芻議財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的比較研究

閆海濱

（赤峰市醫(yī)院，內(nèi)蒙古 赤峰 024000）

1 引言

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，英文為Conceptual framework of financial accounting，以下將其簡稱為CF，其主要就是一系列財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)和具有內(nèi)在聯(lián)系和邏輯關(guān)系的基本概念所組成的用于知道財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的理論體系.其最早出現(xiàn)是在FASB公布的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量》上面，其是為了應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)過快的發(fā)展局勢導(dǎo)致的會(huì)計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則守到的沖擊，為了讓財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更好更穩(wěn)定的發(fā)揮作用，所以其不但具有完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的，而且對(duì)于解決不確定狀況的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則具有指導(dǎo)性作用，可以說其是會(huì)計(jì)領(lǐng)域的憲法.在各國的CF體系中，美國的更具代表性，為了使我國的CF建設(shè)更加與世界接軌，不斷吸引國外CF發(fā)展方面的精粹，所以本文的主要的研究對(duì)象就是中美兩國的CF.

2 中美CF的比較研究

2.1 制定方式比較.

2.1.1 制定目的相同.中美量過的CF制定的目的具有一致性，即都是為了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立提供堅(jiān)實(shí)的理論支撐，其都對(duì)本國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展具有指導(dǎo)作用，并且一旦出現(xiàn)問題，其將成為解決問題的理論依據(jù).兩國的CF的實(shí)踐性都非常好，都是立足于國情而設(shè)立的，對(duì)于兩國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展有著很大的幫助.

2.1.2 內(nèi)容體系不同.為了克服不同使其所發(fā)表的報(bào)告之間存在的矛盾，使CF發(fā)揮效果更好，美國的FASB在1978年到2000年里連續(xù)發(fā)表了七份CF，其中第六份實(shí)際上取代了第三份，這里起到作用的就有六份，其內(nèi)容體系相對(duì)來說比較完整，邏輯結(jié)構(gòu)更加清晰；相比之下，我國只有一份《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，并且其內(nèi)容相對(duì)與美國來說詳細(xì)度稍差，并且對(duì)里面的內(nèi)容進(jìn)行過分詳細(xì)的描述，這是簡單列了一個(gè)大綱式的結(jié)構(gòu)，申述了主要的理論體系.美國CF相對(duì)的理論性更強(qiáng)，內(nèi)容更細(xì)致詳細(xì)，發(fā)展成熟度很高；中國的CF相對(duì)來說更加注重實(shí)用性，內(nèi)容相對(duì)抽象，發(fā)展成熟度不是很高，但是也相對(duì)比較完善.

2.2 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)比較.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)主要有兩種，一種是決策有用另一種就是受托責(zé)任，當(dāng)然這兩種目標(biāo)在中美雙方的CF中都有所體現(xiàn)，但是其體現(xiàn)的側(cè)重點(diǎn)相對(duì)不同.在美國的CF中，比較重視的是決策有用，這在其的CF中就有很好的體現(xiàn)，諸如在SFACNO.1《財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》中有提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一般目標(biāo)，指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)就是為了給企業(yè)提供有效的決策信息，在此基礎(chǔ)上還對(duì)決策有用性提出了三個(gè)層次的解讀：其一，就是對(duì)投資以及信貸決策有用的信息，其二，就是評(píng)價(jià)資金利用前景有用信息，其三，就是企業(yè)資源和權(quán)利變動(dòng)有用的信息，但是在SFACNO.1里對(duì)受托責(zé)任提高的就比較少，只是進(jìn)行了一般性闡述.在SFACNO.4《非營利事業(yè)組織財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》更加提出了決策有用性的重要作用，其主要內(nèi)容就是要把“經(jīng)管責(zé)任”更大程度上向“決策有用”傾斜，這樣實(shí)際上為財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展創(chuàng)造了更好的條件.

但是我國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)的是受托責(zé)任，我國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)的基本意思是向財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者反映較為詳細(xì)的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、資金利用等方面的情況，同時(shí)要對(duì)報(bào)告的使用者進(jìn)行有用決策提供必要的依據(jù).可見，我國對(duì)受托責(zé)任以及決策有用都非常重視，但是根據(jù)我們可以看出來我國的CF還是比較重視受托責(zé)任.

2.3 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求比較.會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量是確保財(cái)務(wù)報(bào)告中的信息有用的基礎(chǔ)，是財(cái)務(wù)報(bào)告的主要特征，這同時(shí)也是會(huì)計(jì)系統(tǒng)為了能夠及時(shí)完成相應(yīng)的目標(biāo)而對(duì)會(huì)計(jì)信息所做的硬性要求，對(duì)會(huì)計(jì)信息工作具有很大的指導(dǎo)性，對(duì)于其完成會(huì)計(jì)工作有很大的幫助.

2.3.1 基本主張一致.其在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本主張都是一致的，保證真實(shí)性是基礎(chǔ)，不真實(shí)的信息不存在價(jià)值，在此基礎(chǔ)上要使其具有相關(guān)性，畢竟其作為投資決策的參考，所以應(yīng)該具有一定的相關(guān)性，這樣才能增加其有用性.SFACNO.2《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》就有相關(guān)的表達(dá)：財(cái)務(wù)報(bào)告的信息對(duì)于決策在一定程度上起著相應(yīng)的作用，這種作用或大或小，但是只有這些信息具有利用價(jià)值，即有用性，才能對(duì)企業(yè)的決策產(chǎn)生效果，所以其應(yīng)該成為其最重要的指標(biāo)，而有用性的保證要建立在事實(shí)以及聯(lián)系的基礎(chǔ)上，而這就需要其具有可靠性以及相關(guān)性.相關(guān)性，主要就是通過一定的測算或者通過經(jīng)濟(jì)規(guī)律能夠?qū)Q策產(chǎn)生相應(yīng)的影響的這樣的性質(zhì)，有利于企業(yè)進(jìn)行及時(shí)的抉擇，避免產(chǎn)生相應(yīng)的經(jīng)營問題.可靠性，就是要保證其所提供的信息是真實(shí)現(xiàn)象的反映，不能有太多的主觀妄想在里面，而應(yīng)該是實(shí)實(shí)在在的事實(shí)，避免其產(chǎn)生相應(yīng)的傾向，所以可靠性不但要滿足符合事實(shí)、可驗(yàn)證，還要保證相關(guān)人員能夠保持中立，做到公正公平.

而中國在其基本準(zhǔn)則里提到了相關(guān)性、可靠性、可理解性、可必行等內(nèi)容，也充分認(rèn)識(shí)到了可靠性與相關(guān)性等關(guān)乎有用性的要求，這對(duì)于保證決策的有用性有著重要的作用.

2.3.2 層次要求不同

SFACNO.2《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》里用了梯級(jí)結(jié)構(gòu)對(duì)有用性進(jìn)行描述，首先就是從最重要的方面來說，就是決策有用性，其次就是從一些相對(duì)次要的部分開始說，比如說可理解性、可比性等方面，最后，提出了起碼的要求就是重要性，只有這個(gè)項(xiàng)目具有一定的重要性，才需要考慮其質(zhì)量，否則對(duì)企業(yè)沒有影響的項(xiàng)目，要求嚴(yán)格的質(zhì)量也無用武之地.

中國的基本準(zhǔn)則雖然對(duì)信息質(zhì)量的要求進(jìn)行了說明，但是并沒有對(duì)其劃分相應(yīng)的級(jí)別，看上去更像是平行的關(guān)系，看上去就相對(duì)沒有重點(diǎn).

2.4 會(huì)計(jì)要素的比較.會(huì)計(jì)要素是那些根據(jù)項(xiàng)目或者交易所具有的相關(guān)的經(jīng)濟(jì)指征確定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分類，雖然在中量過的稱謂上不太一致，稱作企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表要素，中國稱作會(huì)計(jì)要素，但是這兩個(gè)的內(nèi)涵是一致的，并沒有包含或者不包含的關(guān)系，可以進(jìn)行相關(guān)的比較.

2.4.1 理念相同.中美CF的理念是一致的，都是針對(duì)未來的利益觀，美國的SFACNO..6《財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》在其定義等方面就有所體現(xiàn)：其一，就是對(duì)業(yè)主的權(quán)益進(jìn)行了相關(guān)的劃分，其主要分成了三個(gè)部分，包括權(quán)益、投資、派得三個(gè)要素；其二，就是將全面收益列為一個(gè)獨(dú)立的要素；其三，就是對(duì)資產(chǎn)的定義：“某一特定主體由于過去的交易或事項(xiàng)所獲得或控制的可預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)效益”，通過這些方面我們能夠很清晰地看到其未來的利益觀.

中國的基本準(zhǔn)則中也有相關(guān)的體現(xiàn)“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的,由企業(yè)擁有或者控制的預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”，從這點(diǎn)我們就可以看出來中國也具有未來利益觀，所以中美CF在這一點(diǎn)上具有一致性.

2.4.2 中美CF都為設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)記錄.美國的SFACs中談及到了財(cái)務(wù)報(bào)表的要素、計(jì)量、確認(rèn)等方面，但是并沒有對(duì)于記錄非常重要的賬戶體系的表述也沒有涉及到.這個(gè)方面的內(nèi)容交給了企業(yè)進(jìn)行自我處理.我國以前的會(huì)計(jì)制度對(duì)于記錄方面是有所設(shè)計(jì)的，但是06年之后隨著新的基本準(zhǔn)則的形成，企業(yè)用的記賬方法是借記貸法，所以對(duì)于記錄的方式也沒有提及，中美CF在這上面都存在著一定的欠缺.

2.5 會(huì)計(jì)確認(rèn)的比較.會(huì)計(jì)確認(rèn)就是將公司發(fā)生的各項(xiàng)業(yè)務(wù)如何列入到相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表當(dāng)中，并且確定其變化如何影響報(bào)表以及等式.例如公司銷售貨物，應(yīng)該將貨款計(jì)入貨幣資金，同時(shí)較少存貨，并且調(diào)整對(duì)應(yīng)的主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本，導(dǎo)致資產(chǎn)總額不變，但是改變具體的科目的數(shù)額，利潤表的數(shù)額也有所改變.從此不難發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)的確認(rèn)既包括會(huì)計(jì)科目又包括具體的數(shù)額.

2.5.1 基礎(chǔ)相同.中美CF的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)相同，只要是屬于當(dāng)期的收入或者費(fèi)用，無論該款項(xiàng)是否已經(jīng)收取或者支付，都計(jì)入公司當(dāng)期的賬目當(dāng)中，即都采取權(quán)責(zé)發(fā)生制.這也就是說，即便某項(xiàng)費(fèi)用已經(jīng)收取，但是不屬于當(dāng)期的，也不計(jì)入當(dāng)期的費(fèi)用當(dāng)中.例如，公司應(yīng)該于十月十號(hào)支付上一個(gè)的水電費(fèi)，即便費(fèi)用在十月發(fā)生，但是記賬時(shí)應(yīng)該計(jì)入九月份的賬目.

2.5.2 方法不同.美國SFACs根據(jù)可靠性、可定義項(xiàng)、相關(guān)性、可計(jì)量性四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，但是中國根據(jù)兩項(xiàng)項(xiàng)基本原則進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，即：可計(jì)量性、可定義性.可計(jì)量性，通俗的講就是其可歸屬于特定的科目并且數(shù)額可以確定，可計(jì)量性在一定程度上包含可靠性和相關(guān)性；可定義性是指要確認(rèn)的項(xiàng)目符合財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義.中美CF會(huì)計(jì)確認(rèn)方法雖然不同，但是存在很大的關(guān)聯(lián).

2.6 會(huì)計(jì)計(jì)量的比較.會(huì)計(jì)計(jì)量就是將公司發(fā)生的各項(xiàng)業(yè)務(wù)通過具體的數(shù)值表現(xiàn)在報(bào)表上，在資產(chǎn)負(fù)債表通過時(shí)點(diǎn)數(shù)表現(xiàn)結(jié)存數(shù)、期末值，在利潤表上通過累計(jì)數(shù)表現(xiàn)期間值.

2.6.1 基礎(chǔ)相同.中美CF的會(huì)計(jì)計(jì)量都是以貨幣為基礎(chǔ)，無論是存貨還是固定資產(chǎn)，在報(bào)表上的表現(xiàn)形式都是貨幣，這更有利于報(bào)表使用者看懂企業(yè)的整體狀況，從而做出正確的決策.

2.6.2 方法不同.中美CF會(huì)計(jì)計(jì)量方法存在一點(diǎn)差異，即中國的不僅包括重置成本、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值和歷史成本，還包括公允價(jià)值.公允價(jià)值就是指熟悉情況的市場雙方在平等和自愿的情況下確定的價(jià)格.公允價(jià)值的存在，在一定程度上完善了計(jì)量方法，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性.

2.7 財(cái)務(wù)報(bào)告的比較.中美財(cái)務(wù)報(bào)告沒有太大的區(qū)別，都是以資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、附注等組成的財(cái)務(wù)報(bào)告展現(xiàn)在報(bào)表使用者的面前.財(cái)務(wù)報(bào)告全面的反映了企業(yè)的資產(chǎn)、利潤狀況以及現(xiàn)金流情況，使報(bào)表使用者較為全面的了解企業(yè)，更有利于報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)做出正確的決策.中美CF都以資產(chǎn)負(fù)債表為主表、以利潤表為附表，在一定程度上更有利于優(yōu)化企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)，改善企業(yè)的運(yùn)營方式，避免注重眼前利潤，從而更加完善企業(yè).

3 總結(jié)

對(duì)于中美CF的比較研究對(duì)于我們我國的基本準(zhǔn)則更快與國際接軌，吸收國外的先進(jìn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架經(jīng)驗(yàn)有著重大的幫助，我們要不但要善于發(fā)現(xiàn)我們的基本準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)，還要看到其存在的缺點(diǎn)，這樣我們的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架才能夠越來越完善，對(duì)于我國的會(huì)計(jì)管理工作才更有效.

〔1〕吳水澎.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本理論研究[M].沈陽:遼寧人民出版社,1996.

〔2〕閻德玉.現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論研究[M].北京:海洋出版社,1992.

〔3〕王輝,徐家林.我國基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的比較[J].財(cái)會(huì)通訊,2006(6).

〔4〕葛家澍.論美國的會(huì)計(jì)概念框架與我國的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[J].廈門大學(xué)學(xué)報(bào)（哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版）,2006(4).