審計文化中的核心價值體系研究

　　【摘　要】 在現有有關審計文化研究文獻和理論探討的基礎上，文章側重研究審計文化中的核心價值觀，提出了我國國家審計的核心價值體系的表述，并對其內容和涵義進行了論證，最后圍繞國家審計的核心價值體系闡述了審計文化建設五個方面的內容，旨在深化對審計文化的研究。
　　【關鍵詞】 審計文化； 核心價值體系； 審計文化建設
　　一、引言
　　近十年來我國對審計文化的研究取得了一定的成果，在此基礎上需要進一步加強審計文化研究、推進審計文化建設，我們需要借鑒以往的研究成果，進一步深入研究審計價值觀及相應的審計文化建設等重要內容，總結、歸納符合我國審計工作實際和能促進審計事業發展的審計文化。
　　審計署曾于2004年11月30日至12月1日召開過審計文化建設專題研討會，與會代表一致認為，在審計工作二十多年的發展中，審計機關已經形成了廣大審計人員和社會公眾所認可的審計文化。這種審計文化，特別是審計精神文化，已經融入審計管理活動中，推動著審計事業的發展，已經成為審計工作發展不可缺少的內在力量。加強審計文化建設，就是要深入認識審計文化的本質內涵，把握其基本特征，促進先進審計文化的形成，充分發揮其在推動審計事業發展中的各項功能作用（劉英來，2005）。
　　在前人研究的基礎上，本文主要探討審計文化中的核心價值觀，首先定義審計文化，然后提出審計核心價值體系的表述并進行論證說明，最后對審計文化建設提出建議。
　　
　　二、關于審計文化的概念
　?。ㄒ唬╆P于文化的定義
　　文化的內容比較廣泛，給它下一個精確的定義并非易事。多年以來，各方面專家學者一直在努力試圖從各自學科的不同角度來界定文化的概念，然而，迄今為止并沒有獲得一個令人滿意的公認定義。我國目前有關審計文化的文獻中比較流行的概念是一種可以被概括為“總和”說的定義，即我國目前有關審計文化的研究中，研究人員將審計文化概括為審計物質文化和審計精神文化的“總和”。
　　《辭?！分袑ξ幕慕忉尦小翱偤汀钡暮x外，還有“能力”的含義：文化“廣義指人類在社會實踐過程中所獲得的物質、精神的生產能力和創造的物質、精神財富的總和；狹義指精神生產能力和精神產品，包括一切社會意識形式：自然科學、技術科學、社會意識形態；有時專指教育、科學、文學、藝術、衛生、體育等方面的知識和設施。”我們討論審計文化中的文化是一個大概念，主要是從意識形態方面討論問題。
　　意識形態即人的思想、觀點等精神的方面，但是作為文化的意識形態并不是指個人的思想、觀點。個人持有某種思想可以被稱為思想家，但它還不能被稱為文化，要形成文化，這種思想必須成為群體觀念，成為群體的一種意識形態?！吨泄仓醒腙P于構建社會主義和諧社會若干重大問題的決定》第五部分“建設和諧文化”中提出“堅持以社會主義核心價值體系引領社會思潮，尊重差異，包容多樣，最大限度地形成社會思想共識?！边@里的共識就是群體意識，這個群體意識應該是以社會主義核心價值體系引領的和諧文化，同時尊重和包容不同的思想認識，一些人不同的思想認識并不形成文化。
　　本文認為，文化是一種講究和追求，是一種群體的講究和追求，大家都這么想、都這么做，就形成了文化。文化的本質就是人類講究與追求所達到的能力水平及其所取得的成就。這種講究與追求的外在表現就體現為一種精神，講究與追求的判斷依據就是價值觀，這是精神文化；這種講究與追求的物化就是物質文化，形成的一些規則就是制度文化。
　?。ǘ╆P于審計文化的概念
　　從目前的研究文獻來看，多數研究人員從“總和”說的角度來定義審計文化，如“審計文化是人類在社會歷史發展過程中從事經濟監督和經濟證明性質的管理活動而形成的物質財富和精神財富的總和”（石愛中，2005）。其他如趙剛（2001）、裴志軍（2002）、周生春和陳國營（2003）等也都是從“總和”的意義上定義審計文化的。
　　根據對現有文獻的研究，本文認為應當從“總和”說的角度去定義審計文化。本文這樣概括審計文化的概念：審計文化是指在長期審計實踐活動中，逐步形成并為廣大審計人員認可、遵循和倡導的，以審計人員群體價值觀為其核心內容的，帶有審計特色的價值取向、審計精神、審計作風、行為方式、道德規范、法規制度和物質形態等因素的總和。
　　三、關于審計文化的核心價值觀
　?。ㄒ唬﹥r值觀
　　價值觀中的“價值”是從好壞、值不值得、有沒有意義、占有什么地位的角度講問題的；“觀”就是觀點、看法，所以價值觀是指個人或群體對客觀事物的意義或重要性的總體看法和總體評價。人們一旦形成對事物的看法和評價后，這種看法和評價反過來又成為人們判別客觀事物、定奪自身行為的標準。價值觀包括內含和強度兩方面屬性。內含屬性反映人們對客觀事物的看法和評價，強度屬性表明其重要程度。人們根據這種強度來排列一個人或一個群體的價值觀，可以形成一個價值系統。
　　人們所處的環境，包括自然環境和社會環境，決定著人們的價值觀念。不同環境中的人們往往有不同的價值觀念；相同的環境容易使人們產生基本相同的價值取向。一個社會在一定時期都有一些社會成員共同認可的普遍價值標準，這些普遍的價值標準影響和決定了大部分人的行為定勢，或曰社會行為模式。價值觀是逐步形成的，可以通過社會成員的有意識努力逐步培養起來。一個人的價值觀一旦確立，便具有相對的穩定性，不易改變，如果改變需要較長的時間或意外事件。但從社會或群體的角度而言，由于環境總是在不斷變化從而總會促使一些人發生價值觀念的變化，故社會或群體的價值觀念總是處在漸進的變化之中，并在量變積累到一定程度在某一時期達到一種質變。
　　（二）審計的核心價值體系
　　中國審計文化中的核心價值觀是對審計自身存在意義的認識，是指導審計組織和審計活動健康發展的價值取向，是審計群體在任何情況下都必須堅持的終極標準。審計價值觀是審計人員在長期的審計實踐中，逐步形成和發展起來的共同的理想與信念，具有鮮明的審計活動特征，從而形成具有審計特色的核心價值觀。中國審計畢竟存在于中國社會之中，審計價值觀必然存在于這個社會的主體價值觀的框架內，受該主體價值觀的影響和指導。在當前條件下就是要用科學發展觀的思想、世界觀和方法論去認識和探尋審計工作規律，概括和理解審計價值觀。
　　根據社會主義核心價值體系的內涵要求，綜合各種審計價值觀的研究成果（如浙江省審計文化研究課題組，2003；安徽省審計文化研究課題組，2004；陳朝豹，2004，等），本文提出如下審計價值體系的表述：
　　以科學發展觀為指導思想，推進民主法治、服務于國家政權建設的共同理想，以“堅持原則，敢于碰硬；嚴謹細致，客觀公正；廉潔自律，甘于奉獻；與時俱進，開拓創新”為核心的審計精神，“責任、忠誠、清廉、依法、獨立、奉獻”的審計文化理念，構成中國審計文化核心價值體系的基本內容。
　　該表述有這樣幾層意思，第一是指導思想。李金華（2007）前審計長在總結過去二十多年中國審計發展的經驗中指出“我們要不斷提升以科學發展觀指導審計發展的能力?！薄安粩嗵嵘钥茖W發展觀指導審計發展的能力”是幾代審計人孜孜不倦的追求，即一直在追求提升以科學發展觀指導審計發展的能力，并且今后還要繼續下去。這是馬克思主義指導思想、科學發展觀指導思想在審計領域的具體體現，是對審計發展能力的刻意追求，這就是審計文化的核心指導思想。
　　科學發展觀指導思想的直接表現是“依法審計、服務大局、圍繞中心、突出重點、求真務實”的二十字工作方針，這二十字工作方針又成為了審計系統貫徹落實科學發展觀的具體體現和根本保證?！岸迥陙恚瑢徲嫻ぷ鞲鶕嶋H需要，先后采取了‘邊組建、邊工作’，‘抓重點、打基礎’，‘積極發展、逐步提高’等方針，逐步形成了‘依法審計，圍繞中心、服務大局、突出重點、求真務實’的二十字工作方針。這一方針是在前幾代審計人努力的基礎上，適應中國的現實情況，不斷豐富、完善和發展起來的（劉家義，2008）。”
　　第二是共同理想?！艾F代國家審計是國家政治制度的一個組成部分，既是民主法治的產物，也是推進民主法治的工具。這個共識是根據馬克思主義國家學說，從審計服務于國家政權建設的角度提出的”（劉家義，2008）。根據劉家義審計長的論斷，推進民主法治、服務于國家政權建設是審計界的共識，這個共識也就是共同的認識、共同的追求、共同的理想。這個共同理想的實質是國家和人民，即審計人員要始終把國家和人民的利益放在心上。有人會問，其他各行各業何嘗不是如此呢？所以需要突出審計的特色。從國家審計是國家政治制度的一個組成部分的角度考慮，審計可以為推進民主法治、服務于國家政權建設做出貢獻，從而可以維護國家和人民的利益。站在這樣的一個高度看問題，愛國主義精神的具體體現就是通過審計人員的工作、通過審計系統的作用，促進我們國家的全面協調可持續發展，促進人民生活水平的不斷提高。這就要求審計人員的理念中，審計工作的首要任務就是維護國家的安全，保障人民的利益，推進民主法治建設。
　　第三是審計精神。審計精神是審計人員群體意識和定向心態的外化。積極向上的審計精神反映出審計組織的向心力和凝聚力，是審計人員對審計組織和審計事業的信任感、自豪感和榮譽感的外在表現形態，可以成為審計組織和審計人員的精神支柱和前進動力，對審計組織和審計事業的發展和進步起著十分重要的作用。審計精神的表層顯現可以用“審計風氣”、“精神風貌”等詞語描述。
　　審計的核心價值觀體現為一種審計精神。審計精神反映審計群體意識，是群體意識中主導意識的凝聚和表現，受到核心價值觀支配，它代表和反映著審計群體的追求、志向和決心。審計精神經過不斷提煉和凝聚，一旦形成，就具有較強的穩定性，面對瞬息萬變的情況和環境，審計人員所追求的核心價值觀不能輕易改變，所體現的審計精神不能輕易改變。
　　審計精神包括哪些內容，需要進行總結概括，這種總結概括必須恰當、準確、全面，而且能為廣大審計人員所認可和接受。對審計精神進行總結概括的人具有崇高的地位和感召力將會大大提升審計精神概括表述被認可和接受的程度。本文認為，溫家寶總理在視察審計署工作時，對審計人員提出的“堅持原則，敢于碰硬；嚴謹細致，客觀公正；廉潔自律，甘于奉獻；與時俱進，開拓創新”的要求，已被審計界認為是審計精神的表述。溫家寶總理提出的要求高度概括了審計工作和審計職業的本質特征，體現了審計的時代精神，正在成為統領審計工作和廣大審計人員思想的審計精神。
　　第四是審計文化理念。劉家義審計長提出要以提高審計隊伍的創造力、凝聚力和戰斗力為目標，以“責任、忠誠、清廉、依法、獨立、奉獻”的審計文化理念教育為中心，提高審計干部隊伍整體素質。
　　本文對審計的核心價值體系以及前一部分對審計文化的定義都使用了比較長的文字表述。當前對審計文化的研究還處在一個發展的過程之中，對審計文化及其核心價值觀的認識和看法尚未趨同，所以用比較長的文字對這些關鍵概念的外延概括的寬泛一些，容易得到更多人的認可，若能達到這樣的目的，在多數人共識的基礎上再逐步減少表述的文字，用更精練的語言概括審計文化及其核心價值觀的定義。所以在當前階段還是使用比較多一些的文字表述會更加全面。
　　有人認為對審計文化或審計核心價值觀應該提煉成一兩個關鍵詞或者一兩句概括語，比如審計文化的核心就是“真”、或者說就是“真實”、或者說就是“求真”；有人認為審計文化的核心應該是“懷疑”、“辨偽”；有人根據一些著名企業反映其企業文化的名言名句（如我國海爾集團的“用戶永遠是對的”的服務價值理念，日本豐田公司的“先造人后造車”的企業文化理念等），提出我國審計文化及其核心價值觀也應該有類似的語句進行概括。本文對這些看法持保留態度，這可以成為我們今后繼續研究和關注的問題。
　　
　　四、關于審計文化建設
　?。ㄒ唬徲嬑幕ㄔO的可行性
　　本文認為文化具有以下屬性：一是客觀性，文化在人類社會中客觀存在，不以人的意志為轉移，審計文化的客觀存在也是不以人的意志為轉移的；二是普遍性，文化在人類社會中普遍存在，無時不有，滲透到人類生產、生活的各個方面；三是可知性，文化的核心內容是人的精神世界和價值取向，但是它以人為載體通過人的活動表現出來，通過對人類本身的觀察可以感知到文化的特征和規律；四是取向性，文化是有取向的，有積極向上、文明進步的文化，也會有消極落后、不思進取的文化；五是可塑性，通過人類的自身努力，順應文化發展的客觀規律，順勢而為可以改變一個群體、一個社會的文化狀況。
　　文化的這些屬性告訴我們，不管人類是否想在文化方面有所作為，文化都是客觀存在的，在人類不主動作為的情況下，社會文化呈現出自發的形成與運動狀態，由與其對應的經濟基礎決定；人類可以通過自己的努力認識文化的特征和規律，可以能動地影響文化的發展方向，可以培養和構建一個群體、一個行業健康發展所需要的核心價值和文化追求，可以抑制消極頹廢的文化取向、弘揚有利于行業和事業發展的積極健康的文化取向。同時這些屬性也告訴我們，建設符合我國審計工作實際、能夠促進審計事業發展的審計文化是完全可行的。
　?。ǘ┘訌妼徲嬑幕ㄔO
　　1.融入社會主義核心價值體系建設之中
　　審計文化建設必須融入社會主義文化建設之中，在推進社會主義核心價值體系建設的同時推進審計核心價值體系建設。因此，審計機關和審計人員要準確把握社會主義核心價值體系的要求，同時要根據審計工作的特點，把社會主義核心價值體系建設和審計核心價值體系建設貫穿于審計工作的全過程。審計文化建設是一個長期的過程，需要扎扎實實地推進，不可能一蹴而就。審計事業發展任重道遠，支撐其發展的審計文化需要逐步培養，循序漸進地在廣大審計人員中樹立起共同追求的核心價值觀，以促進審計事業的健康發展。
　　2.正確認識審計文化發展所處的環境
　　當前審計文化發展所處環境的特點是，各級黨委、政府、人大和社會公眾對審計機關的期望值越來越高，這就對審計工作提出了新的更高的要求。同時全社會民主法制意識增強，人民群眾越來越多地意識到自己作為納稅人的地位和權利，要求審計機關必須提高依法審計的水平，提高信息公開的透明度，并將其看成是社會民主法制是否完善的一個重要標志。審計透明度的提高對審計質量提出了更高的要求，對審計的目標和內容、審計的重點以及審計管理等提出了新的要求。這是審計文化發展所處的新的客觀環境，對審計文化的發展將會產生長期持續的影響。
　　3.推進人力資源的科學發展
　　審計的科學發展需要考慮人力資源的現狀，本文認為人力資源是反映審計物質文化水平的一個重要方面，在審計文化建設中必須重視人力資源的發展，必須以人力資源為核心，有效整合資金資源、信息資源等各種資源，在審計資源科學有效整合的基礎上尋求發展。因此，培養審計核心價值觀、建設審計文化，必須堅持以人為本，以提高審計人員的能力和素質為根本，提高審計隊伍的整體戰斗力和科學發展能力。
　　4.不斷提高審計職業判斷能力
　　審計工作中有很多問題不能規定得很具體，需要審計機關和審計人員運用職業判斷來對事物進行分析、做出決斷、采取相應的行動，這就要求審計機關和審計人員要有很好的掌握“度”的本領。審計公開、提高審計結果的透明度是社會的要求和今后的發展方向，但是對被審計單位負有的保密責任以及維護國家安全的使命要求這種公開和透明要掌握在一定的“度”的范圍內。對被審計單位要以事實為根據，實事求是，要一分為二、辨證地看問題，要看主流、看發展，成績是成績、問題是問題，不能因為出了問題就把成績抹殺了，也不能因為有成績就把問題掩蓋起來，問題怎么定性、程度有多嚴重，都需要把握一個“度”，這個“度”的判斷標準就是核心價值觀?？傊瑢徲嬤^程中有大量的需要審計機關和審計人員運用職業判斷予以把握的問題，需要通過審計文化建設使審計核心價值觀深入人心，這樣才能提高審計機關和審計人員的職業判斷能力，正確恰當地應對各種問題。
　　5.加強審計制度文化建設
　　審計文化建設包括審計制度文化建設，需要圍繞審計核心價值體系完善和補充各項規章制度。僅以評價考核制度為例進行說明，按照一般的價值判斷標準，在查處違法亂紀案件中，查處得多要比少好，查不出問題似乎沒有業績。如果審計人員的價值標準是人民的利益、國家的安全，那么即使一個案件也沒查出來或者查出來的案件金額都不夠“巨大”，審計人員也不會感到心情沮喪，也會為自己的工作成績感到驕傲?！敖^不能僅以審計了多少單位、查處了多少違規問題作為審計的唯一目標，而是要把審計的著力點放到為推動經濟社會的全面、協調、可持續發展提供優質服務上來（李金華，2007）?！毙枰ㄟ^審計文化建設使審計人員樹立起這樣的理念?！?br/>　　【參考文獻】
　?。?］ 安徽省審計文化研究課題組.以審計文化目標為邏輯起點的審計文化理論結構［J］.審計研究，2004（6）.
　?。?］ 陳朝豹.審計文化建設：理論與實踐［J］.審計研究，2004（6）.
　　［3］ 李金華.認真學習貫徹十七大精神 依法有效履行審計監督職責［R］.審計署，2007-12-26.
　?。?］ 劉家義.以科學發展觀為指導 推動審計工作全面發展［J］.審計研究，2008（3）.
　?。?］ 劉英來.審計文化建設研討會綜述［J］.審計研究，2005（1）.
　?。?］ 裴志軍.審計文化建設［J］.審計理論與實踐，2002（2）.
　　［7］ 石愛中.尋繹審計文化［J］.審計研究，2005（1）.
　　［8］ 趙剛.構建新型審計文化［J］.審計與經濟研究，2001（2）.
　?。?］ 浙江省審計文化研究課題組.精神層面的審計文化建設［J］.中國審計，2003（5）.
　?。?0］ 周生春.陳國營，審計文化的定義、結構及定位.中國審計，2003（1）.
　　郝振平教授簡介
　　郝振平，1958年生，中共黨員，經濟學博士，教授。主要從事財務會計和審計理論與實務研究；主持和參與各類科研項目10余項；出版專業著作10余部；在國內外專業雜志上發表學術論文70多篇，其中一些論文被中國人民大學報刊復印資料轉載。主要學術兼職有：全國審計專業學位研究生教育指導委員會委員、中國審計學會理事、中國內部審計協會理事、中國審計學會教育分會理事、北京市審計學會理事