序做出的判斷選擇。它貫穿于會計確認、計量記錄、報告的全過程，是新形勢下會計人員應具備的一種綜合能力，現行會計準則中公允價值的廣泛應用，對會計人員的職業判斷水平提出了更高的要求。會計職業判斷能力的提高是原則導向下公允價值計量的內在要求，也是公允價值會計有效實施的保證。
　　現行會計準則對公允價值計量做出了明確的規定，投資性房地產和生物資產的后續計量如果采用公允價值模式計量，需要有確鑿證據表明資產的公允價值能夠持續可靠的取得；非貨幣性資產交換還需要同時具備交換具有商業實質。那么，資產是否具有活躍市場、公允價值能否持續可靠地獲得、交換是否具備商業實質，以及什么是活躍市場、活躍市場的判斷條件，及存在多個市場，甚至多個市場價格時公允價值如何選擇確定，會計人員都需要做出合理、客觀、公允的判斷和選擇。對于沒有活躍市場，沒有同類或類似的資產交易市場，利用估值模型進行公允價值估計時，會計人員還需要對資產未來現金流量的金額、分布、折現率等進行估計和判斷。這對財會人員的職業判斷能力提出了更高的要求。
　　由以上分析可知，公允價值的應用離不開會計人員的職業判斷，會計職業判斷水平的提高是公允價值計量有效運用的內在要求，會計人員職業判斷水平的高低很大程度上決定了公允價值計量的可靠性、公允性和有效性。
　　四、公允價值計量有效實施的對策
　　（一）制定公允價值計量準則，細化公允價值運用規則
　　在現行會計制度全面實施的同時，財政部門需要對公允價值計量制定統一的理論指導框架，對細節問題做出明確詳細的規定，在簡單、抽象的原則導向型的準則制度之下，輔之一定的操作指南來增強其運用的可操作性和明確性。從而為會計人員在市場信息不夠充分的情況之下運用公允價值提供必要的理論基礎和指導方法，以提高公允價值計量的指導性和可操作性，降低會計職業判斷風險。
　　（二）推進市場信息化建設
　　公允價值的確定需要估值技術，而現金流量等相關信息的獲得是保證估值技術科學合理的前提。推進市場信息化建設，建立市場信息數據庫是各行各業應該著手解決的問題。企業歷史實現的收益是預測未來收益的重要依據，通過建立容量大、時效性強的行業數據信息，為財會人員在資產定價、風險評估、折現率的確定等提供數據參考，從而使估值結果具有相對客觀科學的依據，以此降低會計職業判斷的風險，提高職業判斷的科學性。
　　（三）加強會計監管，防范利潤操縱
　　公允價值的確定具有很大的主觀性，這在一定程度上給了企業操縱利潤的空間，為了保證公允價值計量的公允性，加強監管是重點。從企業內部管理來說，要健立健全企業內控制度，建立企業決策層對公允價值變動進行審核的監控制度。從外部管理體系而言，政府部門要建立完善的監督管理的法律法規，要加強政府監管部門對企業檢查和督導的力度，充分發揮會計師事務所的社會監督作用。同時，政府監管部門還要對違反財經紀律操控利潤的企業，進行嚴厲的處罰，以此提高會計信息的客觀性和公允性，保證公允價值應用的有效性、合理性。
　　（四）加強教育培訓，提高會計職業判斷水平
　　會計人員的職業判斷水平很大程度上決定了公允價值計量的準確性、有效性，為了保證現行企業會計準則更好地實施，提高會計人員的職業判斷能力迫在眉睫。從企業行業來說，要重視加強會計人員的學習培訓，制定培訓計劃，有針對性地開展培訓內容，注重財會人員之間的經驗交流，相互學習，共同提高。會計人員要注重自身業務能力、專業知識、綜合水平的提高，在實踐中培養自己將理論知識轉化為實際業務的能力，不斷提高自己，磨練自己，積累經驗，提高職業判斷水平。同時財會人員還要提高職業道德素養，在實際工作中，努力做到會計職業判斷真實、公允、客觀、準確。
　　參考文獻：
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